Рішення № 107837374, 07.12.2022, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

07 грудня 2022 рокум. Ужгород№ 260/1708/20

Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ващиліна Р.О.

при секретарі судового засідання Неміш Т.В.

за участю сторін:

позивача - представник не з`явився,

відповідача - представник Крупа-Газуда М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 20.09.2019 р. №0000491306 на загальну суму 343555,00 грн. (основна сума податкових зобов`язань - 274844,00 грн., штрафна санкція - 68711,00 грн.), від 20.09.2019 р. №0000501306 на загальну суму 135835,00 грн. (штрафна санкція - 135835,00 грн.), від 20.09.2019 р. №0000481306 на загальну суму 31312,46 грн. (основна сума податкових зобов`язань - 25049,97 грн., штрафна санкція - 6262,49 грн.).

Заявлені позовні вимоги аргументує тим, що за результатами проведеної податкової перевірки посадові особи відповідача дійшли помилкових висновків щодо заниження об`єктів оподаткування, оскільки такими не було враховано поданих нею заперечень, факту сплати єдиного податку за І квартал 2017 року та добровільної реєстрації платником податку на додану вартість з 01 вересня 2017 року. Окрім того, посадовими особами відповідача було неправильно визначено дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів, а отже неправильно застосовано норми податкового законодавства. Також вважає, що посадовими особами відповідача не проведено повного дослідження факту «нестачі» товару, а тому висновки щодо нарахування ПДВ по таким операціям є передчасними. З огляду на набуття нею статусу платника ПДВ тільки з вересня 2017 року вважає помилковими висновки посадових осіб контролюючого органу про порушення строків реєстрації податкових накладних.

30 липня 2020 року до Закарпатського окружного адміністративного суду від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву б/н б/д, відповідно до якого проти задоволення позову заперечив. Зокрема зазначає, що в ході перевірки правильності відображення обсягу виручки в звіті платника єдиного податку 2 групи встановлено розбіжність, а саме: перевищення доходу, визначеного в пп. 2 п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України, а тому до суми такого перевищення повинна застосовуватися ставка єдиного податку 15%. Окрім того, як наслідок перевищення встановленого максимального розміру доходу позивач повинна подати заяву та перейти на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку 3 групи, або відмовитися від застосування спрощеної системи, а також подати заяву на реєстрацію платника податку на додану вартість. Проте в порушення вимог Податкового кодексу України позивач вказаних дій з 01 січня 2017 року не вчинила, таку реєстрацію проведено тільки 04 вересня 2017 року. При цьому суму податку на додану вартість за проведеними операціями за період з 01.01.2017 по 31.08.2017 позивач не сплатила. Окрім того, позивачем не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з використанням у грудні 2017 року ТМЦ (сметани вагової) в операціях, що не є господарською діяльністю. Також перевіркою встановлено факт реалізації масла нижче ціни придбання, в результаті чого на підставі п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України збільшено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на вказану операцію. Окрім того, проведеною перевіркою виявлено факт не здійснення позивачем реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з липня 2017 року по грудень 2017 року, що є підставою для застосування до платника податків передбачених законодавством санкцій. Тому, враховуючи встановлені порушення податкового законодавства, вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення є правомірними та скасуванню не підлягають.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 28.04.2021 було замінено первісного відповідача в адміністративній справі - Головне управління Державної податкової служби у Закарпатській області (код ЄДРПОУ 43143065) на правонаступника - Головне управління ДПС у Закарпатській області (ЄДРПОУ ВП 44106694).

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 01.06.2021, залишеною без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05.10.2021, даний адміністративний позов залишено без розгляду у зв`язку з пропущенням позивачем строку звернення до суду.

14 липня 2022 року Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалу Закарпатського окружного адміністративного суду від 01.06.2021 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05.10.2021 у справі №260/1708/20 скасовано, а справу №260/1708/20 направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 07.11.2022 судом було витребувано від позивача належним чином завірені копії наступних доказів: банківської виписки щодо сумарної виручки за здійснення підприємницької діяльності за 2016 та 2017 роки; та податкових накладних на підтвердження факту придбання та реалізації масла за період з 01.09.2017 по 31.12.2017 (відповідно до ст. 36 акту перевірки №659/13-11/2092004524 від 23.08.2019).

11 листопада 2022 року на виконання вимог ухвали про витребування доказів позивач надіслала до суду листа, в якому повідомила, що у зв`язку із закінченням встановленого ст. 44 Податкового кодексу України терміну зберігання, всі витребувані судом документи були знищені, а тому надати такі до суду не вбачається за можливе. Окрім того, повідомила, що всі наявні в неї документи подавались посадовим особам контролюючого органу під час проведення податкової перевірки.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 07.12.2022 провадження у справі в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.09.2019 №0000501306 закрито на підставі п. 7 ч. 1 ст. 238 КАС України.

Представник позивача у судове засідання 07 грудня 2022 року не з`явився, однак надіслав клопотання про розгляд справи за його відсутності.

Представник відповідача у засіданні суду 07 грудня 2022 року проти позову заперечила з мотивів, наведених у відзиві на позовну заяву.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали справи, заслухавши пояснення представника відповідача, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Судом встановлено, що у період з 05 серпня по 16 серпня 2019 року посадовими особами Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі ГУ ДФС у Закарпатській області) було проведено документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2018, за результатами чого складено акт №659/13-11/2092004524 від 23.08.2019.

Згідно з висновками акту перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення ФОП ОСОБА_1 :

1) п. 292.1 ст. 292, п. 293.4 ст. 293, пп. 298.2.3 пт. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 р. із змінами та доповненнями (далі ПК України), - встановлено перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку другої групи та заниження суми податку у розмірі 15% в сумі 25049,47 грн.;

2) пп. 183.4 ст. 183, пп. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, абз. «г» пп. 198.5 ст. 198 ПК України, - встановлено заниження податкових зобов`язань в розмірі 274844,00 грн., а саме по періодах: в тому числі за лютий 2017 9859,00 грн., березень 2017 року 20853,00 грн., квітень 2017 року 31533,00 грн., травень 2017 року 45530,00 грн., червень 2017 року 63617,00 грн., липень 2017 року 110485,00 грн., серпень 2017 року 45061,00 грн., жовтень 2017 року 1080,00 грн., листопад 2017 року 661,00 грн., грудень 2017 року 9782,00 грн.;

3) п. 201.1 ст. 201 ПК України, в порушення якого ФОП ОСОБА_1 не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 271670,00 грн., а саме по періодах: в тому числі за лютий 2017 року 9859,00 грн., березень 2017 року 20853,00 грн., квітень 2017 року 31533,00 грн., травень 2017 року 45530,00 грн., червень 2017 року 63617,00 грн., липень 2017 року 110485,00 грн., серпень 2017 року 45061,00 грн., грудень 2017 року 8349,00 грн.;

4) п. 177.10 ст. 177 ПК України, не ведення книги обліку доходів та витрат.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки ФОП ОСОБА_1 подала до ГУ ДПС в Закарпатській області заперечення від 10.09.2019, за результатами розгляду яких листом №443 від 18.09.2019 позивача повідомлено про те, що наведені нею факти не спростовують висновків посадових осіб контролюючого органу, викладених в акті перевірки.

За результатами проведеної податкової перевірки у зв`язку з виявленими порушеннями ГУ ДПС у Закарпатській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- від 20.09.2019 №0000481306, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Єдиний податок з фізичних осіб» у розмірі 31312,46 грн., в тому числі за основним платежем 25049,97 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 6262,49 грн.;

- від 20.09.2019 №0000491306, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» у розмірі 343555,00 грн., в тому числі за основним платежем 274844,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 68711,00 грн.;

- від 20.09.2019 №0000501306, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України, податкових накладних у розмірі 135835,00 грн..

04 жовтня 2019 року ФОП ОСОБА_1 скерувала на адресу Державної податкової служби України скаргу на вищезазначені податкові повідомлення-рішення, за результатами розгляду якої рішенням №11936/6/99-00-08-05-04 від 05.12.2019 оскаржені податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення.

Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом рішеннями, позивач звернулася з даним адміністративним позовом до суду.

В ході розгляду даної адміністративної справи ГУ ДПС у Закарпатській області на підставі п. 73 підр. 2 розд. ХХ ПК України самостійно скасувало податкове повідомлення-рішення від 20.09.2019 №0000501306.

У зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині по суті не розглядаються.

Приймаючи рішення по суті спірних правовідносин, суд виходить з наступного.

Згідно ч. 2. ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Конституційно закріплений принцип законності також міститься і в п. 21.1 ст. 21 Податкового кодексу України, згідно з яким, посадові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець та у період з 01.01.2016 по 31.03.2017 перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності із застосуванням ставки єдиного податку, встановленої для сплати єдиного податку платниками 2 групи, а з 01.04.2017 по 31.12.2018 на загальній системі оподаткування.

Окрім того, 04 вересня 2017 року проведено реєстрацію платника податку на додану вартість згідно з поданою ФОП ОСОБА_1 заявою.

Вказана обставина підтверджується відомостями актів перевірки та не заперечується сторонами.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності регламентуються нормами глави 1 розділу ХІV ПК України.

Відповідно до п. 291.2 ст. 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

П. 291.3 ст. 291 ПК України передбачено, що юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Згідно п. 291.4 ст. 291 ПК України до платників другої групи єдиного податку належать фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

-не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

-обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

В свою чергу доходом платника єдиного податку в розумінні п. 292.1 ст. 292 ПК України для фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Отже, необхідною умовою перебування платника податків на спрощеній системі оподаткування в якості платника єдиного податку другої групи є не перевищення обсягу річного доходу такого суми 1500000,00 грн.

В свою чергу абз. 1 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України визначено, що платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.

Отже, порушення п. 292.1 ст. 292 ПК України має наслідком анулювання права платника податку на використання спрощеної системи оподаткування.

При цьому, з огляду на передбачений пп. 4.1.3 п. 4.1 ст. 4 ПК України такий принцип податкового законодавства України як невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства, реєстрація позивача платником єдиного податку не є достатньою підставою для застосування спрощеної системи оподаткування, оскільки податкове законодавство пов`язує статус платника єдиного податку з дотриманням низки умов, а не лише з наявністю відповідної реєстрації. Реєстрація платником податків за спрощеною системою оподаткування в порушення вимог закону не може ставити особу в більш вигідне становище в порівнянні з іншими платниками податків.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 01 жовтня 2019 року у справі № 2040/6178/18, від 29 вересня 2020 року у справі №120/1676/19-а.

Так, за наслідками проведеної податкової перевірки встановлено перевищення ФОП ОСОБА_1 граничного розміру доходу за 2016 рік. Зокрема, відповідно до відомостей виписки банку Закарпатського РУ АТ КБ «Приватбанк» сума виручки позивача за 2016 рік становить 1688203,00 грн., що на 167000,00 грн. більше, ніж самостійно задекларовано у податковій декларації (1521203,20 грн.). Отже, сума перевищення граничного обсягу доходів, що дає право платникам ІІ групи єдиного податку здійснювати діяльність із застосування спрощеної системи оподаткування, складає 188203,20 грн.

В судовому засіданні представник відповідача пояснила, що всі зазначені в акті документи, що були надані для перевірки ФОП ОСОБА_1 та на підставі яких були зроблені відповідні висновки, після її завершення були повернуті платнику податків. Копії таких документів в контролюючого органу відсутні.

Жодних доказів на спростування вказаного висновку посадових осіб відповідача ФОП ОСОБА_1 до матеріалів справи не долучила.

Так, з метою повного та всебічного розгляду даної адміністративної справи судом було витребувано від позивача належним чином завірені копії, в тому числі, банківської виписки щодо сумарної виручки за здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік.

Однак ФОП ОСОБА_1 повідомила суд, що у зв`язку із закінченням встановленого ст. 44 ПК України терміну зберігання, всі витребувані судом документи були знищені, а тому надати такі до суду не вбачається за можливе. Окрім того, повідомила, що всі наявні в неї документи подавались посадовим особам контролюючого органу під час проведення податкової перевірки.

Ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу згідно ч. 6 ст. 77 КАС України, якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

Враховуючи неподання позивачем будь-яких доказів на спростування встановлених під час проведення податкової перевірки обставин, суд вважає, що акт №659/13-11/ НОМЕР_1 від 23.08.2019 є належним в розумінні норм КАС України доказом на підтвердження факту перевищення ФОП ОСОБА_1 в 2016 році ліміту обсягу надходжень.

З огляду на зазначене з 01 січня 2017 року ФОП ОСОБА_1 була зобов`язана перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності та зареєструватись платником податку на додану вартість. Поряд з цим відповідну заяву позивач подала тільки 04 вересня 2017 року, чим порушила норми ПК України.

При цьому суд відхиляє посилання позивача на те, що виключно добровільне подання заяви про перехід на загальну систему оподаткування може бути підставою для втрати особою статусу платника єдиного податку, оскільки втрата такого статусу в даному випадку пов`язана з недотриманням платником податку норм ПК України, що висувають умови перебування такого на спрощеній системі оподаткування.

Відповідно до абз. 1 п. 293.4 ст. 293 ПК України, ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.

У разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування (п. 123.1 ст. 123 ПК України).

Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Зазначене кореспондується також з нормами п. 36.1. ст. 36 ПК України.

Відповідно до п.п. 36.2, 36.3 ст. 36 ПК України, податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

З огляду на вищенаведене, суд вважає правомірним податкове повідомлення-рішення №0000481306 від 20.09.2020, а тому таке скасуванню не підлягає.

Суд також відхиляє посилання позивача на сплату єдиного податку за І квартал 2017 року в розмірі 23033,40 грн., що на її думку, повинно було бути відображено во акті перевірки. З цього приводу суд звертає увагу ФОП ОСОБА_1 на законодавчо визначеній процедурі повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань, або ж зарахування таких в рахунок погашення наявного податкового боргу, що є відмінною від обов`язку контролюючого органу донараховувати податкові зобов`язання платникам податку у разі встановлення факту заниження об`єкту оподаткування. Тому суд вважає, що не відображення в акті перевірки вказаних відомостей жодним чином не впливає на правомірності висновків посадових осіб контролюючого органу щодо наявності підстав для донарахування ФОП ОСОБА_1 єдиного податку за результатами здійснення діяльності в 2016 році.

Стосовно податкового повідомлення-рішення №0000491306 від 20.09.2020 суд зазначає наступне.

Так, за результатами податкової перевірки встановлено обов`язок ФОП ОСОБА_1 з 01 січня 2017 року перейти на сплату інших податків і зборів.

Відповідно до п. 299.11 ст. 299 ПК України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення.

Платником податку на додану вартість, відповідно до пп. 2 п. 180.1. ст. 181 ПК України, є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Згідно п. 181.1. ст. 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

П. 183.4. ст. 183 ПК України передбачено, що у разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Якщо такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 182.1 статті 182 цього Кодексу, реєстраційна заява подається у строк, визначений пунктом 183.3 цієї статті.

П. 183.10. ст. 183 ПК України передбачено, що будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

З урахуванням наведеного слід зазначити, що особа, яка безпосередньо здійснює операції з постачання товарів та послуг на митній території України, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість згідно з розділом V ПК України, загальний обсяг яких перевищує 1 млн. грн., зобов`язана згідно з вимогами ПК України подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженнями заяву та зареєструватись платником податку на додану вартість.

Водночас таке правило, не застосовується до платників єдиного податку першої - третьої груп.

При цьому суд вважає, що обрахування граничного обсягу оподатковуваних операцій (1 млн грн.), з досягненням якого пов`язується обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість, а також обов`язок з його сплати, особою, яка є платником єдиного податку, здійснюється з моменту, коли у цієї особи виник обов`язок перейти на загальну систему оподаткування, оскільки до цього ця особа звільнена від сплати податку на додану вартість.

Отже, в особи, що перейшла зі спрощеної системи оподаткування на сплату інших податків і зборів, обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість виникає в разі, якщо загальна сума від здійснення операцій із постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість). При цьому обрахунок загальної суми розпочинається з часу переходу на загальну систему оподаткування, тобто для визначення наявності обов`язку щодо реєстрації платником податку на додану вартість та подання звітності з такого податку, отриманні від здійснення операцій на спрощеній системі оподаткування суми не враховуються.

До такого ж висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 16.10.2019 у справі №1340/4383/18 та від 29 вересня 2020 року у справі №120/1676/19-а, від 17 серпня 2022 року у справі №560/8206/20.

В ході податкової перевірки було встановлено, що загальна сума від здійснення ФОП ОСОБА_1 операцій з постачання товарів/послуг сукупно перевищила 1000000,00 грн. тільки в серпні 2017 року. В свою чергу 04 вересня 2017 року контролюючим органом проведено реєстрацію ФОП ОСОБА_1 як платник податку на додану вартість на підставі особисто поданої позивачем заяви.

З акту податкової перевірки вбачається, що посадові особи контролюючого органу, встановивши факт перевищення позивачем сукупного обсягу операцій з постачання товарів в серпні 2017 року, здійснили нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість з січня 2017 року.

З цього приводу суд вважає за необхідне наголосити, що з 01 січня 2017 року ФОП ОСОБА_1 була виключно переведена на загальну систему оподаткування, обліку та звітності у зв`язку з порушенням порядку перебування на прощеній системі оподаткування, однак не набула статусу платника ПДВ з огляду на відсутність умов, передбачених п. 181.1. ст. 181 ПК України. Обов`язок щодо реєстрації платником податку на додану вартість у позивача виник виключно після серпня 2017 року.

З огляду на зазначене суд вважає, що в цій частині позивач не порушила вимог податкового законодавства, а тому податкове повідомлення-рішення №0000491306 від 20.09.2020 в цій частині підлягає скасуванню.

Також податковою перевіркою встановлено, що згідно з реєстром податкових накладних в розрізі товарів за період з 01.09.2017 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 придбала сметану на суму 46233,75 грн., в тому числі ПДВ 9246,75 грн., а саме: 415 кг сметани вагової 21% по ціні 22,25 грн. за 1 кг та 1850 кг продукту молочного сметанного «Домашній» по ціні 20 грн. за 1 кг. В свою чергу за період з 01.09.2017 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 згідно з реєстром податкових накладних в розмірі товарів продано 177,75 кг сметани по ціні 23,33 грн. на суму 4146,91 грн., в тому числі ПДВ 829,38 грн.

На підставі наданої ФОП ОСОБА_1 на запит ГУ ДПС у Закарпатській області інформації в залишку товарно-матеріальних цінностей станом на початок та кінець періоду, що перевірявся, сметана відсутня.

З огляду на зазначене проведеною перевіркою встановлено нестачу залишків сметани в кількості 2087,25 грн. по ціні 20 грн. на загальну суму 41745,00 грн., в тому числі ПДВ 8349,00 грн.

Нормами абз. г п. 198.5 ст. 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

При цьому в розумінні вказаної норми у разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У зв`язку з виявленням нестачі придбаних ФОП ОСОБА_1 товарів посадовими особами контролюючого органу здійснено донарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень на суму 8349,00 грн.

Суд вважає, що оскільки ані в ході проведення податкової перевірки, ані під час розгляду даної адміністративної справи позивачем не було спростовано встановлену посадовими особами контролюючого органу нестачу товару, враховуючи положення ст. 198.5 ПК України, податкове повідомлення-рішення №0000491306 від 20.09.2020 в цій частині скасуванню не підлягає.

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Проведеною податковою перевіркою встановлено, що за період з 01.09.2017 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 згідно реєстру податкових накладних в розрізі товарів реалізовано товаро-матеріальні цінності (масло) за цінами нижче ціни придбання на суму 15871,75 грн., в тому числі 3174,00 грн. ПДВ (арк. спр. 82, т. 1), чим занижено податкові зобов`язання за жовтень 2017 року на 1080,00 грн., листопад 2017 року на 661,00 грн. та грудень 2017 року а суму 1433,00 грн.

Так, з метою повного та всебічного з`ясування всіх обставин даної справи судом було витребувано від ФОП ОСОБА_1 податкові накладні по фактам придбання та реалізації масла за період з 01.09.2017 по 31.12.2017, однак такі надані не були. Так, позивач повідомила суд про неможливість подання таких доказів з огляду на закінчення встановленого терміну їх зберігання 1095 днів.

Однак з цього приводу суд вважає за необхідне зазначити, що станом на момент закінчення встановленого нормами ПК України 3-річного строку зберігання таких документів, оскаржене податкове повідомлення-рішення залишалося спірним. Тому ФОП ОСОБА_1 повинна була усвідомлювати про необхідність зберігання усіх первинних документів для підтвердження обставин, що заявлені в даній позовній заяв.

Так, факт здійснення позивачем порушення порядку визначення бази оподаткування за період з жовтня по грудень 2017 року зафіксований в акті перевірки №659/13-11/ НОМЕР_1 від 23.08.2019. В свою чергу жодних доказів на дотримання положення ПК України в цій частині позивач до суду не надала.

Враховуючи неподання позивачем будь-яких доказів на спростування встановлених під час проведення податкової перевірки обставин, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення №0000491306 від 20.09.2020 в цій частині є правомірним та скасуванню не підлягає.

Отже, провівши правовий аналіз законодавчих норм, що регулюють спірні правовідносини крізь призму встановлених судом обставини справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись ст. 241, 243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

В И Р І Ш И В:

1. Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (місцезнаходження: АДРЕСА_1 , ідентифікаційний код - НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області (місцезнаходження: вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ ВП - 44106694) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 20.09.2019 №0000491306 в частині 329151,25 грн. грошового зобов`язання (в тому числі 263321,00 грн. суми збільшення податкового зобов`язання та 65830,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

3. В решті позову відмовити.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області (місцезнаходження: вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ ВП - 44106694) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (місцезнаходження: АДРЕСА_1 , ідентифікаційний код - НОМЕР_1 ) 3289,55 грн. (Три тисячі двісті вісімдесят дев`ять гривень 55 коп.) сплаченого судового збору.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або у разі розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Повний текст рішення виготовлено 13 грудня 2022 року.

СуддяР.О. Ващилін