Рішення № 107886574, 05.12.2022, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 грудня 2022 року Справа № 160/13134/22 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіКонєвої С.О. при секретарі судового засіданняТимченко А.В. за участю представників сторін: від позивача: від відповідача: Коляда В.В. Завгородній М.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтерспецмаркет» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0105230718, №0105240718, №0105220718 від 14.07.2022р., -

ВСТАНОВИВ:

29.08.2022р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Інтерспецмаркет» звернулося до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 14.07.2022р. № 0105230718, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1304092,83 грн., штрафні санкції 288669,05 грн., пені 330792,58 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 14.07.2022р. № 0105240718, яким збільшено суму з військового збору у розмірі 89113,16 грн., штрафні санкції 19726,93 грн., пені 22603,94 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 14.07.2022р. № 0105220718, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 1020,00 грн.;

- стягнути з Державного бюджету України на користь позивача судовий збір в повному обсязі та понесені судові витрати на послуги адвоката в повному обсязі.

Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що вищезазначені оспорювані податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на безпідставних, необґрунтованих та незаконних висновках акту перевірки, за відсутності фактів порушень позивачем податкового законодавства, тому, на думку позивача, є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки позивачем жодних додаткових благ у не грошовій формі своїм працівникам (водіям автобусів) у вигляді пального не надавалось, а відповідно, і доходу не нараховувалось та не виплачувалось, у зв`язку з чим не було підстав і для відрахування військового збору, на підприємстві відсутні відхилення між списанням палива та нормами витрат, норми витрат на підприємстві встановлені, обґрунтовані та підтверджені, а посадовими особами відповідача під час проведення перевірки відповідні заміри норм витрат палива автобусами, які використовуються позивачем не встановлювалися та не проводилися, тому позивач вважає висновки відповідача щодо понаднормового витрачання палива ґрунтуються лише на припущеннях. Також позивач посилається і на помилковість висновків відповідача з приводу того, що списання паливно-мастильних матеріалів має здійснюватися згідно норм витрат, наведених у наказі Міністерства транспорту України №43 від 10.09.1998р. (далі Наказ №43), оскільки цей наказ не містить обов`язкових для виконання імперативних норм, а його п.1.9 прямо передбачає право підприємства змінювати встановлені нормативні витрати відповідно до зміни умов експлуатації, при цьому, цей наказ не зареєстрований у Мін`юсті України і є актом нормативно-технічного характеру, що вказує на його рекомендаційний характер, а відповідно, не передбачає обов`язкового правозастосування. Окрім того, позивач вказує і на те, що списання палива в межах встановлених по підприємству норм витрат не може бути віднесена до категорії «додаткове благо фізичних осіб» найманих працівників (водіїв) позивача, які виконували свої трудові обов`язки, що підтверджено подорожніми листами, на підприємстві позивача відсутні факти виявлення крадіжок палива, а подорожні листи не містять інформації про отримання невикористаного палива водіями у вигляді доходу, зняття залишків палива у транспортних засобах не проводилося, тому висновки відповідача є необґрунтованими, безпідставними і не ґрунтуються на доказах. Також позивач посилається і на те, що відповідачем були допущені процедурні порушення, а саме: проведення документальної планової перевірки позивача відбулося у період дії мораторію на проведення перевірок, встановленого п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, який діяв і на час проведення перевірки позивача та до 31.12.2021р., є нормою вищої сили ніж постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021р., а, відповідно, як наслідок, прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення за результатами такої перевірки є протиправними. Наведена правова позиція позивачем обґрунтована, у тому числі, і позицією Верховного Суду у численних його постановах, які зазначені у позові. У відповіді на відзив від 03.11.2022р. позивач посилається на ті ж самі обставини, що і у позові. Окрім того, позивач просить стягнути на його користь витрати на послуги адвоката, які, орієнтовно становлять 15000 грн. та зазначив, що детальний опис робіт виконаних адвокатом буде надано протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду згідно до вимог ч.7 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.1-20 том 1,а.с.53-56 том 2).

Представник позивача у судовому засіданні позов підтримав та просив його задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, в усних поясненнях та у відзиві на позов просив у задоволенні даного адміністративного позову відмовити повністю посилаючись на те, що під час проведення перевірки було встановлено відхилення між списанням палива на один оборотний рейс та нормативною витратою складають 3,16л, тобто, позивач списує паливо понаднормово, без дотримання вимог Наказу №43, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб (далі ПДФО) з доходу у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а саме: наднормативного списання пального на суму 1304092,83 грн. чим порушено п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176 ПК України та зазначене призвело до порушення позивачем податкового законодавства в частині не нарахування та не сплати на доходи фізичних осіб з додаткового блага водіїв у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг). Також відповідач посилається і на те, що наведені порушення призвели до не нарахування та невиплати військового збору з додаткового блага водіїв та не подання звітності у сумах та у строки, встановлені чинним податковим законодавством. Щодо проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, то відповідач вважає, що у спірних правовідносинах підлягає врахуванню та застосуванню постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021р.№89 з урахуванням висновків, викладених у численних постановах Верховного Суду, наведених у відзиві, зокрема, і у постанові від 19.04.2022р. у справі №816/687/16. За викладеного, відповідач вважає, що наказ про проведення перевірки приймався правомірно, на підставі положень ПК України, з врахуванням постанови КМУ №89 та з урахуванням публічного інтересу щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень, поточну епідеміологічну ситуацію, можливість забезпечення ефективної реалізації поточних завдань і функцій держави та мобілізації коштів для цілей національної безпеки в умовах подолання наслідків пандемії коронавірусної хвороби та соціальну спрямованість Держави, визнання людини, її життя та здоров`я найвищою соціальною цінністю. Також, відповідач у відзиві посилається і на ряд правових позицій Верховного Суду, що стосується проведення перевірок контролюючими органами у період з 2014р. по 2022р. та недопущення жодних процедурних порушень при її призначенні. З приводу стягнення судових витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 15000 грн., то відповідач вказує на те, що жодного документу та прайсу на підтвердження їх понесення позивачем не надано та рівень таких витрат повинен оцінити суд згідно судової практики ЄСПЛ, наведеної у відзиві. У запереченнях від 25.11.2022р. відповідач додатково зазначив, що Наказ №43 є актом нормативно-технічного характеру та згідно з пп. «е» п. 5 Положення №731 державній реєстрації в Міністерстві юстиції України не підлягає, тож є діючим без такої про що безпосередньо зазначено в листі цього органу від 28.02.2014р. №1112-0-4-14/10.1 та підтверджується листами Мінінфраструктури від 17.02.2014 року №1445/25/10-14 та від 13.03.2014р. №2534/25/10-1. (а.с.16-24, 71-77 том 12).

Ухвалою суду від 05.09.2022р. було відкрите адміністративне провадження у даній адміністративній справі за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання було призначене на 05.10.2022р. (а.с.7 том 12).

У подальшому, згідно ухвали суду від 04.11.2022р. було закрите підготовче провадження у даній адміністративній справі та справу призначено до судового розгляду по суті в судовому засідання на 05.12.2022р. згідно до вимог ст.ст.180-183 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.64 том 12).

У ході судового розгляду справи судом були встановлені наступні обставини у даній справі.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Інтерспецмаркет» зареєстроване як юридична особа 06.12.2002р. за адресою: Дніпропетровська область, м. Кам`янське, вул. Фізкультурна, буд. 3, перебуває на обліку як платник податків в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, до видів діяльності підприємства віднесено, зокрема, 49.31 Пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення, що підтверджується інформацією, наведеною у копії Витягу з ЄДРПОУ від 22.04.2019р. (а.с.44-47 том 1).

У період з 26.04.2021р. по 19.05.2021р. на підставі наказу від 31.03.2021р. №1554-п згідно до вимог п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 ПК України посадовими особами відповідача була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. з метою здійснення контролю за повнотою нарахування та сплатою ПДФО та військового збору, за результатами якої був складений акт від 26.05.2021р. №1625/04-36-07-18/ НОМЕР_1 за висновками якого були виявлені наступні порушення, зокрема:

- абз. «е» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в результаті чого занижено ПДФО на загальну суму 1304092,83 грн.;

- абз. «б» п.176.2 ст.176 ПК України в частині подання Податкових розрахунків за формою №1-ДФ про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників подарків, і сум утриманого з них податку про суми податку за період І квартал 2017р. ІУ квартал 2020р. не в повному обсязі, без відображення суми наданого працівникам підприємства доходу у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а саме: наднормативно списаного пального (за ознакою доходів фізичних осіб «126»);

- абз. «е» п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України в результаті чого занижено військовий збір на загальну суму 89113,16 грн., що підтверджується змістом копії зазначеного вище акту перевірки, наявного у справі (а.с.50-62 том 1).

На підставі висновків згаданого вище акту перевірки 14.07.2022р. контролюючим органом були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення, а саме:

- податкове повідомлення-рішення форми «Д» №0105230718 за яким позивачеві було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 1923554,46 грн., де сума грошового зобов`язання становить 1304092,83 грн., за штрафними санкціями 288669,50 грн., пеня 330792,58 грн., що підтверджується змістом копії наведеного рішення та розрахунком до нього (а.с.190-204 том 1);

- податкове повідомлення-рішення форми «Д» №0105240718 за яким позивачеві було збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору та пені на загальну суму 131444,03 грн., де сума грошового зобов`язання становить 89113,16 грн., за штрафними санкціями 19726,93 грн., пеня 22603,94 грн., що підтверджується змістом копії наведеного рішення та розрахунком до нього (а.с.205-219 том 1);

- податкове повідомлення-рішення форми «ПС» №0105220718 за яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем: «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентом із доходів платників податків у вигляді з/п» у розмірі 1020,00 грн., що підтверджується копією наведеного рішення та розрахунком до нього (а.с.220-221 том 1).

Зазначені вище податкові повідомлення-рішення позивачем оскаржувалися до контролюючого органу вищого рівня шляхом подання відповідної скарги, яка була залишена без задоволення, а згадані вище рішення були залишені без змін, що підтверджується копією рішення ДПС України від 27.07.2022р., копія якого наявна у матеріалах даної справи (а.с.244-250 том 1, а.с. 1-3 том 2).

Правомірність вищенаведених податкових повідомлень-рішення є предметом спору у даній справі.

Заслухавши учасників справи, які брали участь у судовому засіданні, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши обставини справи, перевіривши доводи та давши їм належну правову оцінку, проаналізувавши норми чинного законодавства України, оцінивши їх у сукупності, суд приходить до висновку про наявність обґрунтованих правових підстав для задоволення позовних вимог позивача повністю з таких підстав.

Вивчаючи обставини щодо заявлених позивачем підстав позову з приводу процедурних порушень контролюючим органом вимог податкового законодавства, зокрема, проведення документальної планової виїзної перевірки позивача за наказом відповідача №1554-п від 31.03.2021р. в період дії мораторію, встановленого абз.1 п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, суд виходить з наступного.

У разі, якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України та узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у його постанові від 21.02.2020р. у справі №826/17123/18, від 04.08.2021р. у справі №640/1792/19, яка є обов`язковою до застосування адміністративними судами у порядку, встановленому ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ключовим у цій справі є питання можливості застосування постанови Кабінету Міністрів України від 3 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким зупинено проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19).

Так, як встановлено судом із наданих учасниками справи копій документів, посадовими особами контролюючого органу на підставі наказу відповідача №1554-п від 31.03.2021р. у період з 26.04.2021р. по 19.05.2021р. була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача за результатами якої був складений акт від 26.05.2021р. за №1625/04-36-07-18/ НОМЕР_1 за висновками якого встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині заниження позивачем ПДФО, військового збору та в частині подання податкових розрахунків за ф. №1-ДФ не у повному обсязі за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. та позивач, оспорюючи прийняті за наслідками такої перевірки податкові повідомлення-рішення, оскаржує, у тому числі і дії відповідача з проведення зазначеної планової виїзної перевірки, вважаючи, що така перевірка була проведена протиправно у період дії мораторію, встановленого приписами абз.1 п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, а відповідно, і прийняті за результатами такої перевірки оспорювані податкові повідомлення-рішення є протиправними (а.с.12-16, 50-62 том 1).

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом також визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1 статті 19-1 ПК України передбачено, що контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

За приписами п.75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Порядок проведення документальних планових виїзних перевірок визначає стаття 77 ПК України, а строки їх проведення, в тому числі підстави для зупинення, визначено статтею 82 ПК України.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року №533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19), яким підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020р., крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, сппрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (СОVID-19)» від 30 березня 2020 року №540-ІХ внесено зміни до Податкового кодексу України, зокрема, підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин -31.03.2021р.), яким встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), крім:

- документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

- фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

-обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального з підстав, визначених підпунктами 80.2.2., 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020р. №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».

Водночас, постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних заходів протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» продовжено дію карантину з 19 грудня 2020 року по 28 лютого 2021 року.

Надалі, постановами Кабінету Міністрів України від 17.02.2021р. №104, від 21.04.2021р. №405, від 16.06.2021р. №611, від 11.08.2021р. №855, від 22.09.2021р. №981 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину, зокрема, до 01.10.2021р. та до 31 грудня 2021р.

Отже, із аналізу вищенаведених норм податкового законодавства, можна дійти висновку, що вищенаведеними нормами законодавцем запроваджено загальне правило в силу якого протягом дії карантину не призначаються документальні та фактичні перевірки, зокрема, і планові виїзні.

Тобто, у період з 31.03.2021р. (дата прийняття наказу на проведення документальної планової виїзної перевірки), а також і у період з 26.04.2021р. по 19.05.2021р. (період проведення такої перевірки) діяв мораторій, запроваджений вищенаведеними нормативно-правовими актами, у тому числі і на проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків.

Між тим, у відповідності до вимог п.4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Із посиланням на п.4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову від 03.02.2021р. №89, якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 рок та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 ст.77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. №568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті Кодексу.

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що, у даному випадку, має місце правова колізія між положеннями абз.1 п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020р. №533-ІХ та положеннями Закону України від 13.05.2020р. №591-ІХ (до яких змін не вносилось та якими запроваджено мораторій на проведення документальних податкових перевірок) з одного боку та між положеннями п.4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» і постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021р. №89 (якими відновлено проведення документальних податкових перевірок) з іншого боку.

В той же час, приписами п.2.1 ст.2 Податкового кодексу України визначено, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

А згідно до вимог п.5.1, п.5.2 ст.5 Податкового кодексу України передбачено, що поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та закони з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

У відповідності до п.7.3 ст.7 ПК України встановлено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Так, норми п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України в частині обмежень на проведення документальних (планових, позапланових), у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин, були діючими та не скасовані (таких доказів відповідачем суду не надано), жодних змін станом на 31.03.2021р. до неї законодавцем не вносилось. Карантин на час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача з 31.03.2021р.(дата прийняття наказу) та у період проведення такої перевірки з 26.04.2021р. по 19.05.2021р. також був діючим.

При цьому, судом враховується і те, що приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України є нормою вищої юридичної сили ніж Постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021р. №89 і її приписи суперечать вищезгаданим приписам п.52-2, тому у відповідності до вимог п.5.2 ст.5 та п.7.3 ст.7 ПК України, саме норми ПК України підлягають застосуванню у даних правовідносинах.

Дана правова позиція узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у його постановах від 15.04.2022р. у справі №160/5267/21, від 27.04.2022р. у справі №140/1846/21, яка є обов`язковою для застосування адміністративним судом у відповідності до вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Аналогічна правова позиція також міститься і у постановах Третього апеляційного адміністративного суду від 12.01.2022р. у справі № 160/11068/21 та від 22.01.2022р. у справі №340/1426/21.

Окрім того, судом також враховується і те, що у відповідності до вимог п.56.21 ст.56 ПК України встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що у спірному випадку призначення та проведення документальної планової перевірки позивача здійснено посадовими особами контролюючого органу у період дії мораторію протиправно, тобто, без дотримання та з порушенням норм 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), які підлягають застосуванню у даних правовідносинах як правовий акт, що має вищу юридичну силу, ніж приписи постанови Кабінету Міністрів України №89, а тому прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню у судовому порядку.

Також, у даному випадку, суд приходить і до висновку, що у адміністративного суду відсутні підстави для переходу перевірки підстав позову щодо наявності порушень позивачем податкового законодавства, встановлених за наслідками такої перевірки та описаних в акті перевірки від 26.05.2021р.(зокрема, висновків, що стосуються отримання працівниками позивача (водіями) доходу у вигляді безоплатно отриманого палива (додаткового блага); понаднормового списання паливно-мастильних матеріалів), оскільки визнання судом перевірки незаконною (протиправною) не породжує правових наслідків такої перевірки, а сам акт такої перевірки, виходячи з положень щодо допустимості доказів, закріплених у ч.2 ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у цій справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Наведене правова позиція узгоджується і з правовою позицією, викладеною у постановах Верховного Суду від 22.09.2020р. у справі №520/8836/18 та від 04.08.2021р. у справі №640/1792/19, яка є обов`язковою для застосування адміністративним судом у відповідності до вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Статтею 73 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування ст.76 наведеного Кодексу.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідачем у ході судового розгляду справи не доведено жодними належними, достатніми та достовірними доказами правомірність прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, з урахуванням обставин встановлених судом та аналізу вищенаведених норм чинного податкового законодавства, які не спростовані відповідачем.

Є безпідставними та необґрунтованими, тому відхиляються судом, доводи представника відповідача з приводу отримання працівниками позивача (водіями автобусів) додаткового блага у вигляді безоплатно отриманого палива згідно подорожніх листів, оскільки проаналізований судом зміст подорожніх листів інформації про те, що водіями автобусів (працівниками позивача) було отримано паливо безоплатно для особистих потреб не містить, а фіксує лише маршрут руху відповідного транспортного засобу, витрати палива, а отже, вказані подорожні листи не можуть бути належними доказами отримання водіями позивача безоплатно отриманого палива для особистих потреб в якості додаткового блага у розумінні ст.ст.72-76 Кодексу адміністративного судочинства України.

Також відповідачем у ході судового розгляду справи жодними належними, допустимими та достатніми доказами не доведено факту того, що, отримуючи безоплатно паливо від позивача, водії автобусів, зазначені у акті перевірки та у подорожніх листах, не були пов`язані з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами) з урахуванням вимог приписів п.п.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України, таких доказів суду не надано.

Окрім того, як вбачається і зі змісту відзиву на позов, відповідач в частині позовних вимог позивача, що стосуються процедурних порушень відповідачем проведення документальної планової перевірки в період дії мораторію, лише зазначає та цитує судову практику Верховного Суду, наведену у його постановах від 08.09.202р. у справі №816/228/17, від 29.11.2021р. у справі №280/1367/20, від 01.12.2021р. у справі №400/1646/20, від 06.07.2022р. у справі №815/551/14, від 30.01.2020р. у справі №599/1422/16-а та від 19.04.2022р. у справі №816/687/16, проте, адміністративним судом при вивченні змісту вищенаведених судових рішень було встановлено, що правові висновки, викладені у вказаних постановах касаційного суду зроблені у інших правовідносинах та не стосуються вирішення питання колізії у застосуванні приписів постанови Кабінету Міністрів України №89 та п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України (що є предметом даного спору), а, отже, вказані висновки зроблені не у подібних правовідносинах, що виключає їх обов`язковість застосування адміністративним судом у даній справі у порядку та у спосіб, визначений ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Всі інші доводи, зазначені відповідачем у відзиві на позов та у запереченнях від 25.11.2022р. судом не приймаються до уваги та відхиляються, оскільки вони не підтверджені жодними належними та достовірними доказами і не спростовують фактів проведення контролюючим органом документальної планової перевірки позивача з 31.03.2021р. по 19.05.2022р. у період дії мораторію на проведення таких перевірок, тобто, з порушенням приписів п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.

Крім того, з урахуванням викладеного, судом враховується і те, що відповідно достатті 8 Конституції України,статті 6 Кодексу адміністративного судочинства Українита частини першоїстатті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладнувідповідьнакожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши у відповідності до вимог ч.2 ст.2 наведеного Кодексу правомірність прийняття відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, оспорюваних податкових повідомлень-рішень, суд приходить до висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є такими, що прийняті не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, з порушенням норм п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин 31.03.2021р.-19.05.2021р.) не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Приймаючи до уваги викладене, суд приходить до висновку, що, при прийнятті оспорюваних податкових повідомлень-рішень, відповідач, провівши документальну планову виїзну перевірку позивача у період дії мораторію, встановленого п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин 31.03.2021р.-19.05.2021р.), допустив порушення прав та інтересів позивача, у зв`язку з чим такі порушені права та інтереси позивача підлягають судовому захисту та відновленню шляхом визнання протиправними та скасування вищенаведених податкових повідомлень-рішень.

Приймаючи до уваги все вищевикладене, позовні вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить із того, що відповідно до ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Виходячи з наведеного, наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову у повному обсязі, слід стягнути з бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача понесені ним згідно платіжного доручення №8304 від 22.08.2022р. судові витрати по сплаті судового збору у загальній сумі 24810 грн. 00 коп. (а.с.21 том 1).

Що стосується стягнення з бюджетних асигнувань відповідача судових витрат на професійна правничу допомогу у розмірі 15000 грн., то дане питання за заявою (клопотанням) позивача, заявленою до закінчення судових дебатів, буде вирішено у порядку та у спосіб, встановлений ч.7 ст.139 Кодексу адміністративного суду України.

Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтерспецмаркет» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0105230718, №0105240718, №0105220718 від 14.07.2022р. задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0105220718, №0105230718, №0105240718 від 14.07.2022р.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, місто Дніпро, вул. Сімферопольська, будинок 17-А, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтерспецмаркет» (51907,м. Кам`янське, вул. Фізкультурна,3, код ЄДРПОУ 32293278) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 24810 грн. 00 коп. (двадцять чотири тисячі вісімсот десять гривень 00 копійок).

Рішення суду може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення, або протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення (у разі оголошення в судовому засіданні лише вступної та резолютивної частини рішення) відповідно до вимог ст. 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено - 15.12.2022р.

Суддя С.О. Конєва