Рішення № 116706812, 01.02.2024, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 лютого 2024 року 320/2895/20

Київський окружний адміністративний суд у складі судді Балаклицького А.І., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без виклику (повідомлення) сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,

в с т а н о в и в:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі також відповідач, ГУ ДПС у Київській області), в якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000293304, від 13.01.2020 року №0000303304 та від 13.01.2020 року №0000313304;

- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 03.03.2020 року №103239-50/69.

Адміністративний позов обґрунтовано процедурними порушеннями проведення документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання ФОП ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за період діяльності з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року (далі також - перевірка), а також, безпідставністю висновків, викладених у Акті перевірки, що мало своїм насідком винесення відповідачем протиправних рішень.

Так, процедурні порушення позивач вбачає у тому, що наказ про проведення перевірки та оскаржувані рішення підписано в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Київській області ВіталіємВойтюком, відомості про якого відсутні у Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань станом на день їх підписання.

Крім того, Акт перевірки не підписано головним державним ревізором інспектором Карпенко О.П., яка брала участь у проведенні перевірки; замість її особистого підпису зазначено «Відпустка», в чому позивач вбачає порушення пункту 86.3 статті 86 ПК України, Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, та положення вимог Національного стандарту України ДСТУ 4163-2003.

Щодо суті встановлених відповідачем порушень, позивач зауважує на їх помилковості з огляду на наступне.

Позивач звертає увагу, що надав перевіряючим усі первинні бухгалтерські документи за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 року, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Разом з тим, відповідачем не надано належної правової оцінки наданим документам, а висновки про порушення позивачем норм податкового законодавства зроблено без повного та всебічного дослідження первинної документації.

Так, встановленню залишків макулатури станом на 31.12.2018 року у сумі 17395, 00 грн. не передувало зняття відповідачем залишків на дату проведення перевірки та в період її проведення, не проведено суцільної перевірки прибуткових та видаткових накладних на макулатуру, що призвело контролюючий орган до хибного розрахунку обсягу придбаної позивачем та реалізованої ним макулатури за досліджуваний період.

Крім того, у Акті перевірки відповідачем не вказано на джерело та вихідні дані для розрахунків, відповідно до яких ним встановлено вартість 1 кг макулатури в розмірі 3, 50 грн. за 1 кг.

Відносно витрат ФОП ОСОБА_1 на оплату праці, позивачем зазначено, що здійснював останні на підставі даних Книги обліку доходів і витрат, які є підставою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, отже такі дані узгоджуються між собою.

Разом з тим, відповідачем не взято до уваги, що встановлена ним розбіжність в сумі 2456, 81 грн. (між даними Книги обліку доходів і витрат та податковими розрахунками по формі №1 ДФ) в розмірі 54514, 85 грн. за 2017 рік, виникла з огляду на нарахування заробітної плати в 1-му кварталі 2017 року ФОП ОСОБА_1 під час його перебування на спрощеній системі оподаткування, і її подальшої виплати у квітні 2017 року, після переходу позивача з 01.04.2017 року на загальну систему оподаткування.

Таким чином, позивачем дотримано вимоги підпункту 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України.

Щодо віднесення позивачем до складу витрат орендної плати за землю, ним у позові зазначено, що використовуєу господарській діяльності земельну ділянку, орендовану у Білоцерківської міської ради відповідно до договору оренди землі від 21.07.2014 року №108, який укладено строком на 5 років, цільове призначення якої розміщення бази по переробці вторинної сировини платника податків.

В той же час, відповідач у Акті перевірки посилається на договір оренди земельної ділянки від 25.05.2009 року №76, який не є дійсним, а також помилково зазначає, що земельна ділянка призначена для будівництва та обслуговування житлового будинку.

Отже, на переконання позивача, останній мав право віднести задекларовані в 2018 році орендні плати за орендовану земельну ділянку у загальній сумі 105050, 08 грн. до складу витрат, що пов`язані із здійсненням власної господарської діяльності.

Окрім цього, відповідач у Акті перевірки вказує на завищення позивачем витрат на 8000, 00 грн. без ПДВ, а саме на вартість стартерних акумуляторів ТМ «Іста» моделі « 6СТ-190А» для комерційної техніки (вантажного автомобіля) в кількості 2х одиниць по ціні 4000,00 грн. за одиницю, придбання яких підтверджується доказами, долученими до позову.

Позивач не погоджується із таким висновком відповідача, оскільки перевіряючими вказано у Акті перевірки лише на 1 акумулятор, в той час, як позивачем їх придбано 2 одиниці.

Зокрема, відповідачем не враховано, що вказані акумулятори встановлено позивачем на вантажний автомобіль (сідельний тягач) марки Renaultмоделі Magnum 2002 року випуску, належний позивачу, та який використовується ним у господарській діяльності для транспортування макулатури та інших товарів.

Таким чином, оскільки сидельні тягачі згідно з кодом УКТ ЗЕД 8701 20 не є об`єктами подвійного призначення, а основний вид діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41), що відповідає напряму використання автомобіля у господарській діяльності позивача, витрати на заміну акумуляторів у бухгалтерському обліку правомірно віднесено позивачем до витрат звітного періоду на підставі підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Отже, з вказаних підстав позивач переконаний, що податкове повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000293304, яким позивачу збільшено зобов`язання із сплати податку на доходи фізичних осіб, підлягає скасуванню, як і податкове повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000313304 за платежем «Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО» в частині проведення розрахункових операцій без застосування РРО на суму 17395, 00 грн.

Також позивач наголошує на протиправності податкового повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000303304, яким збільшено зобов`язання із сплати військового збору, оскільки єдиною підставою для донарахування цього податку є висновок контролюючого органу про заниження платником оподаткованого доходу за 2017-2018 роки.

Похідною від заявлених вимог позивач вважає оскарження вимоги форми «Ф» від 03.03.2020 року №103239/50-69 на суму 54172, 21 .

З огляду на викладене, позивач просить позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Відповідач проти задоволення позову заперечує, оскільки вважає результати перевірки обґрунтованими та правомірними; правову позицію ГУ ДПС у Київській областіу спорі підтримує згідно висновків, викладених в Акті перевірки.

Зокрема, зауважує на правомірності підписання наказу про призначення перевірки та податкових повідомлень рішень в.о. заступника начальника Войтюком В.М. на підставі Тимчасового розподілу обов`язків між керівним складом ГУ ДПС у Київській області, опублікованого на офіційному сайті ГУ ДПС у Київській області.

Крім цього, відповідачем зазначено, що чинне законодавство не встановлює наслідок відсутності підпису одного з перевіряючи контролюючого органу як недійсність, протиправність рішень контролюючого органу, що прийняті на підставі цього акта.

Враховуючи викладене, відповідач просить у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 03.04.2020 року відкрито провадження у справі та постановлено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 30.04.2020 року у задоволенні клопотання відповідача про розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін відмовлено.

Щодо процесуального правонаступництва відповідача у справі.

Відповідно до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 року № 893 «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» (далі також - Постанова № 893), ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком, зокрема, Головне управління ДПС у Київській області.

Пунктом 2 Постанови № 893 визначено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються. Таке рішення приймається Державною податковою службою після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи Державної податкової служби, що будуть утворені згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, кошторисів та заповненням 30 відсотків вакансій.

Згідно з абзацом четвертим пункту 2 Постанови № 893, права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи.

30.09.2020 року Державною податковою службою України прийнято наказ № 529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» (далі Наказ № 529), яким утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком, а Департаменту правової роботи наказано подати державному реєстратору документи для внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань відповідної інформації про утворення територіальних органів Державної податкової служби як її відокремлених підрозділів. Зокрема, утворено як відокремлений підрозділ Державної податкової служби Головне управління ДПС у Київській області.

Відповідно до наказу Державної податкової служби України від 24.12.2020 року № 755, з 01.01.2021 року розпочато здійснення територіальними органами ДПС України, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з Наказом № 529, повноважень та функцій територіальних органів ДПС України, що ліквідуються відповідно до пункту 1 Постанови № 893.

Згідно з наказом Державної податкової служби України від 12.11.2020 року № 643 «Про затвердження положень про територіальні органи ДПС», затверджено положення, зокрема про Головне управління ДПС у Київській області, відповідно до якого Головне управління ДПС у Київській області утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, забезпечує реалізацію повноважень Державної податкової служби на території Київської області і є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377).

Частиною першою статті 104 Цивільного кодексу України встановлено, що юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов`язки переходять до правонаступників.

Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України, суд у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що Головне управління ДПС у Київській області (відокремлений підрозділ ДПС України, код ЄДРПОУ 44096797) є правонаступником Головного управління ДПС у Київській області (юридична особа, код ЄДРПОУ 43141377).

Отже, суд вважає за необхідне замінити відповідача Головне управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377) на правонаступника - Головне управління ДПС у Київській області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 44096797).

Дослідивши матеріали справи, судом встановлено наступне.

ФОП ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) з 01.04.2017 року перебуває на загальній системі оподаткування; згідно з КВЕД видами господарської діяльності є: 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, 46.76 Оптова торгівля іншими проміжними продуктами, 46.77 Оптова торгівля відходами та брухтом, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 52.24 Транспортне оброблення вантажів, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 38.11 (Основна) Збирання безпечних відходів, 38.32 Відновлення відсортованих відходів.

Наказом в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Київській області Віталія Войтюка на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, пункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» наказано провести документальну планову виїзну перевірку фізичної особи підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ), який зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , з 14.11.2019 року тривалістю 10 робочих днів; перевірку провести за період діяльності з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства.

Про результати документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання ФОП ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за період діяльності з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, складено Акт від 04.12.2019 року №272/10-36-33-04/ НОМЕР_1 .

Відповідно до вступної частини Акта перевірки, перевірку проведено посадовими особами ГУ ДПС у Київській області ОСОБА_2 та ОСОБА_3 на підставі відповідних направлень.

Згідно з висновками Акта перевірки, контролюючим органом встановлені порушення ФОП ОСОБА_1 вимог:

- пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2 статті 177, підпункту 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України, за рахунок заниження суми чистого доходу за період з 01.04.2017 року по 31.12.2018 року на загальну суму 184959, 94 грн. без ПДВ, в т.ч. за 2017 рік у сумі 54514,86 грн. без ПДВ та за 2018 рік у сумі 130445,08 грн. без ПДВ, що відображено в підпунктах 2.1.2.1,2.1.2.2 пункту 2.1 розділу 2 Акта перевірки, а також за рахунок не декларування відповідно до підпункту 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ФОП ОСОБА_1 в декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік №9309961584 від 07.02.2019 року суму податку на доходи фізичних осіб, що полягає нарахуванню в розмірі 12040, 46 грн., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 45333, 26 грн., в т.ч. : за 2017 рік в сумі 9812, 68 грн. та за 2018 рік в сумі 35520, 58 грн.;

- пункту 16.1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України в частині заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності 01.04.2016 року по 31.12.2018 року на загальну суму 184959, 94 без ПДВ в т.ч.: за 2017 рік в сумі 54514, 86 грн. без ПДВ та за 2018 рік в сумі 130445, 08 грн. без ПДВ, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності в сумі 2774, 41 грн., в т.ч.: в сумі 817, 83 грн. та за 2018 рік в сумі 1956, 68 грн.;

- статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині проведення розрахункових операцій без застосування РРО на суму 17395,00 грн.

Акт перевірки підписано ОСОБА_2 ; підпис ОСОБА_3 відсутній з огляду на перебування останньої у відпустці.

Не погоджуючись із висновками, викладеними в Акті перевірки, позивачем до ГУ ДПС у Київській області подано Заперечення від 23.12.2019 року №1-З/П.

Листом ГУ ДПС у Київській області від 09.01.2020 року №301/ФОП/10-36-33-04 «Про розгляд заперечення» повідомлено ФОП ОСОБА_1 про прийняте комісією з розгляду заперечень рішення про залишення без змін висновків Акта перевірки.

На підставі Акта перевірки ГУ ДПС у Київській області винесено:

- податкове повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000293304 за платежем ПДФО за результатами річного декларування в загальній сумі 56 666 грн. 57 коп., в т.ч. за зобов`язанням у сумі 45 333, 26 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 11 333, 31 грн.;

- податкове повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000303304 за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в загальній сумі 3 467 грн. 01 коп., в т.ч. за зобов`язанням в сумі 2774, 41 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 693, 60 грн.;

- податкове повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000313304 за штрафними санкціями за порушення законодаства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 1, 00 грн.

Зокрема, 03.03.2020 року ГУ ДПС у Київській області складено Податкову вимогу форми «Ф» №3103239-50/69.

Вважаючи рішення податкового органу протиправними, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, відзив, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України визначено обов`язок органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами і доповненнями, в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) (далі також ПК України), яким, зокрема, встановлено вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 75.1. статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

За змістом підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до пункту 77.4. статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Згідно з пунктом 77.6. статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Пунктом 77.9. статті 77 ПК України встановлено, що порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Щодо посилань позивача на відсутність підпису однієї з посадових осіб відповідача, що здійснювала перевірку, у Акті перевірки, суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Оформлення посадовими особами контролюючих органів результатів документальних перевірок платників податків-юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів щодо дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 (далі також - Порядок №727), а також Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 01.06.2017 року № 396 (далі також - Методичні рекомендації).

Згідно з Порядком №727 та Методичними рекомендаціями акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У акті перевірки зазначається детальна інформація щодо виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства.

Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки факти та оціночні судження осіб, що її проводили, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення податкового законодавства.

З матеріалів справи судом встановлено, що Акт перевірки підписано не всіма ревізорами податкового органу які здійснювали перевірку. Так, у Акті перевірки відсутній підпис ОСОБА_3 , яка є головним державним ревізором-інспектором відділу планування контроль-перевірочної роботи та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДПС у Київській області, у зв`язку із їївідпусткою.

Суд зазначає, що у постанові від 19.06.2020 року, ухваленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в адміністративній справі №140/388/19, висловлено правову позицію щодо правового (доказового) значення акта перевірки, не підписаного одним із перевіряючих, та правомірності прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень.

У відповідності до правової позиції, викладеній у цій постанові, відсутність в акті перевірки підпису посадової особи контролюючого органу з числа осіб, уповноважених провести перевірку, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.

Крім того, позивачем не заперечується прийняття ОСОБА_3 участі у проведенні перевірки, що також не спростовано матеріалами справи.

Відтак, суд вважає помилковим посилання позивача, що Акт перевірки, за відсутності на ньому підписів окремої посадової особи, є неналежно оформленим, а тому не може вважатись законною підставою для прийняття оскаржуваних у даній справі податкових повідомлень-рішень, прийнятих на його підставі.

Згідно із Актом перевірки, 14.11.2019 року позивачем перевіряючих до проведення перевірки допущено, з огляду на що, оцінці судом підлягає правильність та обґрунтованість висновків податкового органу за результатами проведеної перевірки.

Доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 ПК України. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункти 177.1, 177.2 статті 177 ПК України).

Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини другої статті 3 вказаного Закону на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином, первинні документи по відображенню господарських операцій є основою для податкового обліку.

Колегія суддів враховує, що податкове законодавство не встановлює конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають ідентифікуватись ті чи інші господарські операції. Однак, критерієм зменшення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу.

Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 року за №1686/24218 (далі також - Порядок №481), передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Відповідно до пункту 6 означеного Порядку №481 у графі 9 Книги обліку доходів і витрат зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської діяльності (графи 6, 7, 8). Відповідно до підпункту 6 пункту 6 Порядку №481 у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.

Верховний Суд у постанові від 09.07.2020 року у справі № 440/3973/18 презюмував, що відповідно до положень пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України право підприємця на включення витрат до витрат звітного періоду виникає, коли вони відповідають таким вимогам: документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами; пов`язані із господарською діяльністю підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; мають бути фактично сплачені; товари мають бути поставлені, а послуги - отримані.

У постанові від 21.05.2020 року у справі № 824/257/18-а Верховний Суд зазначав, що положення статті 177 ПК України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.

Під терміном «господарська діяльність» розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Отже, основним критерієм визначення діяльності господарською у розумінні цієї норми є зв`язок з виробництвом чи операціями, спрямованими на отримання доходу.

Про те, що прямі матеріальні витрати (пов`язані з отриманим доходом) можуть бути обліковані фізичною особою-підприємцем виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг зазначав Верховний Суд і в постановах від 02.07.2020 року у справах № 809/381/17, № 560/389/19, від 15.04.2021 року у справі № 803/1766/16, від 15.02.2022 року у справі №160/2155/20.

Згідно з підпунктом 2.1.2.1 пункту 2.1.2 пункту 2.1 Акта перевірки, перевіркою правильності визначення валового доходу за період з 01.04.2017 року по 31.12.2018 рік відображеного в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017, 2018 роки з даними про суми валового доходу, встановленими в ході перевірки, відповідачем встановлено заниження позивачем валового доходу в загальній сумі 17395,00 грн. без ПДВ, в т.ч. за 2018 рік в сумі 17395,00 грн. без ПДВ, а саме: згідно з наданої ФОП ОСОБА_1 інформації щодо залишку ТМЦ, що знаходяться на реалізації станом на 01.01.2018 року, залишки ТМЦ, а саме макулатури 16860 кг; всього протягом 2018 року придбано макулатури, згідно наданих до перевірки документів 1281423 кг, з них реалізовано згідно наданих до перевірки первинних документів, всього 1282928 кг, таким чином, залишок ТМЦ, а саме макулатури, що знаходиться на реалізації у позивача за результатами перевірки станом на 31.12.2018 року повинен становити 15355 кг. В той же час, податковим органом зазначено, що згідно з даними ФОП ОСОБА_1 , залишок ТМЦ, а саме макулатури, що знаходиться на реалізації у позивача за результатами перевірки станом на 31.12.2018 року, складає 10385 кг. Отже, різниця станом на 31.12.2018 року становить, згідно з розрахунком податкового органу, 4970 кг. За результатами перевірки відповідачем встановлено вартість реалізації 1 кг макулатури в розмірі 3, 50 грн., отже загальна сума реалізованої макулатури становить 17395, 00 грн. без ПДВ, що не відображено позивачем у декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік.

Судом перевірено розрахунок податкового органу в частині залишків ТМЦ, що знаходяться на реалізації.

Водночас, ознайомившись із змістом Акта перевірки в повному обсязі, судом не встановлено жодних посилань контролюючого органу на конкретну первинну документацію, надану позивачем та перевірену відповідачем, а саме: що саме в розумінні податкового органу є наданою позивачем інформацію щодо залишку ТМЦ. Так, з Акта перевірки не є зрозумілим, яким чином податковий орган розрахував вказаний залишок: на підставі видаткових, податкових накладних, чи за насідками поданої позивачем зведеної інформації щодо залишків.

Крім того, у суду відсутні підстави вважати обґрунтованим самостійне визначення податковим органом вартості 1 кг макулатури у розмірі 3, 50 грн., оскільки Акт перевірки не містить посилань на джерело, яким відповідач керувався при визначення саме такої суми за 1 кг макулатури, діючого у досліджуваному перевіркою періоді. Також, з Акта перевірки не є зрозумілим, станом на який рік взято до розрахунку 1 кг макулатури саме по 3, 50 грн.

Натомість, відповідачем в Акті перевірки констатовано відсутність порушень у веденні позивачем Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, що свідчить про правомірність відображення відомостей позивачем у деклараціях про майновий стан і доходи.

Отже, суд не вважає обґрунтованим, правомірним та належним здійснений відповідачем у Акті перевірки розрахунок реалізованої макулатури у сумі 17395, 00 кг та зазначає про безпідставність доводів відповідача про порушення позивачем пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України в наслідок недекларування вказаної суми доходу, отриманої від реалізації макулатури.

Крім цього, в ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено , що в графі 6 «Витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату» податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 року ФОП ОСОБА_1 завищено суму витрат на оплату праці, а саме: за період з 01.04.2017 року по 31.12.2018 року всього нараховано заробітної плати в розмірі 82551, 39 грн., та нараховано єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 19413, 82 грн.

Отже, сума витрат, понесених на оплату праці становить 101965, 21 грн., проте, згідно з податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік «Витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату» становлять 156480, 07 грн.

Таким чином, відповідач дійшов висновку про завищення позивачем витрат на оплату праці за2017 рік на загальну суму 54514, 86 грн.

Так, згідно з підпунктом 177.4.2 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу).

Згідно з наданими позивачем доказами позивачем суду доказами, які надавалися відповідачу до перевірки, що останнім не спростовано та не заперечується з огляду на відсутність процесуальних заяв по суті спору про таке, судом встановлено, що позивачем 08.02.2018 року подано: Податкову декларацію платника єдиного податку фізичної особи підприємця за 2017 рік, реєстраційний номер 9298374502 згідно з Квитанцією №2 про її прийняття; Податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний період 2017 року, реєстраційний номер якої 9298391603 згідно з Квитанцією №2 про її прийняття.

В свою чергу, згідно з Актом перевірки в досліджуваній частині встановленого контролюючим органом порушення, відповідач посилається за відомості Податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, поданої позивачем 08.02.2018 року за реєстраційним номером 9298391597.

Разом з тим, Податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, матеріали справи не містять, відповідачем суду не надана.

В свою чергу, суд звертає увагу, що згідно частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Враховуючи те, що відповідачем не надано суду допустимого та належного доказу, на підставі якого останній дійшов висновку про завищення позивачем сум задекларованих витрат на оплату праці за 2017 рік на загальну суму 54514, 86 грн., підстави вважати, що відповідачем доведено допущення позивачем порушення податкового законодаства в цій частині, у суду відсутні.

Серед іншого, відповідачем під час перевірки встановлено, що в графі 7 «Інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг» податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (від 07.02.2019 року №9309961584) ФОП ОСОБА_1 віднесено суми витрат понесених на сплату земельного податку з фізичних осіб в сумі 105050,08 грн., про що свідчать відповідні записи в Книзі обліку доходів і витрат, а також надана ФОП ОСОБА_1 інших витрат за 2018 рік.В цьому відповідач вбачає порушення позивачем статті 177 ПК України, відповідно до якої до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, не включаються витрати, понесені за сплату земельного податку.

Отже, в цій ситуації спірним є питання віднесення до витрат понесених на сплту земельного податку.

Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Земельний податок обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (підпункт 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Власники земельних ділянок юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які відповідно до закону набули права власності на землю в Україні, а також територіальні громади та держава щодо земель комунальної та державної власності відповідно (підпункт 14.1.34 пункту 14.1 статті 14 ПКУкраїни).

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб підприємців визначений статтею 177 ПКУкраїни.

Так, згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПКУкраїни об`єктом оподаткування фізичної особи підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування визначений пунктом 177.4 статті 177 ПКУкраїни.

Підпунктом 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПКУкраїни визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, до якого, зокрема, включаються суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи підприємця, крім податку на додану вартість для фізичної особи підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості.

Таким чином, у разі якщо фізична особа підприємець на загальній системі оподаткування володіє або на праві оренди користується нерухомим майном при здійсненні підприємницької діяльності та розташоване на земельній ділянці, на яку оформлено право власності/користування, то така особа має право включити до складу своїх витрат суму сплаченого земельного податку за вказану земельну ділянку.

З матеріалів справи судом встановлено, що відповідачем у Акті перевірки не констатовано жодних тверджень, відсутні посилання на будь-які докази, що використання орендованої позивачем земельної ділянки, на якій розташовано складське приміщення, здійснюється останнім не в цілях господарської діяльності. Крім того, Акт перевірки не пояснює термін, вжитий відповідачем, а саме «розшифровка інших витрат за 2018 рік», з яких відповідачем установлено порушення позивачем декларування витрат у зв`язку із сплатою земельного податку.

Враховуючи викладене, та ті обставини, що податковим законодавством не встановлено заборони віднесення до витрат за сплату земельного податку у разі, якщо ФОП користується останньою у цілях провадження господарської діяльності, суд вважає висновки, викладені в Акті перевірки в цій частині, безпідставними та необґрунтованими.

Крім зазначеного, перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, відображених у додатках 2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, відповідачем встановлено їх завищення на загальну суму 8000,00 грн. без ПДВ за рахунок віднесення їх до складу витрат на утримання основних засобів подвійного призначення, а саме: віднесення до складу валових витрат вартість придбання «Акумулятор 6ст-190А» на суму 8000, 00 грн. у ФОП ОСОБА_4 , про що свідчить відповідний запис в Книзі обліку доходів і витрат, чим порушено підпункт 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України.

Також, відповідачем у Акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено надання ФОП ОСОБА_1 в період 2017-2018 років послуг з вантажних перевезень, переважно автомобілів на території України сідловими тягачами та напівпричіпами.

Отже, оскільки сідельні тягачі та напівпричепи, відповідно до ПК України в призмі Закону України «Про автомобільний транспорт», відносяться до основних засобів подвійного призначення, відповідач дійшов висновку, що придбані позивачем аккумулятори для утримання вказаних транспортних засобів, не підлягали включенню їх позивачем до складу витрат та їх завищення на загальну суму 8000,00 грн. без ПДВ.

Так, предметом розгляду є питання віднесення сідельних тягачів і напівпричепів до основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів і, як наслідок, можливість віднесення вартості придбаних запасних частин, ремонту та технічного обслуговування до складу витрат підприємця.

З матеріалів справи судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 на праві власності належить вантажний автомобіль (сідельний тягач) марки Renault моделі Magnum 2002 року випуску, державний номер НОМЕР_2 , що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру МВС України.

Згідно з платіжними дорученнями від 09.01.2018 року №1026 на суму 8000, 00 грн. без ПДВ, ФОП ОСОБА_1 придбано у ФОП ОСОБА_4 «Акумулятор 6ст-190А» у кількості 2 шт., та які в подальшому згідно з Актом від 10.01.2018 року введені в експлуатацію шляхом встановлення останніх на вантажному автомобілі сідельному тягачі марки Renault моделі Magnum 2002 року випуску, державний номер НОМЕР_2 .

Суд вважає за необхідне зазначити таке.

Законом України від 21.12.2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», який набрав чинності з 1 січня 2017 року, пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати (підпункт 177.4.5).

Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів. Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості). Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі (підпункт 177.4.6).

Отже, основними засобами подвійного призначення в розумінні наведених норм є: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Наявність зареєстрованого права власності за підприємцем, який здійснює господарську діяльність, на вантажний автомобіль не є обставиною, з якою пункт 177.4 статті 177 ПК України пов`язує правила формування витрат підприємця. Крім того, правила бухгалтерського обліку також не визначають можливість віднесення засобів до основних виключно за умови наявності зареєстрованого права власності на такий засіб за підприємцем/підприємством.

Такий правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 15.02.2022 року у справі №160/2155/20.

Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України від 05.04.2001 року № 2344-III «Про автомобільний транспорт» (із змінами і доповненнями, далі також Закон №2344).

В розумінні статті першої цього Закону автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону №2344 автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.

Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

Разом з тим, відповідно до Закону №2344 транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди:

загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу;

спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач);

спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій.

Відповідно до норм Закону №2344 напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Згідно з визначенням поняття «сідельний тягач», наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

При цьому, відповідно до пункту 1.10 Правил дорожнього руху, що затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 10.10.2001 року №1306, автопоїзд (транспортний состав) - механічний транспортний засіб, що з`єднаний з одним або кількома причепами за допомогою зчіпного пристрою.

Отже, сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відноситься до категорії вантажних автомобілів. Водночас, автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми,позаяк витрати на утримання сідельних тягачів та причепів та їх технічне обслуговування з урахуванням підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не відносяться до витрат підприємця.

Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у ряді постанов, зокрема, від 12.11.2019 року у справі № 807/250/18, від 04.03.2021 року у справі №500/2170/19, та є сталою.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про правомірність встановленого відповідачем порушення вимог підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України та обґрунтованість висновків контролюючого органу в частині завищення витрат у 2018 році у сумі 8000, 00 грн. за рахунок включення позивачем до їх складу витрат на утримання основних засобів подвійного призначення.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000293304, яким нараховано зобовязанням за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 56 666, 57 грн., прийнятого за наслідками встановлення вказаних порушень, в частині спростованій під час судового розгляду, суд зазначає наступне.

Суд при вирішенні даної справи також враховує правову позицію, висловлену у рішенні Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», яке згідно із Законом України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права.

Так, у пункті 110 вказаного рішення Європейський суд з прав людини дійшов висновку про те, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

Так, аналіз допущених порушень законодавства та особливість проведення розрахунків податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб не дало можливості суду самостійно ідентифікувати (виокремити, назвати) таку частину оскарженого рішення, яка стосується визначення податкового зобов`язання.

Таким чином, з огляду на недоведеність контролюючим органом в повному обсязі правильності як розрахунку сум заниження позивачем чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за період з 01.04.2017 року по 31.12.2018 року, а також враховуючи недоведеність встановлених порушень позивачем податкового законодаства, у суду наявні правові підстави для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000293304.

Вирішуючи питання скасування вказаного податкового повідомлення рішення, суд керується правовою позицією Верховного Суду, викладеної постанові від 28.03.2023 року у справі №260/433/19, згідно з якою, встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.

Надаючи правову оцінку підставам відповідальності і розміру податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, суд не вправі підміняти собою такий орган та приймати рішення щодо зміни чи визначення суми податкового зобов`язання. Суд, виключно, досліджує прийняті рішення суб`єкта владних повноважень на предмет їх відповідності закону.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про скасування податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000293304 в повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000303304, яким збільшено військовий збір, що сплачений фізичною особою за результатами річного декларування, на суму 3 468, 01 грн., суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Згідно з пунктами 1.1. 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Оскільки за висновками контролюючого органу заниження військового збору від здійснення підприємницькою діяльності відбулося з підстав заниження позивачем чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 , обґрунтованість розрахунку якого податковим органом не доведена, суд дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000303304, як похідної позовної вимоги від задоволеної про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000293304, яким визначено зобов`язання з ПДФО.

Зокрема, як похідна підлягає задоволенню позовна вимога провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 13.01.2020 року №0000313304 за штрафними санкціями за порушення законодаства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 1, 00 грн.. оскільки останнє безпідставно мотивовано не проведенням позивачем розрахункових операцій без застосування РРО на суму 17395, 00 грн., що визнано судом протиправним згідно вищевикладених висновків.

Щодо питання протиправності податкової вимоги від 03.03.2020 року №103239-50/69, прийнятої за сумою податкового боргу, що виник на підставі встановлених у податкових повідомленнях рішеннях зобов`язаннях, суд дійшов наступних висновків.

Згідно з статті 59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Податкова вимога може надсилатися (вручатися) контролюючим органом за місцем обліку платника податків, в якому обліковується податковий борг платника податків.

Податкова вимога не надсилається (не вручається), якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує шістдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. У разі збільшення загальної суми податкового боргу до розміру, що перевищує шістдесят неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, контролюючий орган надсилає (вручає) податкову вимогу такому платнику податків.(пункт 59.1).

Податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання.

Податкова вимога повинна містити відомості про факт виникнення грошового зобов`язання та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов`язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк, попередження про опис активів, які відповідно до законодавства можуть бути предметом податкової застави, а також про можливі дату та час проведення публічних торгів з їх продажу.(пункт 59.3).

Податкова вимога надсилається (вручається) також платникам податків, які самостійно подали податкові декларації, але не погасили суми податкових зобов`язань у встановлені цим Кодексом строки, без попереднього надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення. (пункт 59.4).

У разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.

У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).(59.5).

Згідно із підпунктом 60.1.4 пункту 60.1 статті 60 ПК Україниподаткове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо: рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Отже, на переконання суду, задоволення позовної вимоги про скасування податкової вимоги як протиправної є передчасним, а задоволення позовних вимог в частині скасування податкових повідомлень рішень є достатнім способом захисту порушеного права позивача, оскільки у разі набрання законної сили рішенням суду у цій справі в задоволеній його частині, податкова вимога, згідно вимог ПК України, буде вважатися відкликаною.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про відмову у задоволенні позову в цій частині.

Щодо повноважності підписанта наказу ГУ ДПС у Київській області від 04.11.2019 року №527 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 )» та спірних податкових повідомлень - рішень, суд зазначає наступне.

Пунктом 81.1. статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

В свою чергу, згідно з абзацом 5 пункту 81.1 статті 81 ПК України, непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Згідно з пунктом 86.8. статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Із змісту вступної частини Акта перевірки судом встановлено, що про проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 проінформований, зокрема, наказом ГУ ДПС у Київській області від 04.11.2019 року №527, направленим на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку з рекомендованим поштовим повідомленням.

Також, згідно з Актом перевірки, 14.11.2019 року позивачем перевіряючих до проведення перевірки допущено.

Так, матеріалами справи підтверджується, та не заперечується позивачем, що останній не скористався передбаченим абзацом 5 пункту 81.1 статті 81 ПК України правом не допуску перевіряючих у разі, якщо вважав наказ ГУ ДПС у Київській області від 04.11.2019 року №527 таким, що оформлений з порушенням вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України в частині підписання наказу неуповноваженою на те особою.

Судом встановлено, що наказ ГУ ДПС у Київській області від 04.11.2019 року №527 підписано в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Київській області ВіталіємВойтюком, та скріплений печаткою контролюючого органу.

Отже, наказ ГУ ДПС у Київській області від 04.11.2019 року №527, як і спірні податкові повідомлення рішення, підписані ОСОБА_5 , відповідають формальним вимогам до його оформлення.

Щодо аргументів позивача про відсутність у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань а також на офіційному сайті ГУ ДПС у Київській області відомостей стосовно ОСОБА_5 , суд зазначає наступне.

Відповідно до частини шостої статті 31 Закону України від 10.12.2015 року №889-VIII «Про державну службу» (далі також Закон №889 в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з метою безперебійного функціонування державного органу одночасно з прийняттям рішення про оголошення конкурсу на зайняття вакантної посади державної служби до призначення особи на таку посаду суб`єкт призначення може прийняти рішення:

1) про тимчасове покладення виконання обов`язків за вакантною посадою державної служби категорії «А» на одного із заступників або на одного з керівників самостійних структурних підрозділів цього державного органу;

2) про тимчасове покладення виконання обов`язків за вакантною посадою керівника самостійного структурного підрозділу на одного із державних службовців, які працюють у відповідному структурному підрозділі державного органу;

3) про тимчасовий розподіл обов`язків за іншими вакантними посадами державної служби між державними службовцями, які працюють у відповідному структурному підрозділі державного органу.

Строк тимчасового виконання обов`язків за вакантною посадою державної служби категорії «А», передбаченого пунктом 1 цієї частини, не може перевищувати три місяці.

Рішення, передбачене пунктом 2 цієї частини, може бути прийнято за умови відсутності посади заступника керівника самостійного структурного підрозділу у державному органі або якщо така посада є вакантною.

У разі прийняття рішення, передбаченого пунктами 1-3 цієї частини, відповідним працівникам встановлюється виплата, передбачена частиною четвертою статті 52 цього Закону.

Згідно частин третьої, четвертої статті 52 Закону №889 виплата за додаткове навантаження у зв`язку з виконанням обов`язків тимчасово відсутнього державного службовця встановлюється керівником державної служби державному службовцю за поданням його безпосереднього керівника у розмірі 50 відсотків посадового окладу тимчасово відсутнього державного службовця.

Виплата за додаткове навантаження у зв`язку з виконанням обов`язків за вакантною посадою державної служби встановлюється керівником державної служби за поданням безпосереднього керівника державним службовцям, між якими здійснено розподіл обов`язків за вакантною посадою, пропорційно додатковому навантаженню за рахунок економії фонду посадового окладу за відповідною посадою.

Отже, тимчасове виконання обов`язків керівника юридичної особи, ухвалюється власником юридичної особи, має тимчасовий характер, оплата праці такого в.о. визначається у відповідному рішенні (наказі, рішенні загальних зборів) або відповідно до посадового окладу, який передбачений локальними актами.

Постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2018 року №55 затверджено, у т.ч. Типову інструкцію з діловодства в міністерствах, інших центральних та місцевих органах виконавчої влади (надалі - Інструкція).

Відповідно до пунктів 48, 53 Інструкції, порядок підписання документів іншими особами у разі відсутності керівника установи та посадових осіб, які уповноважені їх підписувати, визначається наказом (розпорядженням) керівника установи. У разі відсутності посадової особи, найменування посади, прізвище, власне ім`я якої зазначено на проекті документа, його підписує особа, що виконує її обов`язки, або її заступник. У такому разі обов`язково зазначаються фактична посада, власне ім`я і прізвище особи, яка підписала документ, при цьому виправлення вносить рукописним способом особа, яка підписує документ. Не допускається під час підписання документа ставити прийменник «За» чи правобічну похилу риску перед найменуванням посади. У разі заміщення керівника за наказом (розпорядженням) до найменування посади додаються символи «В. о.».

Отже, доказами, що підтверджують тимчасового покладення на ОСОБА_5 обов`язків заступника начальника ГУ ДПС у Київській області, є відповідний наказ про його призначення на посаду та покладення на нього таких тимчасових обов`язків.

Суд зауважує, що згідно з статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також КАС України) доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до статті 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно із статтями 75, 76 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Дослідивши матеріали справи, судом встановлено, що на підтвердження правомірності підписання наказу про призначення перевірки та, в подальшому, податкових повідомлень-рішень ОСОБА_5 , відповідач у відзиві посилається на Тимчасовий розподіл обов`язків між керівним складом ГУ ДПС у Київській області, опублікований на офіційному сайті ГУ ДПС у Київській області (URL: https://kyivobl.tax.gov.ua/dfs-u-regioni/golov-upr/rozpodil-oboviazkiv/), в той час як позивач заперечує щодо наявності вказаної інформації на офіційному сайті відповідача.

Водночас, відповідачем роздруківки з офіційного сайту суду не надано, в той час, як станом на день розгляду справи суду не вдається за можливе перевірити відомості, викладені за цим посиланням, оскільки розподілом обов`язків станом на день призначення перевірки позивача втрачено актуальність, а на сайті за вказаним посиланням опубліковано вже іншу інформацію щодо посадових осіб, серед яких ОСОБА_5 відсутній.

Крім того, саме лише посилання на офіційний сайт податкового органу не може вважатися належним та допустимим доказом повноважень ОСОБА_5 , що входить до предмета доказування.

Також, суд зауважує, що відповідачем не надано наказу про призначення ОСОБА_5 на посаду та наказу про покладення на нього виконання обов`язків заступника начальника ГУ ДПС у Київській області.

Відтак, суд вважає не доведеною належними, допустимими та достатніми доказами наявності повноважень ОСОБА_5 на підписання наказу від 04.11.2019 року №527 та податкових повідомлень-рішень від 13.01.2020 року №0000293304, від 13.01.2020 року №0000303304 та від 13.01.2020 року №0000313304.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Щодо розподілу судових витрат.

Згідно з матеріалами справи, позивача звільнено від сплати судового збору на підставі пункту 10 частини першої статті 5 Закону України «Про судовий збір».

В свою чергу, у прохальній частині позову позивач просить суд здійснити розподіл судових витрат, до яких включає витрати на професійну правничу допомогу, орієнтовний розрахунок яких зазначено у мотивувальній частині позову.

Згідно з частиною четвертою статті 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

У позовній заяві позивач просить суд стягнути з ГУ ДПС у Київській області судові витрати на правничу допомогу в розмірі 7 000,00 грн., разом з тим, докази таких витрат позивачем суду не подані.

Враховуючи викладене, у суду відсутні підстави для розподілу судових витрат на правничу допомогу.

Керуючись статтями 6, 9, 52, 73-80, 241, 245, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

в и р і ш и в:

Адміністративного позов фізичної особи підприємця ОСОБА_1 частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 року №0000293304.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від13.01.2020 року №0000303304.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від13.01.2020 року №0000313304.

В решті відмовити.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Балаклицький А. І.