Рішення № 124189744, 26.12.2024, Хмельницький окружний адміністративний суд

Справа № 560/8222/24

РІШЕННЯ

іменем України

26 грудня 2024 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Козачок І.С.

секретаря судового засідання Нетичай Ю.В.

за участі: представника позивача Васильченка В.О.

представника відповідача Бачук В.І.

розглянувши адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень №0017422406, №0017442406, №0017502406, № 0017492406, №0017482406 від 01.02.2024, №0127652406 від 15.05.2024 та податкової вимоги № 0005713-1306-2201 від 12.03.2024.

Позивач зазначає, що податковим органом була проведена перевірка, за результатами якої встановлені порушення вимог податкового законодавства, відтак прийняті спірні рішення. Платник не погоджується з порядком нарахування/застосування відповідачем штрафних санкцій, адже вважає, що останнім повинні були бути ретроспективно застосовані положення законів щодо розміру санкцій, які були чинними на момент вчинення порушень. Натомість, податковий орган визначив розмір штрафних санкцій відповідно до закону, чинного на час прийняття спірних рішень, який фактично погіршив становище платника. З огляду на це вважає, що податкові повідомлення-рішення є необґрунтованими та підлягають скасуванню. Також позивач вважає протиправною податкову вимогу, покликаючись на те, що контролюючому органу було повідомлено про початок адміністративного оскарження рішень. Оскільки рішення не вважались узгодженими, були відсутніми й підстави для формування та направлення платникові податкової вимоги.

У відзиві Головне управління ДПС у Хмельницькій області просить відмовити у задоволенні позову. Покликається на те, що перевіркою були встановлені порушення платником вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (проведення розрахункових операцій без застосування реєстраторів розрахункових операцій) За порушення, вчинене 18.09.2017, був застосований штраф 100% як за порушення, допущене вперше, натомість за кожне наступне порушення штраф становив 150% як за наступні самостійні порушення, що відповідає вимогам податкового закону. Вважає, що до платника не могли бути застосовані норми, які діяли у минулому, оскільки відповідно до п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовується у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій. Щодо решти спірних податкових повідомлень - рішень зазначає, що позивач не навів обґрунтованих доводів та доказів щодо підстав, з яких ці рішення могли б бути скасованими. Натомість, податковим органом під час перевірки встановлені відповідні порушення в частині заниження платником сум податкових зобов`язань. Податкову вимогу також вважає законною, адже про те, що платник оскаржує рішення у адміністративному порядку податковому органу стало відомо від ДПС України, після чого рішення втратили статус узгоджених.

Розгляд справи призначений за правилами загального позовного провадження.

В судовому засіданні представники сторін підтримали доводи та заперечення, викладені у адресованих суду заявах.

Дослідивши обставини справи і перевіривши їх доказами, суд встановив таке.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2022 і правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2022, за наслідками перевірки складений Акт від 25.12.2023 №14992/22-01-24-06/ НОМЕР_1 . Перевіркою були встановлені порушення вимог:

- п. 44.1 ст.44, п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2, п.п.117.4.2, п.п.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті завищення витрат від здійснення господарської діяльності, внаслідок чого занижений податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в загальній сумі 5189,28 грн., у т.ч.: за 2019 рік 828,00 грн., 2020 рік 4102,33 грн., 2022 рік 258,95 грн.;

- п.п.168.1.2 п.168.1, п.168.4 ст.168, п. п. «а» «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого не сплачений до бюджету податок з доходів фізичних осіб в загальній сумі 4171,72 грн.;

- п.п.1.6 п.161 підр.10, п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України, в результаті чого не сплачений до бюджету військовий збір в загальній сумі 503,71 грн.;

- п. 161 підрозділу 10 «Інші перехідні положення», п.п.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.2 п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України, в результаті чого занижений військовий збір на суму 432,44 грн., у т.ч. 2019 рік 69,00 грн., 2020 рік 341,86 грн., 2022 рік 21,58 грн.;

- п.181.1 ст.181, п.188.1 ст.188, п.193.1 ст.193 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижені податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 331770,71 грн., у т.ч. вересень 2021 - 35094,77 грн., жовтень 2021 - 14972,67 грн., листопад 2021 - 24718,34 грн., грудень 2021 - 54447,08 грн., січень 2022 - 26128,31 грн., лютий 2022 - 40478,69 грн., березень 2022 - 60810,74 грн., квітень 2022 - 34806,00 грн., травень 2022 - 33170,51 грн., червень 2022 - 6497,30 грн., липень 2022 - 488,05 грн., серпень 2022 (до 22.08.2022) - 158,25 грн.;

- п.3.1, п.3.9 ст. 3 розділу ІІ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР із змінами та доповненнями, ФОП ОСОБА_1 не проведені розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуг) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок, які надійшли на розрахунковий рахунок підприємця із застосуванням електронних платіжних засобів (еквайрінг) через РРО на загальну суму 2354795,24 грн., у т.ч. 2017 рік 83060,00 грн., 2018 рік 81590,00 грн., 2019 рік 600,00 грн., 2020 рік 355805,80 грн., 2021 рік 1059756,56 грн., 2022 рік 773982,91 грн.

З акту перевірки встановлено, що реєстратори розрахункових операцій, які використовував ФОП ОСОБА_1 у період, що підлягає перевірці: DATECS FP - 101 SMART, фіскальний номер-3000910380, дата реєстрації-14.06.2021 та ПРРО фіскальний номер 4000421184 дата реєстрації 03.11.2022. Протягом перевіреного періоду ФОП ОСОБА_1 згідно з поданими Z - звітами проведено через РРО 387380,01 грн. Під час перевірки було встановлено, що позивач зареєстрував РРО з 14.06.2021, при цьому перша розрахункова операція була здійснена 16.08.2021. Також було встановлено внесення торгівельної виручки від підприємницької діяльності за 2017 в сумі 83060,00 грн., за 2018 рік в сумі 81590,00 грн., за 2019 рік в сумі 600,00 грн. а також здійснено розрахунки з еквайрінгу за 2020 в сумі 355805,77 грн., за 2021 до 16.08.2021 - в сумі 713165,61 грн. Розрахунки були здійсненні з еквайрінгу одночасно з використанням РРО, проте перевіркою встановлено розбіжність між сумами отриманих коштів згідно з даними реєстраторів розрахункових операцій та сумами, що надійшли на розрахунковий рахунок по операціях з еквайрінгу.

Позивач зареєстрований як платник податку на додану вартість 22.08.2022.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийняті податкові повідомлення-рішення: форми «Р» №0017422406 від 01.02.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 475,68 грн.; форми «Р» №0017442406 від 01.02.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 5272,08 грн.; форми «Д» №0017492406 від 01.02.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (податку з доходів фізичних осіб) на суму 4588,89 грн.; форми «Д» №0017482406 від 01.02.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на суму 554,08 грн.; форми «Р» №0017502406 від 01.02.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість» на суму 364 947,78 грн.; форми «С» №0017512406 від 01.02.2024, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем «Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій» на суму 3531892,86 грн.

На податкові повідомлення - рішення позивачем була подана скарга до ДПС України від 01.03.2024.

Рішенням ДПС України від 24.04.2024 №11910/6/99-00-06-01- 03-06 скарга позивача була задоволена частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2024 №0017512406 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій в сумі 76190,00 грн. (за період з 01.01.2017 по 17.09.2017) У іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишене в силі, як і решта рішень від 01.02.2024.

На підставі Акту перевірки та з урахуванням змісту рішення ДПС України, прийнятого за результатами розгляду скарги, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області було прийняте податкове повідомлення-рішення від 15.05.2024 №0127652406 на суму 3455702,86 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Згідно з вимогами п.1, п.2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон України №265) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або

роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в

безготівковій формі через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, відповідно до п. 3.9 ст. 3 Закону №265 зобов`язані щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій. Фіскальний звітний чек - це документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу. Денний звіт - це документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Згідно зі ст. 2 Закону №265 розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п. 1 ст. 17 Закону України №265 (у редакції, діючій на момент застосування штрафних санкцій) у разі встановлення під час ході перевірки: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовуються штрафні санкції:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пункт 113.3 ст. 113 Податкового кодексу України передбачає, що у разі вчинення платником податків двох або більше порушень законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

Зазначене узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 22.02.2022 у справі №640/4426/19, яка полягає у тому, що продаж товару без застосування РРО та/ або ПРРО не є триваючим порушенням. Невидача касового чеку під час кожного продажу товару визнається окремим порушенням, отже наступне незастосування РРО та/або ПРРО при продажу товарів (наданні послуг) є окремим порушенням, тобто наступне незастосування РРО та/або ПРРО чи невидача чеку буде вважатись повторним порушенням. При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою декількох правопорушень. З огляду на це, у разі виявлення під час перевірки суб`єкта господарювання фактів неодноразових порушень вимог щодо застосування РРО та/або ПРРО, до суб`єкта господарювання застосовуються фінансові санкції за першу з таких операцій - штраф як за перше порушення, а за кожну наступну - штраф як за повторне порушення.

Письмовими доказами та матеріалами перевірки підтверджується те, що в порушення п.3.1, п.3.9 ст. 3 розділу ІІ Закону №265 позивач не провів розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок, які надійшли на розрахунковий рахунок підприємця із застосуванням електронних платіжних засобів (еквайрінг) через РРО.

Відповідно до ч. 1 ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

У своєму Рішенні від 09.02.1999 №1-рп/99 Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення ч. 1 ст. 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується виключно фізичних осіб. Разом з цим, надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Суд виходить з того, що у розумінні норм Податкового кодексу України правовий статус фізичної особи - підприємця та фізичної особи відрізняються. Статус фізичної особи-підприємця - це юридичний статус, який засвідчує право особи на заняття підприємницькою діяльністю, а саме самостійною, ініціативною, систематичною, на власний ризик господарською діяльністю, що здійснюється підприємцями з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

З огляду на це, до фізичної особи-підприємця в цілях вирішення питання про обсяг відповідальності за податковим законодавством не застосовується виняток, передбачений ч. 1 ст. 58 Конституції України.

Крім того, Прикінцеві та/або Перехідні положення Податкового кодексу України та сам Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не містять норм, які надавали б цим нормативно-правовим актам зворотну дію щодо правовідносин, що існували раніше.

Суд відхиляє доводи позивача про те, що контролюючий орган не мав права застосовувати до платника податків санкцію за допущене ним правопорушення у сфері РРО як за таке, що вчинене повторно, у зв`язку із не підтвердженням обставин виявлення контролюючим органом такого ж правопорушення, вчиненого протягом останнього календарного року. Як зазначалось судом, на суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати РРО/ПРРО при здійсненні кожної розрахункової операції, оскільки згідно з п. 113.3 ст. 113 Податкового кодексу України у разі вчинення платником податків двох або більше порушень законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

За порушення вчинені 18.09.2017, був застосований штраф у розмірі 100%, як за порушення вчинене вперше, а за кожне наступне порушення - штраф у розмірі 150% як за наступне/повторне порушення, що суд вважає правомірним. З огляду на це, податкове повідомлення-рішення №0127652406 від 15.05.2024 є правомірним та не підлягає скасуванню.

Що стосується податкових повідомлень-рішень від 01.02.2024 №0017422406 та №0017442406, суть порушень, які потягли за собою прийняття цих рішень, полягає у тому, що ФОП ОСОБА_1 був занижений чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 28 829,30 грн., у т.ч.: за 2019 в сумі 4600 грн., за 2020 в сумі 22790,73 грн., 2022 1438,57 грн. в результаті заниження загального оподаткованого доходу за період, що перевірявся, в сумі 4600 грн. та завищення валових витрат в сумі 24229,30 грн. В свою чергу, на заниження чистого оподатковуваного доходу вплинуло те, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2022 сума одержаного доходу (без податку на додану вартість), відображена у деклараціях про майновий стан та доходи та у додатках Ф2 «Розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманого самозайнятою особою», поданих до контролюючих органів, складає 3291576,81 грн., за даними перевірки сума такого доходу складає 3296176,81 грн.

Відповідно до п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України загальним оподатковуваним доходом фізичної особи - підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, є виручка у грошовій та не грошовій формі, отримана протягом календарного року від провадження господарської діяльності. Згідно з п.п.177.3.1 п.177.3 ст.177 Податкового кодексу України до доходу фізичної особи-підприємця не включаються суми податку на додану вартість з реалізованих товарів та суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Перевіркою встановлено, що загальні оподатковувані доходи, отримані ФОП ОСОБА_1 від здійснення господарської діяльності протягом календарного року, не відповідали доходам, задекларованим ним у податкових деклараціях про майновий стан та доходи. Згідно з випискою банку, наданою до перевірки, за 2019 рік позивачем отримані доходи в загальній сумі 4600,00 грн. Згідно з податковою декларацією про майновий стан та доходи за 2019 рік позивач задекларував загальний оподатковуваний дохід в сумі 0,00 грн. З огляду на це, в порушення вимог п.177.1, п.177.2 ст. 177 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 занижений загальний оподатковуваний дохід всього в сумі 4600,00 грн., ( у 2019 році) в результаті невідповідності показників звітності фактичним доходам, отриманим на розрахунковий рахунок.

За період з 01.01.2017 по 31.12.2022 сума витрат, пов`язаних з одержанням доходу (без податку на додану вартість), відображена у деклараціях про майновий стан та доходи та у додатках Ф2 «Розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою», поданих до контролюючих органів за період, що перевірявся, складає 3035108,44 грн., за даними перевірки сума витрат складає 3010879,14 грн., отже завищення показника становить 24229,30 грн.

Згідно з п.п. 14.1.3 6 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконання робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу. Відповідно до вимог п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід. Пунктом 177.2 ст.177 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формах) та документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльність такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 ст.177 Податкового кодексу України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування) - абз.1 п.п.177.4.2 п.177.4 ст.177 ПК України;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно з п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим десятим підпункту 177.4.6 цього пункту.

Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів, реконструкцію, модернізацію та інші види поліпшення основних засобів (крім поточного ремонту).

Відповідно до поданої до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік витрати позивача на оплату праці становлять 22790,73 грн. Разом з цим, перевіркою встановлено, що згідно з поданою звітністю та первинними документами ФОП ОСОБА_1 праця найманих працівників у період з 30.08.2018 по 18.08.2021 не використовувалась, тому в порушення п. 164.1 ст.164, п.177.2, п.п.177.4.2 п.177.4, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України останнім були завищені витрати на оплату праці в сумі 22790,73 грн. за 2020 звітний податковий рік.

Крім того перевіркою встановлено, що позивач відповідно до поданої до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік до складу витрат на оплату праці відніс суму виплаченого матеріального забезпечення у зв`язку з тимчасовою втратою працездатності найманого працівника за рахунок коштів Фонду соціального страхування в загальній сумі 1438,57 грн. у т.ч. у лютому 2022 в сумі 1438,57 грн. В порушення п.164.1 ст.164, п.177.2, п.п.177.4.2 п.177.4, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України позивачем завищені витрати в частині віднесення до витрат на оплату праці сум виплаченого матеріального забезпечення у зв`язку з тимчасовою втратою працездатності найманого працівника за рахунок коштів Фонду соціального страхування в загальній сумі 1438,57 грн. за 2022 звітний податковий рік.

Отже, всупереч вимогам Податкового кодексу України позивачем був занижений чистий оподатковуваний дохід в сумі 28829,30 грн., у т.ч. за 2019 рік в сумі 4600,00 грн., за 2020 рік в сумі 22790,73 грн., за 2022 рік в сумі 1438,57 грн. в результаті заниження загального оподаткованого доходу за період, що перевірявся, в сумі 4600,00 грн. та завищення валових витрат в сумі 24229,30 грн.

Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України встановлюється військовий збір. Платниками збору є осо6и, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (пп. 1.1 п. 16-1). Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Податкового кодексу України (пп. 1.2 п. 16-1). Ставка збору становить 1,5 відсотка від о6'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту (пп. 1.3 п. 161-). Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту (пп. 1.4 п. 16-1). Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу (пп. 1.4 п. 16-1). Згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи. Відповідно до п.п.163.1.2 п. 163.1 ст.163 Податкового кодексу об`єктом оподаткування резидента є доходи із джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Оскільки позивачем був занижений чистий оподаткований дохід на суму 28829,30 грн., відповідно був занижений військовий збір на суму 432,44 грн. Позивач жодним чином не спростовує вказані обставини і не доводить суду протилежне. Не спростовуються висновки перевірки в цій частині і наданими суду доказами, зважаючи на що податкові повідомлення - рішення № 0017422406 та № 0017442406 від 01.02.2024 є правомірними.

Що стосується податкових повідомлень-рішень від 01.02.2024 №0017492406 та №0017482406, суд виходить з такого.

Перевіркою встановлене порушення вимог п.п.168.1.2 п.168.1, п.168.4 ст.168, пп. «а» «б» п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України, яке полягає у тому, що ФОП ОСОБА_1 не сплачений до бюджету податок з доходів фізичних осіб в загальній сумі 4171,72 грн. На вказане порушення вплинуло те, що станом на 01.01.2017 сальдо по податку з доходів фізичних осіб складає 0,00 грн. За період з 01.01.2017 по 29.08.2018 та з 19.08.2021 по 31.07.2022 ФОП ОСОБА_1 утримано 135101,09 грн. податку з доходів фізичних осіб, натомість перераховано до бюджету за вказаний період 130929,37 грн. податку з доходів фізичних осіб. Станом на 31.12.2022 сальдо по податку з доходів фізичних осіб становить 4171,72 грн. Відтак, за позивачем станом на дату завершення перевірки рахується заборгованість з ПДФО, утриманого з найманих працівників в сумі 4171,72 грн.

Також перевіркою встановлене порушення вимог п.п.1.6 п.16-1 підр.10, п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України, яке виявилось у несплаті ФОП ОСОБА_1 до бюджету військового збору в загальній сумі 503,71 грн. На це порушення вплинуло те, що станом на 01.01.2017 сальдо по військовому збору складає 0,00 грн. За період з 01.01.2017 по 29.08.2018 та з 19.08.2021 по 31.07.2022 ФОП ОСОБА_1 утримано 11272,63 грн. військового збору, натомість перераховано до бюджету за вказаний період 10768,92 грн. військового збору. Станом на 31.12.2022 сальдо по військовому збору становить 503,71 грн., отже за позивачем станом на дату завершення перевірки рахується заборгованість з військового збору, утриманого з найманих працівників, в розмірі 503,71 грн.

Відповідно п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватись як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Так як за період з 01.08.2020 по 13.07.2021 було досягнуто обсягу оподатковуваних операцій в сумі 1033565,70 грн., позивач був зобов`язаний зареєструватись платником податку на додану вартість.

Згідно з п. 183.2 ст. 183 Податкового кодексу України у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку заява платником подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

З огляду на це, позивач до 10.08.2021 включно зобов`язаний був подати до контролюючого органу реєстраційну заяву платника податку та з 11.08.2021 сплачувати до бюджету податок на додану вартість.

Відповідно до абзацу а) п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України ставки податку встановлюються від бази оподаткування в розмірі 20 відсотків. Відповідно до п. 200.1 ст.200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За період з 22.08.2022 по 31.12.2022 ФОП ОСОБА_1 задекларовано податкових зобов`язань по податку на додану вартість у сумі 32243,00 грн. Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період 11 серпня 2021 по 31 грудня 2022 встановлено їх заниження на суму 331770,71 грн., у т.ч.: вересень 2021 - 35094,77 грн., жовтень 2021 - 14972,67 грн., листопад 2021 - 24718,34 грн., грудень 2021 - 54447,08 грн., січень 2022 - 26128,31 грн., лютий 2022 - 40478,69 грн., березень 2022 - 60810,74 грн., квітень 2022 - 34806,00 грн., травень 2022 - 33170,51 грн., червень 2022 - 6497,30 грн., липень 2022 - 488,05 грн., серпень 2022 (до 22.08.2022) - 158,25 грн.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.

Звітним (податковим) періодом для платників ПДВ згідно з п.202.1 ст.201 Податкового кодексу України є один календарний місяць з урахуванням того, що якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця.

Отже, для позивача першим звітним (податковим) періодом мав бути вересень 2021 (з 11.08.2021 по 30.09.2021). Оскільки ФОП ОСОБА_1 у строк до 11.08.2021 до контролюючого органу реєстраційну заяву про реєстрацію платником ПДВ не подав, відтак виникає відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Крім того суд звертає увагу, що позивач, просячи скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.02.2024 №0017422406, №0017442406, №0017502406, №0017492406, №0017482406, не наводить будь - яких належних підстав, з яких такі податкові повідомлення - рішення є протиправними, і не надає доказів, що це підтверджують.

Що стосується оскарженої позивачем податкової вимоги №0005713-1306-2201 від 12.03.2024, суд враховує таке.

Згідно з пунктами 59.1, 59.3 статті 59 Податкового кодексу України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення. Податкова вимога надсилається разом з детальним розрахунком суми податкового боргу і повинна містити відомості про факт виникнення податкового боргу та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов`язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк (...)

Податкова вимога формується у разі, якщо платник податків не сплатив у встановлені Кодексом строки суму узгодженого грошового зобов`язання та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному Кодексом.

Відповідно до статті 56 Податкового кодексу України протягом періоду оскарження платником податків суми грошових зобов`язань, визначених податковим органом, податкова вимога з податку, що оскаржується, не формується та не надсилається, а сума такого грошового зобов`язання вважається неузгодженою. Зазначене узгоджується із положеннями підпункту 14.1.175 пункту 14.1 Податкового кодексу України (податковим боргом визнається виключно сума узгодженого грошового зобов`язання), пункту 56.15 статті 56 Податкового кодексу України (скарга, подана із дотриманням строків зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою), а також пункту 56.17 статті 56 Податкового кодексу України (днем узгодження грошового зобов`язання платника податків вважається день закінчення процедури адміністративного оскарження).

Судом встановлено, що Головне управління ДПС у Хмельницькій області 12.03.2024 сформувало податкову вимогу форми «Ф» №0005713-1306-2201, якою повідомило позивача про виникнення податкового боргу. До зазначеної вимоги додано "детальний розрахунок суми податкового боргу», у якому зазначено у якості податкового боргу за платежем «Штрафні санкції за поруш. законод. про патентув., норм регул, обігу готівки та застос. реєстраторів» 3600 993,86 грн. (у тому числі податкове зобов`язання 0,00 грн. штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 3 600 993,86 грн., пеня 0,00 грн).

Як вбачається із відповіді Головного управління ДПС у Хмельницькій області (вих.№ 6596/6/22-01-24-06 від 08.05.2024) податкова вимога від 12.03.2024 формувалась податковим органом, серед іншого, на підставі податкового повідомлення - рішення №0017512406 від 01.02.2024, податкове зобов`язання за яким відповідач вважав узгодженим з 26.02.2024.

Водночас, як встановлено з письмових доказів, платник 01.03.2024 направив до ДПС України скаргу на податкові рішення, а Головному управлінню ДПС у Хмельницькій області 01.03.2024 направив повідомлення про ініціювання процедури адміністративного оскарження податкових рішень.

Як встановлено зі змісту повідомлення про вручення рекомендованої кореспонденції (а.с. 16), 07.03.2024 повідомлення про адміністративне оскарження було отримане Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області, отже з цього моменту виникають обставини, які перешкоджають формуванню та направленню платнику податкової вимоги, позаяк грошове зобов`язання вважається неузгодженим. Натомість 12.03.2024 відповідачем прийнята спірна податкова вимога.

Податковий орган покликається на те, що інформація про надходження скарги до ДПС України отримана від останньої лише 14.03.2024, що означає, що контролюючий орган місцевого рівня не знав про адміністративне оскарження рішень. У той же час, суд критично оцінює такі доводи, адже як вже було встановлено, Головним управлінням інформація про оскарження рішень, отже про неузгодженість грошового зобов`язання, була одержана 07.03.2024, відтак повинна була бути відома до моменту вчинення податкової вимоги.

Враховуючи це суд вважає, що прийняття податкової вимоги було передчасним, отже неправомірним, що відповідачем належними доказами не спростовано, з огляду на що вона підлягає скасуванню. Відтак, позовні вимоги є частково обґрунтованими та підлягають частковому задоволенню.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

адміністративний позов - задоволити частково.

Визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС у Хмельницькій області №0005713-1306-2201 від 12.03.2024.

У задоволенні решти вимог позову - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 01 січня 2025 року

Позивач:Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ідентифікаційний номер - НОМЕР_1 ) Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17,м. Хмельницький,Хмельницька обл., Хмельницький р-н,29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя І.С. Козачок