Рішення № 116155162, 08.01.2024, Сумський окружний адміністративний суд

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 січня 2024 року Справа № 480/9626/23

Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді - Гелети С.М., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін у приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "Лаванда-С» до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В:

Фермерське господарство "Лаванда-С" (далі позивач, ФГ «Лаванда-С») звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України і просить суд визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області №8539689/31487974 від 31.03.2023; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1 датою його подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1 від 27.12.2022 №1 (далі спірний розрахунок, розрахунок коригування), направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але реєстрацію було зупинено. Позивачем було подано до податкового органу пояснення та копії документів щодо спірного розрахунку, реєстрацію якого зупинено. Зазначено, що позивачем по одній господарській операції повторно здійснено реєстрацію податкової накладної, надано відповідні документи. В подальшому, спірним рішенням комісії ГУ ДПС у Сумській області відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1. Підставою для відмови в реєстрації спірного розрахунку зазначено ненадання платником податку копій документів.

Позивач стверджує, що ним були надані усі необхідні документи на підтвердження господарської операції, здійсненої 13.12.2022, а також зазначено, що 14.12.2022 помилково зареєстровано податкову накладну №16, у зв`язку із чим підприємством подано розрахунок коригування кількісних і вартісних показників. Отже, позивач вважає, що спірне рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування є протиправним та підлягає скасуванню, операція, яка здійснювалася 13.12.2022 документально підтверджена, про що свідчать первинні документи та дані бухгалтерського обліку, а також зареєстрована податкова накладна №16 від 13.12.2022. При цьому помилково зареєстрована 14.12.2022 податкова накладна за №16 повинна бути виправлена шляхом подання відповідного розрахунку коригування.

Представник ГУ ДПС України в Сумській області подав відзив на позовну заяву, якому заперечує проти задоволення позовних вимог у повному обсязі та зазначає, що позивачем до розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1, стосовно якого виникли спірні правовідносини, не надано повного пакету документів. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація вищенаведеного спірного розрахунку в ЄРПН зупинена. Також було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН. Чинним законодавством не передбачено обов`язок контролюючого органу зазначати в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування перелік документів, які потрібно подати платнику разом з поясненням.

Представник Державної податкової служби України подав до суду відзив, у якому заперечує проти задоволення позову у повному обсязі з аналогічних вищевказаних підстав. Зазначає, що суд не може зобов`язати орган владних повноважень до прийняття конкретного рішення оскільки в такому випадку це є фактичним втручанням в реалізацію повноважень колегіальним органом (в його дискреційні повноваження).

Позивач подав відповідь на відзив, у якій заперечує проти доводів відповідача, вважає їх не обґрунтованими та безпідставними, просить задовольнити позов у повному обсязі.

Судом було відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін. Судом відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про розгляд справи у судовому засіданні з повідомлення сторін. Також судом було витребувано додаткові документи у позивача.

Дослідивши матеріали справи, оцінивши докази у їх сукупності, суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що Фермерське господарство " Лаванда-С " зареєстроване, як юридична особа та включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Стосовно господарської операції позивач зазначає, що між позивачем (постачальник) та ТОВ «Агроальянс» (покупець) був укладений договір поставки №09/12 від 09.12.2022 (далі - договір №09/12), відповідно до п.1.1 якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар українського походження, врожаю 2022 року на умовах, зазначених у цьому договорі (а.с.22-23)

Пунктом 1.4. Договору №09/12 передбачено, що поставці підлягає товар «пшениця» у кількості 2 300 т (+/- 10%). Згідно з пунктом 2.1. договору №09/12 строк постави товару - 30 грудня 2022 року включно. Пунктом 2.5. договору №09/12 зафіксовано умови поставки - РСА (Сумська область, Роменський район, с. Миколаївка, ІНКОТЕРМС - 2010). Пунктом 3.1. договору №09/12 погоджено умови поставки товару, а саме, оплата товару здійснюється у наступному порядку: 86% вартості товару покупець оплачує протягом 10 банківських днів з дати підписання договору та надання постачальником всіх документів, передбачених договором; 14% вартості товару покупець оплачує після поставки товару та надання постачальником всіх документів, передбачених договором і реєстрації податкової накладної.

13.12.2022 позивачем було передано товар «пшениця» у кількості 33,82 т на суму 135 279,92 грн. з ПДВ покупцеві, складено видаткову накладну №18 від 13.12.2022 (а.с.23 зворотн.стор.), товарно-транспорту накладну №6 від 13.12.2022, №5 від 14.12.2022 (а.с.24).

Так, представник позивача в позові зазначає, що у зв`язку із тим, що підприємством 13.12.2022 було реалізовано пшеницю в кількості 33,820 т ТОВ «Агроальянс» згідно договору поставки № 09/12 від 09.12.2022 позивачем було зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №16 від 13.12.2022 на суму 135 279,92 грн., в т. ч. ПДВ 16 613,32 грн.,, яку було зареєстровано в ЄРПН 28.12.2022

Разом із тим, як зазначає представник позивача, підприємством помилково було складено ще одну податкову накладну №16 від 14.12.2022 на суму 135 279,92 грн., в т. ч. ПДВ 16 613,32 грн., яку було зареєстровано в ЄРПН.

З урахуванням того, що податкова накладна №16 від 14.12.2022 є помилково складеною, тому підприємством було складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 27.12.2022 (реєстрація якого була зупинена) до податкової накладної №16 від 14.12.2022.

Матеріалами справи підтверджується, що ФГ "Лаванда-С" була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №16 від 13.12.2022 на суму 135 279,92 грн. в т.ч. ПДВ 16 613,32 грн., яку було зареєстровано в ЄРПН 28.12.2022(а.с.101-102),.

Також матеріалами справи підтверджується, що ФГ "Лаванда-С" була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №16 від 14.12.2022 на суму 135 279,92 грн. в т.ч. ПДВ 16 613,32 грн. яку було зареєстровано в ЄРПН 22.12.2022 (а.с.103-104).

У відповідності до пунктів 192.1 статті 192 Податкового кодексу України позивач склав розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 27.12.2022 (а.с. 13) до податкової накладної №16 від 14.12.2022.

Розрахунок коригування №1 від 27.12.2022 до податкової накладної №16 від 14.12.2022 був поданий для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з квитанцією від 28.12.2022, розрахунок коригування №1 від 27.12.2022 було прийнято ДПС України, реєстрацію зупинено. Причина зупинення реєстрації: відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/PK №1 від 27.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 1001, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накпадної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"= 10.1145%, "Р"=470890.96 (а.с. 14).

Позивачем 20.03.2023 було надано пояснення та копії первинних документів про підтвердження здійснення операцій по розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1.

Так, позивачем до податкового органу надано договір поставки №09/12 від 09.12.2022 (а.с. 22-2)3; видаткова накладна №18 від 13.12.2022 (а.с. 23 зворот. стор.); товарно-транспортна накладна №6 від 13.12.2022 (а.с. 24); товарно-транспортна накладна №5 від 14.12.2022 (а.с. 24 зворот. стор.); податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи від 20.02.2022 з квитанцією (а.с. 25-32); відомості про наявність земельних ділянок від 20.02.2022 з квитанцією (а.с. 33-39); звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року (форма №4-сг) від 02.06.2022 з квитанцією (а.с. 39 зворот. стор.- 41); акт №15 витрати насіння і садивного матеріалу за жовтень 2022 року (а.с. 41 зворот. стор.); звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році (форма №29-сг) від 05.01.2022 з квитанцією (а.с. 42-47); звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.12.2022 (форма №37-сг) від 02.12.2022 з квитанцією (а.с. 48-49); звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році (форма №29-сг) від 04.01.2023 з квитанцією (а.с. 49 зворот. стор. -55; лист-пояснення (а.с. 55 зворот. стор.).

Комісією ГУ ДПС у Сумській області повідомленням від 22.03.2023 №8478195/31487974 зазначено, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити): складських документів. Додаткова інформація: відсутні ОСВ про рахунках, які надають можливість прослідкувати наявну кількість пшениці (а.с. 56-57).

У подальшому, комісією ГУ ДПС у Сумській області прийнято рішення №8539689/31487974 від 31.03.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №1 від 27.12.2022, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а.с. 57 зворот. стор. - 58).

Позивач вважає, що рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1 є протиправним та підлягає скасуванню.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно з п.185.1 ст.185 ПК України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, у силу положень п.187.1 ст.187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).

Як передбачено абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законом, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017р. в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

При цьому, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Як встановлено судом, підставою для відмови в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 27.12.2022 №1 було зазначено ненадання платником податку копій документів, разом із тим, податковим органом під час зупинення реєстрації не зазначено чіткий перелік документів, які повинен надати платник податків.

Суд зазначає, що при зупиненні реєстрації податкових накладних, податковий орган не навів конкретного переліку документів, які необхідно надати позивачу на підтвердження інформації зазначеної у спірному розрахунку, не зазначено у зв`язку із чим отримані від підприємства документи свідчать про відсутність необхідної інформації для реєстрації такого розрахунку.

Суд наголошує, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Не зазначення контролюючим органом конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації розрахунку коригування, згідно з висновком суду, виключає оцінку поведінки позивача як неправомірної.

Такі висновки суду узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними в ухвалі від 16.11.2020 у справі № 640/17687/19.

Як підтверджується матеріалами справи, після зупинення реєстрації спірного розрахунку на підтвердження інформації, зазначеної у такого розрахунку, підприємством було подано до податкового органу письмові пояснення разом з додатковими документами.

При цьому як зазначав у наданих до податкового органу письмових поясненнях представник позивача, розрахунок коригування складено у зв`язку із тим, що податкову накладну № 16 від 14.12.2022 було складено помилково, господарська операція відбувалася 13.12.2022 і саме 13.12.2022 підприємством складено податкову накладну за №16 від 13.12.2022, яку зареєстровано податковим органом в ЄРПН.

До письмових пояснень позивачем надано документи, які стосуються податкової накладної №16 від 13.12.2022 (що була зареєстрована податковим органом в ЄРПН 28.12.2022).

По господарській операції подія відбулася 13.12.2022 та податковим органом без жодних зауважень зареєстровано податкову накладну № 16 від 13.12.2022.

При цьому судом в межах даної справи не досліджується та не є предметом розгляду підстави для реєстрації податкової накладної від 13.12.2022, що було зареєстровано податковим органом.

Крім того, не є предметом розгляду і підстави реєстрації податкової накладної № 16 від 14.12.2022, яку також було зареєстровано податковим органом без жодних зауважень.

Слід зазначити, що платник податків відповідно до норм Податкового кодексу України має право у разі виявлення помилки, в т.ч. подати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників у бік зменшення.

При цьому відповідальність за належне відображення в податковому та бухгалтерському обліку господарських операцій покладена на суб`єкта господарювання.

Саме під час здійснення відповідної перевірки діяльності підприємства на податковий орган покладено обов`язок контролю за належну та своєчасну сплату до бюджету податків та зборів. Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений «Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (затв. постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017р. №341).

Відповідно до п.12 цього Порядку, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктами 13,15 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абз.10), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вищезгаданої норми, Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову від 11.12.2019р. №1165 (набрала чинності 01.02.2020р.), якою затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Пунктом 4 вказаного Порядку закріплено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п.3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/ розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (п.5 Порядку №1165).

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

За правилами п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/ розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.п.10,11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Підставою ж для зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування слугувало те, що такий розрахунок відповідає п.5 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

Суд звертає увагу на те, що на момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію спірного розрахунку коригування, «Критерії ризиковості здійснення операцій» визначені Додатком 1-3 до Порядку №1165.

Пункт 1 Додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Таким чином, аналіз наведених норм свідчить про те, що, на контролюючий орган покладений обов`язок не лише зазначення у квитанції про зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування критерію (критеріїв) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію розрахунку коригування в Реєстрі, а й розрахованого показника за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування зазначення конкретного «критерію ризиковості здійснення операцій», про які йдеться саме у Додатках 1-3, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає позивач, свідчить про необґрунтованість віднесення господарських операцій до критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Зокрема, податковим органом не наведено жодного обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, який визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України відповідного товару (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ж ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017р. в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару, зазначеного в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Відтак, квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлена до неї п.11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію спірного розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за відповідним критерієм.

Судом враховується, що контролюючим органом під час зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування було запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію розрахунку коригування.

Однак, в даному випадку, мало місце порушення відповідачем вимог п.11 Порядку №1165, адже у сформованій квитанції чітко не було зазначено, які ж саме копії документів необхідно (пропонується) надати позивачу та чого мають стосуватися відповідні пояснення, які були б достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Дані обставини не підтверджуються матеріалами справи.

Загальне ж посилання податкового органу на правомірність зупинення реєстрації розрахунку коригування на підставі «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

Водночас, суд зазначає, що наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Як передбачено п.2 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У відповідності до п.п.3,4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п.4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому ст.42 Кодексу.

Згідно з п.5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи стосовно підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Вжите у зазначеній вище нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та, як наслідок, також свідчить про невідповідність сформованих податковим органом квитанцій про зупинення реєстрації розрахунку коригування вимогам Порядку №1165.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у п.5 Порядку №520, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (п.п.6,7 Порядку №520).

Згідно з п.п.9,10,11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п.4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення, зокрема, про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, варто звернути увагу на те, що форма рішення відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку №520, чітко встановлює, що документи, які не надано необхідно підкреслити, а тому контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не було надано платником податків.

Проте, як квитанція про зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування, так і оскаржуване рішення про відмову у реєстрації такого розрахунку в Реєстрі не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення відображених позивачем операцій до Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Слід зазначити, що податковим органом було здійснено реєстрації податкових накладних за №16 як від 13.12.2022 так і від 14.12.2022 без жодних зауважень.

Серед іншого, квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї не містить вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків, а оскаржуване рішення про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних лише містить загальне посилання на те, що причиною його прийняття є «ненадання платником податку первинних документів».

Отже, з огляду на викладене, суд зазначає про відсутність встановлених законом підстав для відмови в реєстрації спірного розрахунку коригування, оскільки по-перше, податковим органом не сформував конкретних вимог під час зупинення реєстрації щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування і подання такого розрахунку, не вказав яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію спірного розрахунку коригування; по-друге, контролюючий орган жодним чином не вказав на те, чому саме надані позивачем додаткові пояснення та додаткові первинні документи не враховані ним при розгляді спірного рішення, а лише визначив загальні підстави прийняття такого рішення.

Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Відповідач, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовував специфіку проведених господарських операцій та не визначав документів, які є достатніми для підтвердження господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу, не обґрунтували підстави неврахування поданих документів платником податків.

Зазначений висновок суду узгоджується із правовою позицією Верховного Суду у постанові від 15.03.2023 по справі №620/4227/20 адміністративне провадження №К/9901/36009/21. В межах зазначеної справи судом касаційної інстанції зазначено, що необізнаність платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, свідчить про те, що відмовляючи у реєстрації розрахунку коригування податковим органом не дотримано принцип правової визначеності.

При цьому, суд зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми та обґрунтованості актів індивідуальної дії має наслідком визнання їх протиправними.

До того ж, аналогічна правова позиція з цих питань неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі №819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а, яка, згідно з ч.5 ст.242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Крім того, судом при розгляді даної справи враховуються висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22. Зокрема, Верховним Судом зазначено, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

В даному випадку, в межах розгляду справи судом також не надається оцінка реальності здійснення господарської операції та підстав правомірності реєстрації податкових накладних як 13.12.2022 так і 14.12.2022, які зареєстровані податковим органом без жодних зауважень, враховуючи те, що, як зазначено вище, змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Аналізуючи наведене правове регулювання у контексті встановлених обставин справи, а також через призму згаданих правових висновків Верховного Суду, позовні вимоги судом визнаються правомірними, обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Також, суд зазначає, що Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі ЄКПЛ або Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України №475/97-ВР від 17.07.1997; Конвенція набула чинності для України 11.09.1997.

За приписами статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" №3477-IV від 23.02.2006, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) у параграфі 50 констатував: Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18).

Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

Отже, оскільки розрахунок коригування кількісних і вартісних показників реєструються центральним органом виконавчої влади, суд вважає за необхідне зобов`язати Державну податкову службу України внести до Єдиного реєстру податкових накладних відомості щодо реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної днем її фактичної подачі, що буде дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде вирішено остаточно.

Стосовно обрання способу захисту порушеного права позивача, суд вважає за необхідне зазначити, що такий висновок суду узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеному в постанові від 15 березня 2023 року по справі №620/4227/20 адміністративне провадження № К/9901/36009/21, який враховується судом при розгляді даної справи.

Враховуючи задоволення позовних вимог, позивачу за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Сумській області, як відповідача, що прийняв спірне рішення, підлягає відшкодуванню сплачена позивачем сума судового збору, що є належним розміром, який підлягав сплаті до бюджету на час звернення позивача до суду.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Фермерського господарства "Лаванда-С" до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних №8539689/31487974 від 31.03.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 27.12.2022 до податкової накладної №16 від 14.12.2022.

Зобов`язати Державну податкову службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 27.12.2022 до податкової накладної №16 від 14.12.2022 Фермерського господарства "Лаванда-С" (вул. Заводська, 4, с. Миколаївка, Роменський район, Сумська область, код ЄДРПОУ 31487974) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем його подачі.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13 код ЄДРПОУ 43995469) на користь Фермерського господарства "Лаванда-С" (вул. Заводська, 4, с. Миколаївка, Роменський район, Сумська область, код ЄДРПОУ 31487974) судовий збір у розмірі 2684,00 грн.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя С.М. Гелета