Рішення № 116209181, 09.01.2024, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 січня 2024 рокусправа № 380/25708/23

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Брильовського Р.М.

секретар судового засідання Мудрик Б.П.

за участю:

представника позивача Піцикевича В.В.

представника відповідача Коперсака М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду у м. Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ГАЛИЧИНА-ЗАХІД до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, у якій просить суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 29.06.2023 №234/34-00-04-01-02 в частині застосування штрафу у сумі 692594,95 грн.

В обґрунтування заявлених вимог Позивач посилався на неправомірність притягнення його до фінансової відповідальності в частині застосування штрафу щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної № 139 від 30.11.2022. Стверджує, що в діях позивача відсутня вина щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної № 139 від 30.11.2022 в строк до 15 грудня 2022 (включно), так як з 15 грудня 2022 року по 16 грудня 2022 року для ТзOВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» (місцезнаходження: 82420, Львівська обл., Стрийський район, с. Кавсько, вул. Стрийська, буд. 1) мало місце позапланове аварійне відключення електроенергії, включно із резервною лінією. Відповідні обставини непереборної сили (форс-мажору) підтверджено Сертифікатом №4600-23-0531 про форс-мажорні обставини, виданим 07.02.2023 Львівською торгово-промисловою палатою. Форс-мажорні обставини згідно п.112.8.9 ст.112 Податкового Кодексу України звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень. Крім того, Позивач зазначає, на момент подання (надсилання на реєстрацію) податкової накладної №139 від 30.11.2022 існувала неузгодженість між нормами ПК України та Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ №1246 від 29.12.2010 (далі Порядок ведення ЄРПН) щодо періоду часу протягом здійснюється прийняття/надсилання платником податку податкових накладних (електронних документів). Згідно Порядку ведення ЄРПН передбачено, прийняття від платників податку податкових накладних триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин, тобто на 2 години довше, ніж було вказано у ПК України. Позивач вказує, що виконав свій обов`язок щодо своєчасного надсилання ДФС податкової накладної №139 від 30.11.2022 згідно Порядку ведення ЄРПН. У разі, коли норми нормативно-правових актів суперечать між собою, то рішення контролюючого органу приймається на користь платника податків. Позивач також зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення не є обґрунтованим. Просив позов задовольнити.

Відповідач подав відповідь на позовну заяву (найменувавши документ «клопотання/заява» від 20.11.2023), в яких проти позову заперечив. Зазначає, форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по сертифікату від 07.02.2023 № 4600-23-0531 визначені лише з 15.12.2022 по 16.12.2022. При цьому, річ йде про податкову накладну виписану 30.11.2022, і термін її своєчасної реєстрації відповідно до Кодексу почався з 01.12.2022 та тривав по 15.12.2022 включно. Але підприємством ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» податкова накладна від 30.11.2022 №139 на суму ПДВ 6 925 949,50 грн надіслана на реєстрацію в останній день реєстрації, а саме 15.12.2022 (в години 18:16:42 - після граничного терміну встановленого ПК України). Однак у ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» була можливість своєчасно зареєструвати податкову накладну №139 від 30.11.2022 на суму ПДВ 6 925 949,50 грн, а саме: 01.12.2022; 05.12.2022; 06.12.2022; 07.12.2022; 08.12.2022; 09.12.2022; 12.12.2022. Тому органом ДПС встановлено порушення ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 139 від 30.11.2022 визначених п.201.10 ст.201 розділу V, п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

Позивач подав відповідь на відзив у якому зазначив, що законодавством не встановлено будь-яких обмежень платнику податку у надсиланні податкових накладних для реєстрації в останній день 15-денного строку. Крім того, Позивач виконав свій обов`язок згідно Порядку ведення ЄРПН щодо своєчасного надсилання ДФС податкової накладної №139 від 30.11.2022.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 3 листопада 2023 року прийнято до розгляду позовну заяву та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 7 грудня 2023 року суд вирішив перейти до розгляду справи за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2023 року суд задовольнив клопотання представника відповідача про проведення судового засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду та вирішив провести судове засідання 28 грудня 2023 року о 08 год. 45 хв. в режимі відеоконференції за участю представника відповідача з використанням власних технічних засобів.

Протокольною ухвалою від 28.12.2023 суд закрив підготовче засідання та призначив справу до судового розгляду.

Заслухавши доводи представника позивача та представника відповідача, з`ясувавши обставини, на які позивач та відповідачі посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень та дослідивши докази, що подані сторонами суд встановив такі правовідносини та відповідне їм правове регулювання.

ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» зареєстроване за адресою вул. Стрийська, 1, с. Кавсько, Стрийський район, Львівська область. ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» належить до переліку об`єктів критичної інфраструктури в секторі харчопереробної промисловості та агропромислового комплексу Львівської області (відповідь Департаменту агропромислового розвитку ЛОДА від 11.03.2022).

ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» 15.12.2022 о 18:16:42 надіслало на реєстрацію податкову накладну № 139 від 30.11.2022 на суму ПДВ 6 925 949,50 грн. Це визнається Відповідачем.

Згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної від 16.12.2022 року податкова накладна № 139 від 30.11.2022 зареєстрована у ЄРПН за № 9272230014 від 16.12.2022.

Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків провело камеральну перевірку даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість з питань дотримання ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» (код ЄДРПОУ 30124457) граничних термінів реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у період з 01.12.2022 року по 31.03.2023 року.

За результатами перевірки Південним міжрегіональним управління ДПС по роботі з великими платниками податків було складено Акт №206/34-00-04-01-02/30124457 від 10.05.2023 року. Позивач подав заперечення від 30.05.2023 року до акта перевірки.

22.06.2023 року Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків надало відповідь на заперечення, яким висновки акту перевірки від 10.05.2023 року за №206/34-00-04-01-02/30124457 залишено без змін.

Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло податкове повідомлення-рішення №234/34-00-04-01-02 від 29.06.2023 року, яким застосовано до ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» штрафні санкції у розмірі 692 616,37 грн, в тому числі в частині штраф у розмірі 692 594,95 грн щодо порушення термінів реєстрації податкової накладної № 139 від 30.11.2022.

Позивач подав скаргу до ДПС України про перегляд податкового повідомлення-рішення від 29.06.2023 № 234/34-00-04-01-02 в частині штрафу щодо податкової накладної № 139 від 30.11.2022.

20.09.2023 Державна податкова служба України прийняла рішення про результати розгляду скарги Позивача, яким залишила скаргу позивача без задоволення.

Вирішуючи справу, суд керується наступним.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Указ Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затверджено Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX

Пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України доповнено підпунктом 69.18 згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» № 2120-IX від 15.03.2022 відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Водночас, згідно з п. 2, п. 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ №1246 від 29.12.2010 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації; операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації. Операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин.

Відповідно до п. 11 Порядку ведення ЄРПН після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно п.201.10. ст.201 ПК України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня .

Відповідно до абз.13 п.201.10. ст.201 ПК України якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з п. 14 Порядку ведення ЄРПН квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Таким чином, на момент подання (надсилання) Позивачем податкової накладної №139 від 30.11.2022 існувала неузгодженість між нормами ПК України та Порядком ведення ЄРПН щодо строків надсилання/приймання податкових накладних для реєстрації.

Так згідно з підпунктом 69.18 пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години. Однак з п. 2, п. 3 Порядку ведення ЄРПН слідує, що податкова накладна надсилається для реєстрації протягом операційного дня робочого дня з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Отже, згідно з Порядком ведення ЄРПН прийняття від платників податку податкових накладних повинно було здійснюватись органом ДФС протягом робочого дня не до 18 години, а до 20 години.

Щодо покликань відповідача на пп. 69.18 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в редакції Закону України № 2120-IX від 15.03.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набрав чинності 17.03.2022 та яким встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 08 години до 18 години, суд звертає увагу на таке.

Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (Реєстр) визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі Порядок №1246).

Згідно з п.2 Порядку №1246 операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем (п. 3 Порядку №1246).

Відповідно до п.10 Порядку №1246, після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника (продавця).

Після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх до ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку (п.11 Порядку №1246).

З пункту 12 Порядку №1246 вбачається, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки питань, перелік яких наведено у даному пункті.

Аналізуючи вказаний пункт, суд зазначає, що прийняття та перевірка ПН здійснюється в автоматизованому режимі, після чого формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації ПН. Тобто, ПН реєструється автоматично без участі у цьому працівників ДПС.

Аналогічна правова позиція визначена у постановах Верховного Суду від 19.01.2019 у справі № 808/2275/16, від 04.06.2020 у справі № 802/1801/16-а.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) №1246 (п.13 Порядку №1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (п.14 Порядку №1246).

Згідно з п. 2 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (далі - Порядок №557), операційний день визначений як частина дня, протягом якої за наявності технічної можливості здійснюється електронний документообіг. При цьому конкретні часові межі операційного дня Порядком №557 не визначені, тоді як пунктом 3 Порядку №1246 встановлено, що операційний день в робочі дні триває з 8 до 20 години. Така тривалість операційного дня застосовується в цілях статті 201 ПК України як встановлена спеціальною нормою, що регулює порядок направлення електронного документа - податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) до ДПС для реєстрації в ЄРПН.

Верховний Суд в ухвалі від 15.09.2020 у справі № 640/19254/19 наголосив на необхідності розмежування операційного дня для обміну електронними документами та операційного дня для реєстрації податкових накладних.

Крім того, автоматичний (віддалений) прийом ПН для реєстрації у ЄРПН - комп`ютерними системами ДПС не створює жодної небезпеки для платників податків.

Суд звертає увагу на те, що пп.69.18 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в редакції, чинній на граничну дату реєстрації спірної податкової накладної не стосувався визначення операційного дня, протягом якого здійснюється реєстрація ПН.

На користь наведеного висновку суду свідчать також внесені законодавцем в подальшому зміни до вказаного пункту, зокрема Законом України від 12 січня 2023 року №2876-IX «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підпункт 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у новій редакції і визначено, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Також змінено години надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків - у робочі дні з 8 години до 20 години.

Таким чином, законодавець розмежовує поняття операційного дня, протягом якого здійснюється надання електронних сервісів та приймання електронних документів та операційного дня для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. Водночас, до внесення вказаних змін підпункт 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не регулював спірних правовідносин щодо часу, протягом якого контролюючий орган здійснює реєстрацію податкових накладних.

Тобто, єдиною чинною нормою, яка підлягала застосуванню на момент виникнення спірних правовідносин, був пункт 3 Порядку №1246, який у свою чергу передбачав, що операційний день, протягом якого здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Якщо ж граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, як у даному випадку 15.01.2023 (неділя), такий день вважається операційним днем.

Отже, податкова накладна №139 від 30.11.2022 подана на реєстрацію у межах граничних строків реєстрації, визначених статтею 201 ПК України, що підтверджується матеріалами справи.

Враховуючи викладене, а також те, що позивачем вжито всіх можливих та залежних від нього заходів для проведення своєчасної реєстрації спірної податкової накладної, що підтверджено належними та допустимими доказами, суд дійшов переконання, що вказане виключає висновок про наявність у діях позивача, як платника податку, порушень діючого законодавства України щодо реєстрації цієї податкової накладної в Єдиному реєстрі.

За таких обставин податковий орган неправомірно застосував до позивача штрафні санкції за порушення, склад якого визначений статтею 120-1 ПК України, у частині, яка розглядається судом.

Верховний Суд у постанові від 28 жовтня 2020 року у справі № 620/817/19 зазначив, що причини, з яких податкові накладні не були доставлені та зареєстровані до ДФС знаходяться поза волею та можливістю впливу платника податку, оскільки належне ведення та функціонування автоматизованої системи належить до повноважень саме ДПС.

Відповідно до п.п. 4.14. ст. 4 ПК України ПК України ґрунтується на презумпції правомірності рішення платника податків: рішення платника податків є правомірним в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно з п. 56.21 статті 56 ПК України у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Верховний Суд у постанові від 10.02.2021 у справі № 380/671/20 вказав, що сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Європейський суд з прав людини у пунктах 52, 56 рішення від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України» зазначив: «…Тлумачення й застосування національного законодавства с прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, у який тлумачиться й застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних із принципами Конвенції з погляду тлумачення їх у світлі практики Суду. На думку Європейський суд з прав людини, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення, порушує вимогу якості закону, передбачену Конвенцією, і не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади в майнові права заявника.

Таким чином, у випадку існування неоднозначного або множинного тлумачення прав та обов`язків особи в національному законодавстві, органи державної влади зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для особи.

Слід звернути увагу на те, що згідно п. 69.18 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години. Відтак, у даній нормі не зазначалося про прийняття саме податкових накладних. В даній нормі зазначалось про електронні документи.

Водночас Порядок ведення ЄРПН є спеціальним нормативно-правовим актом, яким визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.

Отже, Порядок ведення ЄРПН є спеціальним нормативно-правовим актом, норми якого в тому числі чітко регулюють тривалість операційного дня (часу коли здійснюється надсилання/прийняття податкових накладних від платників податків.

Відтак, у разі якщо платник податків діяв відповідно до Порядку ведення ЄРПН, то його дії не можуть вважатись неправомірними і призводити до негативних наслідків для платника податку.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ГАЛИЧИНА-ЗАХІД» 15.12.2022 0 18:16:42 надіслало на реєстрацію податкову накладну № 139 від 30.11.2022 на суму ПДВ 6 925 949,50 грн. Відповідні обставини визнаються Відповідачем. Це додатково підтверджується скріншотом з інформаційно-телекомунікаційної системи «Арт-Звіт Pro» від 11 січня 2023 року, листом ТОВ «ДІСІЕНСІ» від 26 жовтня 2023 року, заявою ОСОБА_1 (головного бухгалтера Позивача), підпис на якої засвідчено Швед І.В. приватним нотаріусом Стрийського районного нотаріального округу Львівської області від 25 жовтня 2023 року (далі заява ОСОБА_1 від 25.10.2023).

Відтак, час відправлення на реєстрацію податкової накладної №139 від 30.11.20220 відповідав вимогам тривалості операційного дня, визначеного Порядком ведення ЄРПН. Позивач, діючи з врахуванням Порядку ведення ЄРПН, має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків з боку контролюючого органу. Крім того, застосуванню підлягає презумпція правомірності рішення платника податків.

Суд першої інстанції також встановив, що позивач діяв добросовісно. Це підтверджується, в тому числі заявою від 25.10.2023 ОСОБА_1 головного бухгалтера ТОВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД», призначеної згідно наказу №369 «к» від 15.05.2018 про прийняття на роботу.

У заяві від 25.10.2023 року ОСОБА_1 вказала, що 15.12.2022 року у ТзOВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД» (місцезнаходження: Львівська обл., Стрийський район, с. Кавсько, вул. Стрийська, буд. 1) мало місце позапланове аварійне відключення електроенергії, включно із резервною лінією.

15.12.2022 року наприкінці робочого дня (орієнтовно 17:00 год.), так як і дальше тривало позапланове аварійне відключення електроенергії, ОСОБА_1 почала шукала місце, з якого змогла б надіслати податкову накладу № 139 від 30.11.2022 Державній податковій службі для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

15.12.2022 року, зателефонувавши до своєї сестри ОСОБА_2 , яка проживає у АДРЕСА_1 , ОСОБА_1 довідалась, що за цією адресою є подача електроенергії та працює Інтернет.

Зважаючи на це, після закінчення робочого дня 15.12.2022 ОСОБА_1 покинула робоче місце за адресою АДРЕСА_2 та поїхала у м. Стрий, взявши із собою, в тому числі робочий ноутбук ТзOВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД». Приїхавши 15.12.2022 року у АДРЕСА_1 , ОСОБА_1 вдалось підключити робочий ноутбук ТзOВ «ГАЛИЧИНА ЗАХІД» до Інтернету.

15.12.2022 року головним бухгалтером ТОВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД» Ружевич Г. Б. о 18:16 було надіслало (відправлено) від імені Товариство з обмеженою відповідальністю «ГАЛИЧИНАЗАХІД» для реєстрації податкову накладу № 139 від 30.11.2022 (електронний документ) Державній податковій службі за допомогою засобів інформаційно-телекомунікаційних систем із використанням програми «Арт-Звіт Pro».

Таким чином, ТОВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД» надіслало 15.12.2022 до 20 години 00 хвилин на реєстрацію податкову накладну № 139 від 30.11.2022, тобто з дотриманням Порядку ведення ЄРПН. Відтак, такі дії не можуть вважатись неправомірними і призводити до негативних наслідків для ТОВ «ГАЛИЧИНАЗАХІД».

Щодо твердження Відповідача про можливість Позивача раніше надіслати на реєстрацію податкову накладну №139 від 30.11.2022, а не в останній день реєстрації, а саме 15.12.2022 року.

Відповідач зазначає, що у Позивача була можливість раніше зареєструвати податкову накладну № 139 від 30.11.2022 на суму ПДВ 6 925 949,50 грн, а саме: 01.12.2022; 05.12.2022; 06.12.2022; 07.12.2022; 08.12.2022; 09.12.2022; 12.12.2022.

Водночас відповідно до, абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для реєстрації податкової накладної, реєстрація податкових, складених з 16 по останній календарний день календарного місяця повинна здійснитися до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем у якому вона складена.

ПК України не містить обмежень щодо надсилання на реєстрацію податкової накладної в останній день. Таких обмежень не містить і Порядок ведення ЄРПН.

Доводи контролюючого органу на те, що платник повинен розрахувати всі ризики, пов`язані з роботою електронної системи та врахувати те, що відповідач повинен мати достатньо часу на проведення перевірки податкових накладних на відповідність не заслуговують на увагу, оскільки Порядком ведення ЄРПН не встановлено будь-яких обмежень платнику у надсиланні податкових накладних для реєстрації в останній день 15-денного строку (Аналогічна позиція міститься у постанові Верховного Суду від 14.02.2019 у справі № 809/1040/17).

Щодо обставин непереборної сили про які вказує Позивач, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 109.1 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених ПКУ) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в т. ч. осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених ПК України.

Згідно з п. 112.1 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених ПК України.

Відповідно до п.п. 112.8.9. п.112.8 ст. 112 ПК України Обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

Львівська торгово-промислова палата Сертифікатом №4600-23-0531 від 07.02.2023 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): позапланове аварійне відключення електроенергії, включно із резервною лінією, Товариству з обмеженою відповідальністю «Галичина-Захід» (місцезнаходження: вул. Стрийська, буд. 1, с. Кавсько, Стрийського р-ну, Львівської області, 82420, код ЄДРПОУ: 30124457), щодо обов`язку (зобов`язання), а саме: реєстрація податкової накладної №139 від 30.11.2022р. у термін: до 15 грудня 2022 року. Період дії форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили): дата настання: 15 грудня 2022 року; дата закінчення: 16 грудня 2022 року (Відповідачем ці обставини не заперечуються та визнаються).

Відтак, Товариство з обмеженою відповідальністю «Галичина-Захід» (вул. Стрийська, буд. 1, с. Кавсько, Стрийського р-ну, Львівської області) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору) не мало можливості 15.12.2022 до 18-00 год. подати на реєстрацію податкову накладну №139 від 30.11.2022.

Верховний Суд, здійснивши аналіз 120-1.1 статті 120 ПК України, п. 109.1 ПК України, у постанові від 26.03.2020 у справі № 825/1700/18 дійшов до висновку, що саме протиправність дії/бездіяльності є обов`язковою умовою для визнання такої дії/бездіяльності правопорушенням. Для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за затримку реєстрації податкових накладних необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації таких документів.

Суд першої інстанції встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Галичина-Захід» вчинило всі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації податкової накладної №139 від 30.11.2022 та належним доказом підтвердило факт форс-мажору. Однак Відповідач не взяв це до уваги та всупереч п.п. 112.8.9. п.112.8 ст. 112 ПК України притягнув Позивача до фінансової відповідальності. Відтак, Позивача протиправно притягнуто до фінансової відповідальності шляхом накладення штрафу у розмірі 692 594,95 грн.

Відповідно до п.3 ч.2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

Однак оскаржуване повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 29.06.2023 №234/34-00-04-01-02 в частині застосування штрафу у сумі 692 594,95 грн не є обґрунтованим, так не містить переконливих мотивів його прийняття та прийняте без врахування та належної оцінки усіх обставин, що мають значення, зокрема обставин непереборної сили (форс-мажору), які підтверджені Сертифікатом №4600-23-0531 про форс-мажорні обставини, виданим 07.02.2023 Львівською торгово-промисловою палатою.

Таким чином, застосування штрафних санкції до Позивача в частині застосування штрафу у сумі 692 594,95 грн є безпідставним та протиправним.

Правомірності спірного податкового повідомлення-рішення в іншій частині, позивач не заперечує.

Поряд з цим, суд враховує, що Верховний Суд, зокрема у постанові від 27.10.2022 у справі №817/1879/17, зазначав, що прийняття чи неприйняття податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки входить до дискреційних повноваженнях суб`єкта владних повноважень, а тому суд не може втрутитися у внутрішню компетенцію такого органу, суд може лише надати оцінку правомірності такого податкового повідомлення-рішення у разі його прийняття. Однак, при вирішенні адміністративного спору суд не позбавлений можливості скасувати податкове повідомлення-рішення суб`єкта владних повноважень у частині та, за встановлення в судовому процесі об`єкта оподаткування та його вартісного вираження, не позбавлений можливості виокремити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно.

У постанові Верховного Суду від 25.10.2022 у справі № 826/3464/18 також викладено позицію, що у випадку скасування спірного акта індивідуальної дії в частині нарахованого податкового зобов`язання суд не перебирає на себе функції контролюючого органу та не здійснює нарахування суми податкового зобов`язання.

Повноваження судового контролю не обмежує суд в можливості виокремити протиправно визначені контролюючим органом грошові зобов`язання і скасувати спірні індивідуальні акти в частині.

Отже за умови встановлення судом протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині, суд може виокремити таку частину та прийняти відповідне рішення.

Згідно з вимогами частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Щодо судового збору, то згідно ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України такий відшкодовується позивачу в повному обсязі.

Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 29.06.2023 №234/34-00-04-01-02 в частині застосування штрафу у сумі 692594,95 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (65015, м. Одеса, пр. Шевченка, 15/1, ЄДРПОУ 44104032) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ГАЛИЧИНА-ЗАХІД (82420, Львівська область, Стрийський район, с. Кавсько, вул. Стрийська, 1, ЄДРПОУ 30124457) сплачений судовий збір у розмірі 10 388 грн 92 коп.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено та підписано 10.01.2024.

СуддяБрильовський Роман Михайлович