Рішення № 115681415, 13.11.2023, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 листопада 2023 рокуСправа №160/20749/23

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Тулянцевої І.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (у письмовому провадженні) у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

16 серпня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому позивач просить:

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20.

В обґрунтування позовних вимог зазначається, що при проведенні відповідачем фактичної перевірки господарської одиниці позивача, останній дійшов хибних висновків, щодо встановлення порушеннь пунктів 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Так, позивачем наголошується, що зі змісту наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 23.05.2023 № 2559-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА»» слідує, що фактичну перевірку ТОВ «ОМЕГА» призначено на підставі пп.пп. 80.2.2, 80.2.6 ст. 80 Податкового кодексу України, тобто у зв`язку з одночасною наявністю двох підстав, що є суперечливим, оскільки в першому випадку здійснюється перевірки обставин, викладених у скарзі (80.2.2), а в другому - контроль за усуненням порушень (80.2.6). Також контролюючий орган висуває твердження про те, що позивач здійснював розрахункові операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261428,20 грн., однак твердження відповідача, на переконання позивача, в цій частині не в повній мірі відповідають дійсним обставинам і не свідчать про допущене ним порушення з огляду на те, що наразі в обігу ТОВ «ОМЕГА» досі перебувають алкогольні напої, що марковані марками акцизного податку, виданими до 01.05.2020, а тому через відсутність на цих марках акцизного податку штрих-коду та QR-коду не є можливим відтворення у фіскальному чеку цифрового значення цього штрихового коду марки акцизного податку. Щодо тверджень контролюючого органу про не зазначення у фіскальному чеку № 365459 від 04.07.2023 16:44:28 штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, то позивач зауважує, що вказані обставини не відповідають дійсності, оскільки у відповідності до даних, що містяться сайті ДПС у фіскальному чеку №365459 від 04.07.2023 16:44:28 про продаж горілки «Крол» 0,5 л наявна вся передбачена інформація, у т.ч. відображено штрихований код марки акцизного податку з відображенням його цифрового значення: АЕZУ873077. Також є хибними, на думку позивача, твердження відповідача про проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без зазначення коду товарно підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу підакцизних товарів, оскільки із фіскального чеку № 829982 від 22.04.2023 слідує, що покупцю було реалізоване вино ігристе безалкогольне Фіореллі 0,75л за ціною 189,00 грн., яке не віднесено до групи підакцизних товарів, при продажу яких вимагається визначення у фіскальному чеку коду їх товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД. З урахуванням викладеного, на думку позивача, оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 є протиправним та підлягає скасуванню, у зв`язку з чим позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року прийнято до розгляду вищевказану позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» та відкрито провадження в адміністративній справі №160/20749/23 за цією позовною заявою, призначено цю справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) з 12.10.2023 року за наявними у справі матеріалами, а також встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву протягом п`ятнадцяти днів з дня отримання ухвали.

28 вересня 2023 року до суду надійшов відзив Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на позовну заяву ТОВ «ОМЕГА», в якому відповідач вказану позовну заяву не визнав, заперечував проти її задоволення і просив повністю відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на те, що фактичну перевірку господарської одиниці - магазину «Варус» ТОВ «ОМЕГА» за адресою: м. Дніпро, провулок Парусний, буд. 10-Д, проведено фахівцями Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, якими складено акт перевірки від 13.07.2023 №732/32-00-07-08-07/30982361 та встановлено порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон 265) - проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261537,20 грн. та п. 11 ст. 3 3акону 265 - проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без зазначення коду товарно підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД Усього за актом: 266637,20 грн. = 261537,20 грн. + 5100,00 грн. Заперечення до акту перевірки від 13.07.2023 №732/32-00-07-08-07/30982361 не подавались. Східним МУ ДПС по роботі з ВПП сформовано податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 на загальну суму грошових зобов`язань 266 637,20 грн., яке направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення 04.08.2023, та отримано позивачем 10.08.2023. Також відповідачем зауважено, що в даному випадку фактична перевірка проводилась на підставі наказу Східного міжрегіонального управляння ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2023 №160-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА» виданого на підставі підпункту 75.1.3 пунктом 75.1 статті 75,пунктом 80.1, пунктом 80.2, пунктом 80.5 та на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2 статті 80, п.69. підрозділу 10 розділу XX ПКУ від 02.12.2010 року: а саме проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифровою значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, проведення розрахункових операцій через зареєстровані реєстратори розрахункових операцій без зазначення у фіскальному чеку для підакцизних товарів коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, який повинен складатися з 10 цифр (п.11 ст.3 закону №265) за адресою: м. Дніпро, провулок Парусний, буд. 10-Д.: виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3. Даний наказ було винесено на підставі отриманої інформації від ДПС України згідно листа ДПС від 26.06.2023 року №14901/7/99-00-07-04-03-07 (вх..1532/8 від 28.06.2023 року), в якому повідомлено про результати розгляду звернення фізичною особою від 14.06.2023, яке надійшло через урядову «гарячу лінію» за реєстраційним номером ПО-15743782, до перевірочного аналізу діяльності платника податків та вжитих заходів проінформувати ДПС до 06.07.2023 засобами ІКС «Управління документами». Інформація проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку є наявною у Системі обліку даних реєстраторів розрахункових документів ДПС, до того ж Східне МУ ДПС ВПП було проінформовано листом ДПС №14901/7/99-00-07-04-03-07 від 26.06.2023 щодо проведення розрахункових операцій ТОВ «ОМЕГА» без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями за адресою: м. Дніпро, Новокадацький р-н, пров.Парусний, буд 10-Д. Крім того, відповідачем було наголошено, що вносити значення коду (серії та номеру) акцизної марки можливо кількома способами: за допомогою ручного введення - такий спосіб передбачений для реєстраторів розрахункових операцій, які не мають сканера та не підлягають опрацюванню; сканування штрихового коду акцизної марки за допомогою сканера, якщо така можливість передбачена РРО чи ПРРО підприємця. Перед початком проведення фактичної перевірки перевіряючими було проведено контрольно-розрахункову операцію з придбання 1 горілки «Крол» 0,5л вартістю 109,00 грн. При проведенні розрахункової операції касиром було видано чек на паперовому носії за №365459 від 04.07.2023 16:44:28, роздрукований через РРО з фіскальним номером 3000847074 Тобто, фактично споживачеві було видано чек без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), що призвело до невидачі відповідного розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операцій. У Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій чек №365459 від 04.07.2023 16:44:28 дійсно містить серію та номер марки акцизного податку, проте під час вищезгаданої операції продажу на руки споживачеві було видано чек на паперовому носії без реквізитів марки акцизного податку, що і є фактом порушення п.2 ст. З Закону №265. Таким чином, ТОВ «ОМЕГА», порушили п.2 ст.3 Закону №265 - проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261537,20 грн. Листом ДПС від 26.06.2023 №14901/7/99-00-07-04-03-07 було проінформовано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області та Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо наявних порушень у ТОВ «ОМЕГА» із зазначенням адрес магазинів та прикладами чеків РРО, які не містять обов`язкові реквізити, а саме: серію та номер марки акцизного податку та код УКТ ЗЕД. На аркуші 3 зазначеного листа наведений чек №847888 від 22-04-2023 18:19:45 РРО фіскальний № 3000476189 та чек №839354 04-04-2023 19:46:58 того ж РРО як приклад порушення ТОВ «ОМЕГА» п.11 ст. З Закону №265 у частині проведення розрахункових операцій через РРО без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Ті ж чеки наведено у Додатку №4.1. до акту фактичної перевірки від 13.07.2023 №732/32-00-07-08-07/30982361, і на сторінці 3 цього акту відсутність кодів УКТ ЗЕД відмічено як порушення п.11 ст.3 Закону №265 З урахуванням вищевказаних обставин, дії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими плащиками податків щодо винесення оскаржуваного податкового повідомлення рішення є правомірними та відповідають нормам діючого законодавства, а податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 є обґрунтованим, законним за не підлягає скасуванню.

28 вересня 2023 року на адресу суду від представника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Бурхович Я.О. надійшло клопотання про вихід із спрощеного провадження, в якому просять розглядати справу №160/20749/23 в порядку загального позовного провадження, а у разі відмови про вихід із спрощеного провадження, розглядати її в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року було відмовлено у задоволенні клопотання представника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Бурхович Ярослави Олександрівни про вихід із спрощеного провадження по справі №160/20749/23 за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

16 жовтня 2023 року до суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій останнім підтримана позиція заявлена ним у власній позовній заяві та додатково зауважено, що умовою для призначення фактичної перевірки на підставі пп.80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України є саме отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, а не скарги від фізичної особи. Підстави для призначення фактичної перевірки за скаргою/заявою фізичної особи (Покупця) викладені у пп.пп. 80.2.3 та 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПКУ, однак у даному випадку спірний наказ винесено саме на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, що по суті підтверджує твердження Позивача про безпідставність та незаконність проведення фактичної перевірки. ТОВ «ОМЕГА» припускає (судячи зі скаргу на локацію у м. Кривий Ріг), що фізичною особою, дані про яку закрито - є ОСОБА_1 , у минулому працівник податкових органів, яка за рік скеровує більше ста скарг на Позивача, шантажуючи останнього необхідністю продавати товар зі знижкою/безоплатно передавати їй товар. Щодо суті скарги цієї невідомої особи, якою за припущенням ТОВ «ОМЕГА» є ОСОБА_2 , то в ній вказано на начебто «корупцію посадових особі податкових органів» та неправдиву інформацію про начебто порушення в супермаркеті Varus у м. Кривий Ріг. Тобто вказане звернення не містило жодної інформації про порушення в супермаркеті Varus у м. Дніпрі, по пров. Парусний, 10д

19 жовтня 2023 року до суду від представника відповідача надійшли заперечення на відповідь на відзив, в якій останнім викладена позиція аналогічна заявленій ним у власному відзиві на позовну заяву.

Дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі, з огляду на таке.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ 30982361) зареєстровано юридичною особою 12.06.2000 року, про що внесено запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 27.01.2005 року, номер запису: 1 224 120 0000 007063 перебуває на обліку як платник податків та зборів в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків з 04.07.2000р. Основний вид діяльності: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

Наказом в.о. начальника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2023р. №160-кп на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.1, пункту 80.2, пункту 80.5 та на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року 2755-VI (із змінами та доповненнями), а саме: проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями; виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 Кодексу (порушення встановлено актом перевірки від 14.02.2023 № 85/32-00-07-08-07/30982361) призначено проведення фактичної перевірки магазина ТОВ «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ 30982361) за адресою: м. Дніпро, пров. Парусний, буд. 10-Д, з 04 липня 2023 року, тривалістю не більше 10 діб. Перевірку наказано провести за період діяльності згідно із статтею 102 Кодексу по дату закінчення перевірки з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

На підставі вищевказаного наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2023р. №160-кп та направлень на перевірку від 04.07.2023р. №61/32-00-07-08-13 та №62/32-00-07-08-13, посадовими особами Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податку о 17 год. 15 хвил. розпочато проведення фактичної перевірки господарської одиниці ТОВ «ОМЕГА» - супермаркету за адресою: м. Дніпро, пров. Парусний, буд. 10-Д.

З направлень на перевірку від 04.07.2023р. №61/32-00-07-08-13 та №62/32-00-07-08-13, копії яких містяться в матеріалах справи, слідує, що ці направлення на проведення фактичної перевірки пред`явлені заступнику керівника магазину ОСОБА_3 разом із врученням останній копії наказу від 04.07.2023р. №160-кп про проведення фактичної перевірки 04.07.2022р. о 17 год. 15 хвил, що підтверджується її підписом у цих направленнях.

За результатами проведеної фактичної перевірки посадовими особами Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт фактичної перевірки, який у відповідності до пункту 86.5 статті 86 ПК України, зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання 13.07.2023 реєстраційний номер №732/32-00-07-08-07/30982361, згідно з яким проведеною фактичною перевіркою встановлено порушення ТОВ «ОМЕГА» пункту 2, 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями)

Вказані висновки акта фактичної перевірки обґрунтовані тим, що у порушення пунктів 2, 11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без:

- зазначення цифрового значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261428,20 грн., - згідно даних, переданих ТОВ «ОМЕГА» бездротовими каналами зв`язку до ДПС України та отриманих з Системи обліку даних РРО ДПС України (Додаток №4.2);

- зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до еквидачі відповідного розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операції, а саме: при продажу пляшки горілки «Крол» 0,5 л вартістю 109,00 грн. чек №365459 від 04.07.2023 16:44:28, роздрукований через РРО з фіскальним номером 3000847074 перед початком перевірки (Додаток №4.3);

- зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу підакцизних товарів (Додаток №4.1).

Акт фактичної перевірки підписано заступником керівника магазину ОСОБА_3 13.07.2023 року та отримано один примірник акту перевірки, про що свідчать її підписи у вказаному акті.

На підставі вищевказаного акта фактичної перевірки, Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20, яким до ТОВ «ОМЕГА» за порушення пункту 2, 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями), а саме проведення розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261537,20 грн.; проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, у зв`язку із чим на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України і п. 1. 7 ст. 17 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені у розмірі 266637,20 гривень.

Відповідно до розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 по акту фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ 30982361) від 13.07.2023 №732/32-00-07-08-07/30982361:

- за порушення п. 2 ст. 3 ЗУ №265/95-ВР, а саме проведення розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 261537,20 грн., відповідальність за яке передбачена п. 1 ст. 17 ЗУ №265/95-ВР у розмірі 261537,20 грн.;

- за порушення п. 11 ст. 3 ЗУ №265/95-ВР, а саме - проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, відповідальність за яке передбачена п. 7 ст. 17 ЗУ №265/95-ВР у розмірі 5100,00 грн.;

Незгода позивача з податкове повідомленням-рішенням Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 стала підставою для звернення до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі- ПК України).

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до положень підпункту 19-1.1. пункту 19-1.1.статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

За змістом підпунктів 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1 ст. 80 ПК України).

В даному випадку, в оскаржуваному наказі в.о. начальника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2023р. №160-кп на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.1, пункту 80.2, пункту 80.5 та на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року 2755-VI (із змінами та доповненнями), а саме: проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями; виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 Кодексу (порушення встановлено актом перевірки від 14.02.2023 № 85/32-00-07-08-07/30982361) призначено проведення фактичної перевірки магазина ТОВ «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ 30982361) за адресою: м. Дніпро, пров. Парусний, буд. 10-Д, з 04 липня 2023 року, тривалістю не більше 10 діб.

Позивач наполягав на відсутності визначених у ПК України підстав для проведення фактичної перевірки та звертав увагу на відсутність зазначення в наказі на проведення фактичної перевірки чітких підстав (мети) її проведення, як-от: в наказі відсутня інформація про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючи органи; в наказі, на підставі якого була проведена перевірка, не зазначено дату початку і тривалість перевірки, підстави для її проведення та період діяльності, який буде перевірятись.

Згідно п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2.);

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (п.п. 80.2.3.);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (п. 80.2.6.)

Окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства

Наведена правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 19.04.2023 року по справі №360/2657/20.

В якості обґрунтування призначення перевірки, відповідачем у власному відзиві на позовну заяву зазначено, що в даному випадку фактична перевірка проводилась на підставі наказу Східного міжрегіонального управляння ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2023 №160-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА», виданого на підставі підпункту 75.1.3 пунктом 75.1 статті 75,пунктом 80.1, пунктом 80.2, пунктом 80.5 та на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2 статті 80, п.69. підрозділу 10 розділу XX ПКУ від 02.12.2010 року: а саме, проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифровою значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, проведения розрахункових операцій через зареєстровані реєстратори розрахункових операцій без зазначення у фіскальному чеку для підакцизних товарів коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, який повинен складатися з 10 цифр (п.11 ст.3 закону №265) за адресою: м. Дніпро, провулок Парусний, буд. 10-Д.: виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3. Даний наказ було винесено на підставі отриманої інформації від ДПС України, згідно листа ДПС від 26.06.2023 року №14901/7/99-00-07-04-03-07 (вх.1532/8 від 28.06.2023 року), в якому повідомлено про результати розгляду звернення фізичною особою від 14.06.2023, яке надійшло через урядову «гарячу лінію» за реєстраційним номером ПО-15743782, до перевірочного аналізу діяльності платника податків та вжитих заходів проінформувати ДПС до 06.07.2023 засобами ІКС «Управління документами». Інформація проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку є наявною у Системі обліку даних реєстраторів розрахункових документів ДПС, до того ж Східне МУ ДПС ВПП було проінформовано листом ДПС №14901/7/99-00-07-04-03-07 від 26.06.2023 щодо проведення розрахункових операцій ТОВ «ОМЕГА» без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями за адресою: м. Дніпро, Новокадацький р-н, пров.Парусний, буд 10-Д.

Згідно п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 26.07.2023 року у справі №280/4696/22.

Позивач також посилався на протиправність дослідження в ході фактичної перевірки, проведеної у липні 2023 року, операцій січня-березня 2023 року, відповідні доводи наводив з посиланням на те, що згідно Податкового кодексу України в ході фактичної перевірки існують окремі процедури, які безпосередньо проводяться контролерами контрольна розрахункова операція та хронометрах.

Вказані доводи суд вважає необґрунтованими, оскільки визначення суті фактичної перевірки наведено в пп. 75.1.3. п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України, при цьому обмеження у часі щодо предмету перевірки в цій нормі відсутні. В свою чергу доводи позивача про обмежений обсяг повноважень контролюючих органів в ході фактичної перевірки також є необґрунтованими, оскільки контрольна розрахункова операція (п. 80.4.) та хронометраж (п. 80.8.) визначені як факультативні повноваження перевіряючих в ході фактичної перевірки, про що свідчить слово «може», тобто ці повноваження є додатковими до інших, наявних у контролюючого органу загальних щодо перевірок усіх видів повноважень. Водночас, жодних обмежень щодо дії повноважень контролюючих органів загального характеру під час проведення фактичних перевірок Податковий кодекс України не передбачає, в т.ч. обмежень повноважень згідно пп. 20.1.6. п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України.

Отже, в цій частині доводи позовної заяви є необґрунтованими.

Керуючись закріпленим у статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України принципом офіційного з`ясування обставин у справі, суд вважає за доцільне надати правову оцінку виявленим контролюючим органом в ході перевірки порушенням податкового законодавства та зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно із пунктами 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Отже, за змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

За визначенням, наведеним устатті 2 Закону №265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене (Положення №13), пунктом 2 розділу II якого передбачено обов`язкові реквізити для фіскального чека.

Відповідно до пункту 1 розділу II Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Пунктом 2 розділу II Положення №13 встановлено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги). Серед обов`язкових реквізитів - код товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД(зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення №13).

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР суб`єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.

Відповідно до пункту 1статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) -за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2статті 3 Закону №265/95-ВР. Отже, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Таким чином, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 частини 17 Закону №265/95-ВР.

Оцінюючи доводи сторін стосовно наявності/відсутності складу порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд виходить з того, що фактично у магазині позивача здійснення розрахункових операцій здійснювалося із роздрукуванням фіскальних чеків, однак за висновками контролюючого органу, такі не приймаються через відсутність в окремих із них реквізиту цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), а саме відсутні серія і номер марки акцизного податку.

Суд зазначає, що наказом Міністерства фінансів України під 08 червня 2021 року №329 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 червня 2021 року за №832/36454, набрав чинності 01 липня 2021 року, далі -Наказ №329) розділ II, ІІІ Положення №13 викладено у новій редакції. Положення №13 у редакції Наказу №329 щодо форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9).

Також пунктом 2 Наказу №329 установлено, що: до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.

Суд звертає увагу, що запровадженню такого реквізиту фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, передувало внесення постановою Кабінету Міністрів України від 12 лютого 2020 року №97 змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07 грудня 2010 року №1251, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв. До таких реквізитів було додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.

При цьому, алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу живого бродіння), 2208 згідно з УКТЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД(абзац сьомий статті 1 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", (далі - Закон №481/95-ВР).

Не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження (абзац п`ятий пункту226.10 статті 226 Податкового кодексу України).

Марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт14.1.107 статті 14 Податкового кодексу України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 12 лютого 2020 року №74"Деякі питання маркування алкогольних напоїв" затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01 травня 2020 року.

У свою чергу марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону Закон №481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів. Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).

Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Отже, після затвердження акцизної марки нового зразка в обігу перебували, як алкогольні напої марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 року (без штрихових кодів), так і з акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05.2020 року (з нанесеним штриховим кодом).

Однак, акт перевірки не містить доказів про те, яке акцизне маркування було на алкогольних напоях, що реалізував позивач, старого чи нового зразка.

Тому, відповідач протиправно стверджує, що при продажу алкогольних напоїв за перевірений період позивач мав обов`язок друкувати рядок 9 на фіскальному чеку, тобто цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

При цьому, законодавство України не зобов`язує позивача зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка.

Державна податкова служба України в індивідуальній податковій консультації від 06 вересня 2021 року №3347ЛПК/99-00-07-05-01-06 зазначила, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.

За висновками акта фактичної перевірки, проведеної в магазині позивача, суть порушення, за яке на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні(фінансові) санкції, полягає у тому, що роздруковані та видані фіскальні чеки не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої й у них були відсутні серія і номер марки акцизного податку (додаток до акта перевірки, в якому вказано відомості щодо фіскальних документів, у яких було реалізовано підакцизну продукцію без зазначення реквізитів марки акцизного податку.

Суд наголошує, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2статті 3 Закону №265. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

За змістом спірного податкового повідомлення-рішення судом встановлено, що позивача, зокрема, притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Так, перед початком проведення фактичної перевірки перевіряючими було проведено контрольно-розрахункову операцію з придбання горілки «Крол» 0,5л вартістю 109,00 грн. При проведенні розрахункової операції касиром було видано чек на паперовому носії за №365459 від 04.07.2023 16:44:28, роздрукований через РРО з фіскальним номером 3000847074, тобто, фактично споживачеві було видано чек без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), що призвело до невидачі відповідного розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операцій, проте у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій чек №365459 від 04.07.2023 16:44:28 дійсно містить серію та номер марки акцизного податку з відображенням його цифрового значення.

Суд зазначає, що цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв містить в собі лише інформацію про її реквізити, якою такі напої марковані. Реквізити марки акцизного податку складаються з її серії та номера і мають бути відображені в розрахунковому документі (фіскальному чеку), який свідчить про їх продаж, разом з назвою, ціною та фактичним об`ємом алкогольного напою.

Відсутність маркування маркою акцизного податку алкогольного напою або маркування алкогольних напоїв марками старого зразка (без штрихового коду) унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки.

Оскільки алкогольні напої, що марковані марками попереднього зразка (без штрихового коду), реалізуються в межах придатності такого напою до споживання, то цілком логічно, що при продажу алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка рядок 9цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не відображається (через відсутність штрихового коду).

Відповідач наполягає на тому, що у цьому випадку суб`єкти господарювання зобов`язані забезпечити сканування (введення даних вручну) марок акцизного податку на всіх алкогольних напоях маркованих марками акцизного податку (у т. ч. марками акцизного податку старого зразка, на яких відсутній такий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) для подальшого відображення у розрахунковому документі.

Суд також зазначає, що внесення змін до Положення №13 в частині доповнення фіскального чека таким реквізитом, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) зумовлене посиленням контролю за обігом підакцизних товарів та сплати акцизного податку.

Також суд звертає увагу, що пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), застосовуються фінансові санкції у розмірах: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання).

Суд звертає увагу, що саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не роздруківка з АІС "Податковий блок" та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги. Відповідна роздруківка фіскального чека з АІС "Податковий блок" не є доказом відображення господарської операції.

Дослідивши подані відповідачем докази, а саме - таблицю, суд зазначає, що дана таблиця не містить інформації, яка дає змогу встановити наявність порушення позивачем п.2 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке відображено в акті перевірки. Крім того, з інформації, яка міститься в таблиці не можливо встановити, з якого джерела інформації, ким та коли вона сформована. Враховуючи зазначене, суд вважає, що дана таблиця не є доказом вчинення позивачем податкового правопорушення в розумінні ст. 73-76 КАС України.

З матеріалів справи також слідує, що відповідачем застосовано до позивача штраф на підставі пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення пункту 11 статті 3 цього Закону.

За правилами пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону №265-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Отже, суб`єкти господарювання мають обов`язок при здійсненні розрахункових операцій в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування та зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості. Відповідальність згідно з пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР настає виключно у випадку проведення розрахункових операцій без використання режиму програмування, який передбачає зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

В силу п. 2 розділу II Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: (...) код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); (...).

Із вказаних норм закону слідує, зазначення у фіскальному чеку коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД визначається виключно для підакцизного товару.

Відповідно до пп. 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Із фіскального чеку № 829982 від 22.04.2023, копія якого наведена в Додатку № 4.1 до Акту перевірки, слідує, що покупцю було реалізоване вино ігристе б/а (безалкогольне) «Фіореллі» 0,75 л за ціною 189,00 грн.

Оскільки позивачем було реалізовано саме безалкогольне вино ігристе «Фіореллі», а тому вказаний товар не віднесено до групи підакцизних товарів, при продажу яких вимагається визначення у фіскальному чеку коду їх товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД.

У відповідності до ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахуванням вищевикладеного, податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20 є протиправним та підлягає скасуванню, а позовні вимоги, відповідно, - задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до ч.1 ст.143 КАС України, суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Питання щодо розподілу судових витрат врегульовані ст.139 КАС України.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З урахуванням наведеного, а також зважаючи на задоволення позовних вимог у повному обсязі, судові витрати зі сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду з цією позовною заявою, у сумі 3999,56 грн. підлягають відшкодуванню на користь останнього шляхом стягнення їх з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань.

Керуючись ст. ст. 241-246, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ: 30982361, місцезнаходження: вул. Панікахи, буд. 15, м. Дніпро, 49041) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 43968079, місцезнаходження: пр. Олександра Поля, 57, м. Дніпро, 49031) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.08.2023 №733/32-00-07-08-20, прийняте Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Стягнути зі Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 43968079, місцезнаходження: пр. Олександра Поля, 57, м. Дніпро, 49031) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА» (код ЄДРПОУ: 30982361, місцезнаходження: вул. Панікахи, буд. 15, м. Дніпро, 49041) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 3999,56 грн. (три тисячі дев`ятсот дев`носто дев`ять гривень 56 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, передбачені ст. ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя І.В. Тулянцева