Рішення № 106082063, 12.07.2022, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 липня 2022 року Справа № 160/6107/19 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіНіколайчук С.В. при секретарі судового засіданняФедуркіній А.В. за участі: представника позивача представника відповідача Данилов А.В. Атрошенко В.М. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою приватного акціонерного товариства "Славгородський арматурний завод" (52580, Дніпроптеровська область, смт. Славгород, вул. Завод 1, код ЄДРПОУ 14308859) до головного управління ДПС у Дніпропетровській області ( 49600, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а) про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Славгородський арматурний завод» звернулося до суду з позовом до головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області, в якому просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.06.2019 №0017511401, №0017501401, №0017481401.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що підприємство використовує Міжнародні стандарти фінансової звітності, згідно з якими дисконтуванню підлягають лише довгострокові зобов`язання, в той час як заборгованість за спірними договорами на кожну наступну після визнання дату балансу була короткостроковою, бо цими договорами та додатковими угодами до них передбачено, що строк погашення зобов`язань щодо повернення фінансової допомоги за ними був менший ніж 12 місяців після звітної дати, отже, такі зобов`язання були короткостроковими та не підлягали дисконтуванню.

Також позивач зазначав, що не погоджується з висновками відповідача про завищення ПрАТ «САЗ» витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, через віднесення до їх складу витрат по придбанню паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 234666,00 грн.

Вказані правочини є реальними, що посвідчується відповідними первинними документами, які були надані до перевірки, а акт перевірки не містить фактів, які б спростовували підтвердження цими первинними документами відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між сторонами цих правочинів.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 28 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року, адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №0017481401 в частині нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням у сумі 2997 грн та за штрафними санкціями у сумі 749,25 грн. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №0017511401. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №0017501401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 176637 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив. Здійснив розподіл судових витрат.

Постановою Верховного Суду від 20 січня 2022 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року у справі №160/6107/19 скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року: №0017481401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням на 401312 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100328 грн; №0017501401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390301,11 грн, а також в частині розподілу судових витрат.

Справу №160/6107/19 направлено в цій частині на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Відповідно до витягу з протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями адміністративну справу № 160/6107/19 було розподілено судді Ніколайчук С.В.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року прийнято до свого провадження адміністративну справу № 160/6107/19, підготовче засідання призначено на 10 березня 2022 року о 11:20.

Указом Президента України № 64/2022 від 24 лютого 2022 року «Про введення воєнного стану в Україні» введено воєнний стан в Україні, тому дана справа знята з розгляду щоб не наражати на небезпеку себе та оточуючих.

У подальшому розгляд справи перенесено на 17.05.2022 року.

01.04.2022 року від відповідача на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, де зазначено, що перевіркою встановлено укладання договорів зворотної фінансової допомоги ПрАТ «Славгородський арматурний завод» з ТОВ «Завод СпецстальГКР», АО «Промарматура», АО «Промарматура», тому станом на 31.12.2018 року загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31.12.2019 року складає 5608000,00 грн.

На думку відповідача, поворотна фінансова допомога є короткостроковими, оскільки повинні бути погашені протягом 12 місяців. Фінансові інструменти класифікуються, виходячи з очікуваного строку їх корисного використання.

Таким чином, ПрАТ «Славгородський арматурний завод» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредитної заборгованості в момент виникнення заборгованості в загальному розмірі 2669035 грн (в одиницях податкової звітності) за 2018 рік.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.05.2022 року закрито підготовче провадження та розпочато розгляд справи по суті, призначено розгляд справи по суті у судовому засіданні 31.05.2022 року.

31.05.2022 року представником позивача надано до суду пояснення щодо питань викладених в постанові Верховного Суду по даній справі від 20.01.2022 року, а саме:

1) з тексту договорів та додаткових угод вбачається, що станом на кожну звітну дату кредиторська заборгованість (фінансове зобов`язання) за отриманою поворотною фінансовою допомогою підлягала погашенню протягом дванадцяти місяців після звітного періоду. Крім того, ПрАТ САЗ, як боржник, за умовами договору не мав безумовного права відстрочити погашення зобов язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду. Продовження терміну договору не може розглядатися як встановлення конкретної дати погашення всієї суми, тому що залишається право часткового та дострокового погашення (щодо цих умов договору змін не було). Умови, визначені п. 73 МСБО 1 щодо відображення заборгованості за кредитними угодами у випадку рефінансування або перенесення строку як довгострокових зобов`язань не застосовне до договору безвідсоткової фінансової допомоги.

Відповідно до п. 69 МФБО 1 таке зобов`язання класифікується як поточне.

2) відповідно до відомостей Депозитарного управління ПАТ «Банк Кредит Дніпро» АО «Промарматура» належить 53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод». Також у випадку, якщо отримане від акціонера безвідсоткове фінансування надане на умовах, відмінних від «погашення за вимогою» (тобто, довгострокове фінансове зобов`язання), первісна оцінка отриманої допомоги здійснюється за поточною вартістю очікуваних грошових потоків, дисконтованих за ринковою ставкою відсотка, з віднесенням різниці між номінальною та поточною вартістю через власний капітал як внесок акціонера. Подальша амортизація дисконту також здійснюється через власний капітал шляхом відповідного збільшення заборгованості та зменшення капіталу.

3) ПрАТ «Славгородський арматурний завод» здійснює бухгалтерській облік та складає фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності (далі - МСФЗ або МСБО).

Згідно з наказом про облікову політику від 05.11.2011 року (п. 13) позикові кошти спочатку обліковуються товариством за справедливою вартістю за вирахуванням витрат, понесених на проведення операції, а надалі обліковуються за амортизаційною вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки. Будь яка різниця між сумою надходжень ( за вирахуванням витрат на проведення операції) та вартістю погашення визначається у прибутку або збитку протягом періоду, на який було залучені позичкові кошти, з використанням методу ефективної процентної ставки. Позикові кошти класифікуються як поточні зобов`язання за винятком випадків, коли підприємство має безумовне право відстрочити зобов`язання, щонайменше на 12 місяців після звітної дати. Позикові кошти, визнані у фінансових звітах, включають банківські кредити, небанківські позикові кошти та кредиторську заборгованість перед поручителями. Небанківські позикові кошти -це аванси отримані, які по суті, є безвідсотковим фінансуванням, наданим клієнтами підприємству.

Поворотна фінансова допомога, отримана від акціонера (ПрАТ «Промарматура») розглядається як операції з власником, тому збільшення або зменшення (якщо таке є) чистих активів товариства внаслідок таких операцій не впливає на фінансовий результат до оподаткування, а враховується безпосередньо у складі іншого додаткового капіталу.

В подальшому судове засідання перенесено на 06.07.2022 року та на 12.07.2022 року.

Суд, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення позову по суті, проаналізувавши застосування норм матеріального та процесуального права, встановив наступне.

Приватне акціонерне товариство «Славгородський арматурний завод» (код ЄДРПОУ 14308859) створено наказом Комітету економіки Виконавчого комітету Дніпропетровської ради народних депутатів від 27.12.1994р. на базі Державного підприємства «Славгородський арматурний завод» та зареєстровано рішенням Синельніківської райдержадміністрації від 15.01.1995р. №16, перебуває на обліку в Лівобережному управління ГУ ДФС у Дніпропетровській області (Синельниківська ДПІ) та є платником податків, зокрема, податку на прибуток та податку на додану вартість.

На підставі плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік та наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 05.03.2019р. №473-п, а також направлень на проведення перевірки від 14.03.2019р. №1805, №1807, №1809, №1810 та №1811 посадовими особами ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Славгородський арматурний завод» (код ЄДРПОУ 14308859) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018 року, за результатами якої складено акт від 8 травня 2019 року №25355/04-36-14-01/14308859.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток усього на 404309 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 998957 грн, у тому числі: у 2016 році - на 123398 грн, у 2017 році - на 118019 грн, у 2018 році - на 657540 грн;

- підпункту 14.1.203 пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 199.1 статті 199 ПК України, в результаті чого: занижено податок на додану вартість на 9844 грн, у тому числі, у січні 2016 року на 946 грн, квітні 2017 року - 8898 грн; завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, на 3667 грн, в тому числі, за грудень 2018 року на 3667 грн. При цьому відповідно до статті 102 ПК України минув термін позовної давності для донарахування податку у сумі 946 грн (за січень 2016 року).

Такі висновки контролюючий орган зробив з огляду на наступне:

- ПрАТ «САЗ» у 2015-2016 роках уклало договори поворотної фінансової допомоги:

від 5 жовтня 2015 року №105 з ТОВ «Завод Спецсталь ГКР», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3600000 грн на строк до 31 грудня 2015 року. Додатковими угодами від 31 грудня 2015 року №1, від 30 грудня 2016 року №3, від 22 грудня 2017 року №4, від 21 грудня 2018 року №5 термін повернення допомоги продовжувався та згідно з останньою угодою змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2641000 грн;

від 20 жовтня 2015 року №ПА-079/2015 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3500000 грн на строк до 28 грудня 2015 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 18 грудня 2018 року №3 строк повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року за договором не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2467000 грн;

від 5 липня 2016 року №ПА-054/2016 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 500000 грн на строк до 30 червня 2017 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 17 грудня 2018 року №2 термін повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишається кредиторська заборгованість у сумі 500000 грн.

Загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31 грудня 2019 року, складала 5608000 грн. Контролюючий орган зробив висновок, що зазначена кредиторська заборгованість є довгостроковою у зв`язку з пролонгацією кожного року строків її повернення на підставі додаткових угод, тому ці суми згідно з Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (далі - МСБО) підлягають дисконтуванню. Дохід від дисконтування у сумі 2669035 грн позивач повинен був відобразити у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку»;

З наданих до перевірки первинних документів, на думку перевіряючих, неможливо встановити фактичний обсяг та номенклатуру послуг, отриманих від ПП «Електра-Плюс-С», оскільки в них відсутня інформація щодо витрачених матеріалів та запчастин, не конкретизовано, які саме роботи були виконані, їх види та опис тощо. У зв`язку з цим, на переконання податкового органу, позивач, безпідставно відніс 49220 грн до складу витрат за І-ІІІ квартали 2016 року та занизив податок на додану вартість на 9844 грн;

Також перевіркою встановлено, що платник безпідставно відніс до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, вартість капітального ремонту електродвигунів, проведеного ТОВ «Енергополісервіс», ТОВ «Промсмартсервіс» та ПП «Турбо-К», в сумі 144064,42 грн, оскільки такі витрати повинні включатися до капітальних інвестицій та відноситися на збільшення первісної вартості основних засобів відповідно до вимог пункту 14 П(С)БО 7 «Основні засоби», параграфу 13 МСБО 16 «Основні засоби», пункту 31 наказу Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року №561 «Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів»;

- ПрАТ «САЗ» завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, через віднесення до їх складу витрат по придбанню паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 90601,89 грн для найманого працівника ОСОБА_1 (головного інженера). Ці витрати вважаються додатковим благом найманого працівника.

На підставі акта перевірки від 08.05.2019 року №25355/04-36-14-01/14308859 ГУ ДФС у Дніпропетровській області 13.06.2019р. винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0017511401, яким збільшено грошові зобов`язання ПрАТ «Славгородський арматурний завод» з податку на додану вартість на загальну суму 11122,50 грн., з яких за основним платежем - 8898,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 2224,50 грн.;

- № 0017501401, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток ПрАТ «Славгородський арматурний завод» на загальну суму 657540,00 грн.;

- № 0017481401, яким збільшено грошові зобов`язання ПрАТ «Славгородський арматурний завод» з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 505386,25 грн., з яких за основним платежем - 404309,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 101077,25грн.

Судом встановлено, що згідно з умовами договорів на отримання зворотної фінансової допомоги позивачем укладено наступні договори та додаткові договори, а саме:

- від 05.10.2015 №105 позивачем отримано зворотну фінансову допомогу від ТОВ «Завод Спецсталь ГКР", 30131789, у розмірі 3 600 000,00 грн. на наступних умовах - відповідно до п.4.1 договору фінансова допомога надається на строк до 25.12.2015, згідно з п. 4.2 договору граничний термін повернення до 31.12.2015, при цьому фінансова допомога може бути повернена частками або достроково. Додатковою угодою від 31.12.2015 № 1 термін погашення заборгованості продовжено до 31.12.2016, додатковою угодою від 30. 12.2016 № 3 - до 31.12.2017, додатковою угодою від 22.12.2017 №4 - до 31.12.2018. Додатковою угодою від 21.12.2018 №5 термін повернення допомоги змінений на 31.12.2019. Станом на 31.12.2016 кредиторська заборгованість за даним договором складала 3 452 000,00, на 31.12.2017 3452000, на 31.12.2018 - 2 641 000,00 грн;

- від 20.10.2015 №ПА-079/2015 отримано зворотну фінансову допомогу від ПрАТ "Промарматура", 21871578, якому належить 53,5661% акцій ПрАТ "САЗ", у розмірі 3 500 000,0 грн. на строк до 25.12.2015р. (п. 4.1), строк повернення - протягом 3 банківських днів з дня спливу терміну, зазначеного у п. 4.1 (п. 5.1), при цьому фінансова допомога може бути повернена частками або достроково. Строк дії договору визначено п. 7.7 та починається з моменту зарахування грошових коштів на рахунок Отримувача і закінчується 31.03.2016 року додатковою угодою № 1 від 31.03.2016 року строк дії договору продовжено до 31.12.2017 року додатковою угодою № 2 від 31.03.2017 року строк дії договору продовжено до 31.12.2018 року додатковою угодою від 18.12.2018 № 3 строк дії договору продовжено до 31.12.2019 року Станом на 31.12.2016 року кредиторська заборгованість за даним договором складала 343000,00 грн, на 31.12.2017-2 467 000,00, на 31.12.2018 - 2 467 000,0 грн;

- від 05.07.2016 № ПА-054/2016 отримано зворотну фінансову допомогу від ПрАТ "Промарматура" у розмірі 500 000 грн. на наступних умовах: строк надання допомоги -до 30.06.2017 р. (п. 4.1), допомога підлягає поверненню протягом 3 банківських днів з дня спливу терміну, зазначеного у п. 4.1 (п. 5.1), допомога може бути повернення частками або достроково. Строк дії договору (п. 7.7) - до 30.06.2017. Додатковою угодою №1 від 29.06.2017 р. строк дії договору, встановлений п. 7.7 договору, продовжено до 31.12.2018 року. Додатковою угодою № 2 від 17.12.2018 року строк дії договору, встановлений п. 7.7 договору, продовжено до 31.12.2019 року. Станом на 31.12.2016 року 31.12.2017 року та 31.12.2018 року кредиторська заборгованість за даним договором складала 500 000 грн.

Станом на 31.12.2018р. загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31.12.2019 року, складає 5608000,00 грн.

З урахуванням того, що постановою Верховного Суду від 20 січня 2022 року частково скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року у цій справі і направлено на новий розгляд в скасованій частині, то предметом даного судового розгляду є встановлення правомірності винесення податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року:

-№ 0017481401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням на 401 312 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100328 грн;

-№ 0017501401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн.

Так, у постанові Верховного Суду від 20 січня 2022 року зазначено, що для правильного вирішення даного спору слід з`ясувати:

- чи передбачали умови договорів з ТОВ «Завод Спецсталь ГКР» та АО «Промарматура» та додаткових угод до них безумовне право ПрАТ «САЗ» на відстрочення погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду;

- термін повернення позики станом на дату закінчення звітного періоду;

- чи є ТОВ «Промарматура» акціонером ПрАТ «САЗ»;

- з використанням якого методу оцінки були визнані отримані позивачем від контрагентів суми поворотної фінансової допомоги (первісно та в подальшому) та оцінити правильність обрання такого методу у розумінні відповідних норм МСФЗ та МСБО, що регулюють означене питання.

Суду, під час даного розгляду справи, необхідно з`ясувати правомірність винесення оскаржуваних податкових рішень з урахуванням питань, поставлених Верховним Судом у постанові від 20 січня 2022 року.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, доводам позивача, викладеним в позовній заяві, та доводам відповідача, викладеним в відзиві на позов, доводам Верховного Суду від 20 січня 2022 року, суд врахував такі норми чинного законодавства, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин, та релевантні їм джерела права.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

За своєю економічною суттю така допомога є не чим іншим, як позикою, виданою не на ринкових умовах (без урахування процентів), правовою підставою для її надання є договір позики, тому враховуючи його цивільно-правову природу, прийнято застосовувати норми цивільного законодавства.

Договір позики передбачає, що одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості (ст. 1046 ЦК України).

У ПК України конкретизовано, що поворотною фінансовою допомогою є сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення (п. 14.1.257 ПК України).

На це ж визначення посилається Верховний суд у своїх позиціях, до прикладу, у Постанові від 06 квітня 2021 року по справі № 826/12608/15.

Отримання коштів за договором про надання безпроцентної поворотної фінансової допомоги не тягне за собою виникнення будь-яких податкових зобов`язань, тому для цілей оподаткування ПДФО та єдиним податком поворотна фінансова допомога не визнається доходом. Така ж ситуація і для платників податку на прибуток, кошти за таким договором не впливають на фінансовий результат, але, якщо позичальник виявився не зовсім добросовісним та вирішив не повертати таку фінансову допомогу відповідно до передбаченого у договорі строку, неповернена сума коштів включається до бази оподаткування.

Про це йдеться і у постанові ВС від 14 січня 2021 року по справі № 825/1006/16. Верховний суд наголошує, що законодавець чітко визначив - суми поворотної фінансової допомоги, отримані платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, включаються до складу інших доходів та платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

Згідно з пунктом 2 Наказу №34 трансформація фінансової звітності у звітність за міжнародними стандартами визначається як сукупність процедур перетворення фінансової інформації, яка має визначені у відповідності з П(С)БО параметри, у фінансову інформацію на підставі якої складається звітність за Міжнародними стандартами. Трансформація включає аналіз балансу (ф.№1), який відповідає вимогам П(С)БО, та внесення до нього необхідних коригувань для забезпечення подання інформації у повній відповідності з МСФЗ.

За змістом приписів абзацу другого пункту 3 наказу №34 короткострокова/довгострокова класифікація активів (зобов`язання) класифікується як поточна, якщо планується його реалізація (погашення), або якщо планується його продаж чи використання протягом 12 місяців після звітної дати. Інші активи (зобов`язання) класифікують як довгострокові. Фінансові інструменти класифікуються виходячи з очікуваного строку їх корисного використання.

У пункті 13 «Позикові кошти» Наказу №34 передбачено, що позикові кошти спочатку обліковуються за справедливою вартістю за вирахуванням витрат, понесених на проведення операції, а надалі обліковуються за амортизаційною вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки. Будь-яка різниця між сумою надходжень (за вирахуванням витрат на проведення операції) та вартістю погашення визначається у прибутку або збитку протягом періоду, на який було залучено позичкові кошти, з використанням методу ефективної процентної ставки. Позикові кошти класифікуються як поточні зобов`язання за винятком випадків, коли підприємство має безумовне право відстрочити зобов`язання , щонайменше на 12 місяців після звітної дати. Позикові кошти, визнані у фінансових звітах, включають банківські кредити, небанківські позикові кошти та кредиторську заборгованість перед поручителями. Небанківські позикові кошти - це аванси, отримані, які по суті, є безвідсотковим фінансуванням, наданим клієнтами підприємству.

Пунктом 14 «Кредиторська заборгованість за основною діяльністю та інша кредиторська заборгованість (фінансові зобов`язання)» Наказу №34 передбачено, що кредиторська заборгованість за основною діяльністю та інша кредиторська заборгованість нараховується, коли контрагент виконує свої зобов`язання за договором. Надалі інструменти з фіксованим терміном погашення переоцінюються за амортизаційною вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки.

В МСФЗ усі зобов`язання поділяються на поточні та непоточні (п. 60, 61 МСБО (IAS) 1), що в українській практиці відповідає поняттям коротко- та довгострокових зобов`язань.

У системі МСФЗ розрізняють також існуючі (ті, що виникли внаслідок фактичного придбання активів) та майбутні зобов`язання (при укладенні невідмовного договору про придбання активів у майбутньому, який містить штрафні санкції за невиконання зобов`язання) (п. 4.16 Концептуальної основи).

При цьому поточні (короткострокові) зобов`язання визнаються суб`єктом господарювання за таких умов (п. 69 МСБО (IAS) 1):

-очікується погашення цього зобов`язання в ході нормального операційного циклу. Якщо тривалість такого циклу не можна чітко виміряти, припускається, що вона становить 12 місяців; це зобов`язання утримується, в основному, з метою продажу;

-зобов`язання підлягає погашенню протягом 12 місяців після закінчення звітного періоду; відсутня можливість відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум 12 місяців після закінчення звітного періоду.

Усі інші зобов`язання класифікуються як непоточні (довгострокові).

Податково-облікові наслідки поворотної фінансової допомоги обліковується від багатьох факторів, зокрема,

-довгострокова (очікуваний строк погашення понад 12) дисконтується;

-короткострокова обліковується за сумою погашення.

Процедура дисконтування обов`язкова для підприємств, які складають фінансову звітність за спрощеними формами. Якщо фінансова допомога надається на строк менше 1 року , то застосовуються наступні субрахунки:

- на строк менше 1 року - 377 «інша дебіторська заборгованість»;

-на строк якщо більше 1 року субрахунок 183 «інша дебіторська заборгованість».

При отриманні поворотної фінансової допомоги використовується субрахунок, зокрема, на строк менше 1 року - 685 «розрахунки з іншими кредиторами».

З положень бухгалтерського обліку випливає, що операція з пролонгації позики на термін , що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками поточних зобов`язань. Якщо термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових зобов`язань. Тобто, визначальним є не термін погашення такої заборгованості, а строк на який продовжено дію договору.

Відповідно, короткострокові операції слід відображати на дату балансу за номінальною вартістю, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання , за якими передбачені майбутні платежі, і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Під час судового розгляду справи встановлено, що позивач веде свою звітність з використанням МСФЗ, частково бухгалтерський облік веде і по національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку.

Зі змісту спірних договорів вбачається, що станом на кожну звітну дату кредиторська заборгованість (фінансове зобов`язання) позивача за отриманою поворотною фінансовою допомогою підлягала погашенню протягом дванадцяти місяців після звітного періоду і позивач, як боржник, за умовами договору не мав безумовного права відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду, а строк за додатковими угодами, який продовжено дію договору, не перевищує 12 місяців.

Зокрема, за умовами договорів на отримання зворотної фінансової допомоги до додатковими угодами до них, термін погашення заборгованості не наставав, а саме:

- від 05.10.2015 № 105 та додатковими до нього угодами від 31.12.2015 № 1 термін погашення заборгованості продовжено до 31.12.2016, від 30.12.2016 № 3 термін погашення заборгованості продовжено до 31.12.2017, від 22.12.2017 № 4 термін погашення заборгованості продовжено до 31.12.2018, від 21.12.2018 №5 термін повернення допомоги змінений на 31.12.2019;

- від 20.10.2015 № ПА-079/2015 та додатковими до нього угодами № 1 від 31.03.2016 року строк дії договору продовжено до 31.12.2017 року, № 2 від 31.03.2017 року строк дії договору продовжено до 31.12.2018 року, від 18.12.2018 № 3 строк дії договору продовжено до 31.12.2019 року;

- від 05.07.2016 № ПА-054/2016 та додатковими до нього угодами № 1 від 29.06.2017 р. строк дії договору продовжено до 31.12.2018 року, додатковою угодою № 2 від 17.12.2018 року строк дії договору продовжено до 31.12.2019 року.

З вище наведеного вбачається, що термін погашення заборгованості зворотної фінансової допомоги позивача був менший ніж 12 місяців після звітної дати.

Продовження терміну договору не може розглядатися як встановлення конкретної дати погашення всієї суми, тому що залишається право часткового та дострокового погашення (щодо цих умов договору змін не було).

Таким чином, твердження податкового органу, що строк погашення поворотної фінансової допомоги перевищує 12 місяців з дати балансу, є помилковим.

В ході розгляду справи судом, з урахуванням висновків Верховного Суду, встановлено, що відповідно до відомостей депозитарного управління ПАТ «Банк Кредит Дніпро» АО «Промарматура» належить 53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод». Зазначене підтверджується також інформаційними довідками від 26.12.2014 та від 19.11.2015 роки, копії яких наявні в матеріалах справи.

На суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника, підприємство може до спливу строку 365 днів укласти другий договір про надання поворотної допомоги або продовжити строк першого договору, як в даному випадку зробило ПрАТ «Славгородський арматурний завод», тому, на думку суду, позивачем дотримано термін погашення поворотної фінансової допомоги за першим договором та додатковими договорами підприємством розпочато новий відлік для повернення фінансової допомоги від засновника. Додаткові договори укладено ПрАТ «Славгородський арматурний завод» ще до спливу терміну , вказаного за основним договором.

Окрім того, згідно з вимогами чинного законодавства, операції підприємства з його власником, (в даному випадку позивач користується грошима його співвласника АО «Промарматура» (53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод») безоплатно визнаватись у складі власного капіталу, як розподіл капіталу між власниками і, відповідно, сума дисконтування, якщо б така була, не впливає на фінрезультат і зрештою на податок на прибуток. Зазначене податковим органом при винесені оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не було.

Верховний Суд постановою від 02.08.2021 року по справі № 820/7112/16 вказав, що діюче законодавство України у сфері оподаткування не встановлює обмежень щодо способів та джерел повернення поворотної фінансової допомоги, а містить лише вказівку на обов`язковість такого повернення, позивач здійснював повернення фінансової допомоги за рахунок укладення інших договорів про надання фінансової допомоги, що не заборонено законом та Статутом підприємства.

Наведене вище доводить, що заборгованість за вище наведеними договорами та додатковими угодами повернення фінансової допомоги на кожну наступну після визнання дату балансу була короткостроковою та не підлягала дисконтуванню, а термін повернення позики станом на дату закінчення звітного періоду не наставав, тому ПрАТ «Славгородський арматурний завод» під час складання фінансової звітності правильно визначено рахунок для зазначення фінансової допомоги.

У відзиві на позовну заяву податковий орган на підтвердження того, що заборгованість (фінансове зобов`язання) за отриманою поворотною фінансовою допомогою ПрАТ «Славгородський арматурний завод» є довгостроковою посилається на норми Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (П(С)БО), проте, як Верховний Судом у постанові від 20.01.2022 року по даній справі зазначив, що до предмета доказування у цій справі належить застосовувати МСФЗ, а не Положення (стандарту) бухгалтерського обліку П(С)БО.

Статтею 61 Конституції України встановлено індивідуальний характер відповідальності, що виявляється і у персональній відповідальності кожного платника податку за ведення податкового обліку.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частиною 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наведених обставин, враховуючи умови облікової політики позивача, умови договорів та додаткових договорів про надання поворотної фінансової допомоги та ту обтавину, що повернення поворотно фінансової допомоги була короткостроковою, з урахуванням обставин, викладених у постанові Верховного Суду у постанові від 20 січня 2022 року, суд не погоджується з висновком контролюючого органу про те, що позивач був зобов`язаний здійснювати дисконтування вищевказаних фінансових зобов`язань, у зв`язку із чим підприємству не правомірно та не обґрунтовано відповідно до податкового повідомлення-рішення № 0017481401 збільшено грошові зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем на 401312,00 грн. та нараховано штрафні санкції на суму 100328,00грн., а також зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390301,11грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням №0017501401.

Стосовно тверджень Верховного Суду у постанові від 20 січня 2022 року про необхідність з`ясування судом під час даного розгляду справи, з використанням якого методу оцінки були визнані отримані позивачем від контрагентів суми поворотної фінансової допомоги (первісно та в подальшому) та оцінити правильність обрання такого методу у розумінні відповідних норм МСФЗ та МСБО, що регулюють означене питання, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).

Згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищенаведені висновки суду, що спірна поворотна фінансова допомога позивача була короткостроковою і не підлягала дисконтуванню, то відсутня необхідність встановлювати метод оцінки, оскільки такий має значення під час процесу дисконтування довгострокової фінансової допомоги.

З огляду на вищевикладене та приписи ч.2 ст.2 КАС України, суд вважає, що відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а тому позов, в частині, що розглядалась, підлягає задоволенню, в податкові повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № 0017481401 та № 0017501401 - скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст. 143 Кодексу адміністративного судочинства України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу адміністративного судочинства України, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно з ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При цьому відповідно до ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Таким чином, судові витрати у вигляді сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду із цим позовом (17 610,73 грн), підлягають відшкодуванню на його користь пропорційно до розміру задоволених позовних вимог у сумі 17 443,89 грн. шляхом стягнення цих коштів з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань.

Керуючись ст. ст. 139-241, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву приватного акціонерного товариства "Славгородський арматурний завод" (52580, Дніпропетровська область, смт. Славгород, вул. Завод 1, код ЄДРПОУ 14308859) до головного управління ДПС у Дніпропетровській області ( 49600, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а) про скасування податкових повідомлень-рішень задоволити.

Визнати протиправними та скасування податкове повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року №0017481401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням на 401312 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100328 грн.

Визнати протиправними та скасування податкове повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року №0017501401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390301,11 грн.

Стягнути з головного управління ДПС у Дніпропетровській області ( 49600, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Приватного акціонерного товариства «Славгородський арматурний завод» (код ЄДРПОУ 14308859, місцезнаходження: вул. Заводська, 1, смт Славгород, Синельниківський район, Дніпропетровська область, 52580) судові витрати зі сплати судового збору пропорційно частині задоволених позовних вимог у сумі 17 443,89 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

У зв`язку з введенням воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року строком на 30 діб Указом Президента України від 24.02.2022 року № 64/2022 року «Про введення воєнного стану в Україні» (зі змінами, внесеними Указами від 14 березня 2022 року № 133/2022, затвердженим Законом України від 15 березня 2022 року № 2119-IX, та від 18 квітня 2022 року № 259/2022, затвердженим Законом України від 21 квітня 2022 року № 2212-IX, та Указом від 17 травня 2022 року № 341/2022, затвердженим Законом України від 22 травня 2022 року № 2263-IX), продовжити строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 23 серпня 2022 року строком на 90 діб (до 21 листопада 2022 року), повний текст рішення суду складено 06.09.2022 року.

Суддя С.В. Ніколайчук