Рішення № 104541582, 30.05.2022, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

Копія

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 травня 2022 року Справа № 160/2500/22 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіЗлатіна Станіслава Вікторовича за участі секретаря судового засіданняДивнич Д.І. за участі: представника позивача представника відповідачів Забродін С.І. Сігалова М.Е. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "РІМ-БУД" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та визнання протиправними дій

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "РІМ-БУД" до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якому просить:

- визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0183990702 по податку на прибуток на суму 1 531 099 грн. та штрафні санкції на суму 208 807, 25 грн;

- визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповідомлення -рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184000702 по податку на додану вартість на суму 539 386 грн. та штрафні санкції на суму 134 846, 50 грн.;

- визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184010702 про застосування штрафу на суму 13671 грн. за заниження податкових зобов`язань на суму податку на додану вартість по операціям з реалізації робіт для ТОВ «ГАДЖЕТ ТРЕЙДІНГ»;

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184240717 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2 878, 66 грн;

- визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області під час проведення перевірки за результатами якої було складено акт перевірки № 3030/04-36-07-02/35042112 від 06.09.2021 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ-БУД».

- визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області під час винесення податкових повідомлень- рішень: від 22.11.2021 року № 0183990702, № 0184000702, № 018401072, рішення від 22.11.2021 № 0184240717 про застосування штрафних санкцій;

- визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області щодо не розгляду заперечень на акт перевірки № 3030/04-36-07-02/35042112 від 06.09.2021 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ-БУД»;

- визнати протиправними дії і рішення Державної податкової служби України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06. про залишення скарги адвоката Кияненко Д.О. в інтересах ТОВ «РІМ-БУД» про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.22.2021 року, без розгляду.Позовні вимоги обґрунтовані наступним:

перевірка проведена з порушенням мораторію, який визначений п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового Кодексу; відповідні зміни стосовно права Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України не вносилися до Податкового кодексу України; Кабінет Міністрів України не в праві був приймати постанову від 03.02.2021 року № 89, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких перевірок;

у акті перевірки відсутні підписи всіх осіб, які провадили перевірку, а тому акт перевірки не є належним чином оформленим;

ГУ ДПС у Дніпропетровській області виніс податкові повідомлення рішення та рішення про застосування штрафних санкцій не розглянувши заперечення позивача на акт перевірки, які направлено поштою;

податкові повідомлення рішення направлено позивачу поштою 25.11.2021 року, тобто з порушенням строку встановленого абз. 3 розділу 3 наказу Мінфіну від 28.12.2015 року № 1204, тобто пізніше ніж наступного робочого дня після їх прийняття;

залишення ДПС України скарги позивача на податкові повідомлення рішення без розгляду є протиправним, оскільки платник податків вправі подавати скаргу у електронному вигляді, яка підписана електронним цифровим підписом;

відповідач дійшов до протиправних висновків про те, що господарські операції позивача з ТОВ «Гаджет-Трейдинг», ТД «Олексіївський-21» та ФОП ОСОБА_1 є нереальними, оскільки факт їх реального здійснення підтверджуються первинними документами; факт порушення контрагентами позивача податкової дисципліни не повинен нести негативні наслідки для позивача; первинні документи містять всі необхідні реквізити;

ГУ ДПС у Дніпропетровській області невірно визначив загальну суму операції позивача з Imperial SP Z O.O.SP.K; вірною є сума 104852,90 грн.; внаслідок чого невірно визначено об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2020 рік; вірною сумою податку є 31455,87 грн.

Ухвалою суду від 21.03.2022 року відкрито провадження у справі та вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Відповідач ДПС України, надав суду відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позову, оскільки Порядком оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, який затверджено наказом Мінфіну України від 21.10.2015 року № 916, не передбачено подання скарг у електронному вигляді платниками податків з накладенням електронного цифрового підпису; рішення за результатами розгляду скарги платника податків не може бути оскаржено в суді, оскільки не є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні статті 19 КАС України.

Відповідач ГУ ДПС у Дніпропетровській області, надав суду відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позову з наступних підстав:

перевірка позивача була призначена до моменту введення мораторію, який визначений п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового Кодексу; після введення мораторію проведення перевірки було зупинено; Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 року № 89, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких перевірок; після цього відповідач поновив перевірку позивача та закінчив її; перевірка поновлена та проведена згідно чинного законодавства України;

відсутність у акті перевірки підписів всіх осіб, які провадили перевірку не є підставою для висновку про те, що акт перевірки не є належним чином оформленим та не є належним доказом; це не може бути самостійною підставою для визнання недійними рішень, які прийняті на підставі акту перевірки;

відповідач не отримував від позивача заперечення на акт перевірки;

лише порушення строку направлення платнику податків податкових повідомлень рішень не є самостійною підставою для їх скасування;

господарські операції позивача з ТОВ «Гаджет-Трейдинг», ТД «Олексіївський-21» та ФОП ОСОБА_1 є нереальними, оскільки факт їх реального здійснення не підтверджуються первинними документами; первинні документи не містять всі необхідні реквізити;

позивач невірно відобразив результат від господарської діяльності з Imperial SP Z O.O.SP.K у податковій звітності, що призвело до заниження податку на прибуток.

Ухвалою суду від 30.05.2022 року відмовлено у задоволенні клопотання представника позивача про залишення позовної заяви без розгляду.

Ухвалою суду від 30.05.2022 року закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті.

Позивач у судовому засіданні підтримав заявлені позовні вимоги.

Відповідачі у судовому засіданні заперечував проти позову з підстав, які вказані у відзивах на позовну заяву.

Суд, дослідивши письмові докази, наявні у матеріалах справи, заслухавши пояснення представників сторін, встановив наступне.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу № 2814-п від 07.07.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ БУД» провів перевірку позивача.

У наказі № 2814-п від 07.07.2021 року є посилання на постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких перевірок.

За наслідками перевірки складено Акт від 06.09.2021 року № 3030/04-36-07-02/35042112.

У акті перевірки відображено наступні висновки:

позивачем занижено податок на прибуток на суму 1531099 грн. за періоди 1 квартал 2019 року 3 квартал 2020 року;

позивачем занижено ПДВ на суму 539386 грн. за період квітень 2017 року, вересень 2019 року, березень 2020 року, травень 2020 року;

застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних;

штраф за несвоєчасну сплату до бюджету ПДФО у сумі 131200,15 грн.;

позивачем не своєчасно нараховано ЄСВ у розмірі 6805,43 грн. за вересень 2018 року, грудень 2018 року, вересень 2020 року.

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесло наступні рішення:

податковеповідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0183990702 по податку на прибуток на суму 1 531 099 грн. та штрафні санкції на суму 208 807, 25 грн;

податковеповідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184000702 по податку на додану вартість на суму 539 386 грн. та штрафні санкції на суму 134 846, 50 грн.;

податковеповідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184010702 про застосування штрафу на суму 136791 грн. за заниження податкових зобов`язань на суму податку на додану вартість по операціям з реалізації робіт для ТОВ «ГАДЖЕТ ТРЕЙДІНГ»;

рішення від 22.11.2021 року № 0184240717 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2 878, 66 грн.

Стосовно доводів позивача про порушення ГУ ДПС у Дніпропетровській області мораторію на проведення перевірок під час дії карантину, суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог п.52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

Таким чином, на території України з 18.03.2020 року установлено мораторій на проведення в т.ч. і документальних планових перевірок платників податків.

На усій території України через COVID-19 карантин установлено з 12 березня 2020 року згідно постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року № 211, який неодноразово продовжувався.

На момент винесення ГУ ДПС у Дніпропетровській області наказу наказу № 2814-п від 07.07.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ БУД» карантин через COVID-19 не був завершений та була відсутня постанова Кабінету Міністрів України стосовно завершення карантину.

Щодо посилання відповідача на постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких перевірок суд зазначає про те, що згідно з абзацом 1 вказаної постанови КМУ № 89, вона прийнята на підставі пункту 4 розділу II Прикінцеві положення Закону України Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік від 17.09.2020 р. № 909-IX (далі Закон № 909), якою передбачено, що У період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надати право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Аналіз наведеної у попередньому абзаці норми Закону № 909 та інших положень цього Закону - не надають КМ України повноважень щодо відновлення проведення податкових перевірок, або скорочення строку дії обмежень, встановлених п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового Кодексу в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок. Якби законодавець мав намір надати такі повноваження КМУ, то він би вніс зміни безпосередньо до норм ПК України, оскільки відповідно до п. 2.1 ПК України, зміна положень ПК України може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Таким чином, КМ України прийняв постанову від 03.02.2021 р. № 89 всупереч нормам ПК України, а у разі застосування податковим органом цієї постанови з метою здійснення перевірок, платники податків можуть поставити під сумнів її правомірність, а також результати її проведення в період мораторію.

Відповідно до листа Міністерства юстиції України від 26.12.2008 року №758-0-2-08-19 "Щодо практики застосування норм права у випадку колізії" у разі існування суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній структурі органами - вищестоящим та нижчестоящим, застосовується акт, прийнятий вищестоящим органом, як такий, що має більшу юридичну силу.

При цьому, суд наголошує, що відповідно до рішення Конституційного Суду України від 17 жовтня 2002 року N 17-рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень статей 75, 82, 84, 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста п`ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу владу самостійно, без участі інших органів.

Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні нормативно- правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм. Підпорядкованість таких актів законам закріплена у положеннях Конституції України (ст.8).

Згідно з частиною третьою статті 113 Конституції України Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, а також указами Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції та законів України.

Таким чином, зазначаючи однією із підстав для здійснення документальної перевірки ТОВ РІМ-БУД відповідно до наказу № 2814-п від 07.07.2021 року саме постанову Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" - відповідач по справі у вказаний спосіб діяв всупереч норм закону, який має вищу юридичну силу і обовязково повинен застосовуватися у випадку, якщо підзаконний акт суперечить нормам закону, якими є п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового Кодекс України.

Конституційний Суд України у п.2.2 рішення від 30.11.2010 року № 22рп/2010 у справі № 1-47/2010 за конституційним поданням 54 народних депутатів України щодо відповідності Конституції України (конституційності) положень статей 14, 24, 64, пунктів 7-13 розділу VII "Прикінцеві положення" Закону України "Про Державний бюджет України на 2010 рік" вказує наступне: «Конституційний Суд України неодноразово за зверненнями суб`єктів права на конституційне подання розглядав справи і приймав рішення щодо відповідності Конституції України (конституційності) законів про Державний бюджет України чи їх окремих положень.

Зокрема, у Рішенні від 9 липня 2007 року N 6-рп/2007 (справа про соціальні гарантії громадян) Конституційний Суд України встановив, що вимоги щодо змісту закону про Державний бюджет України містяться в частині другій статті 95 Конституції України, положення якої конкретизовано у статті 38 Кодексу; визначений частиною другою статті 95 Конституції України, частиною другою статті 38 Кодексу перелік правовідносин, які регулюються законом про Державний бюджет України, є вичерпним; зі змісту положень Конституції України та Кодексу вбачається, що закон про Державний бюджет України як правовий акт, чітко зумовлений поняттям бюджету як плану формування та використання фінансових ресурсів, має особливий предмет регулювання, відмінний від інших законів України - він стосується виключно встановлення доходів та видатків держави на загальносуспільні потреби, тому цим законом не можуть вноситися зміни, зупинятися дія чинних законів України, а також встановлюватися інше (додаткове) правове регулювання відносин, що є предметом інших законів України (абзаци четвертий, п`ятий, шостий пункту 4 мотивувальної частини).

Визнавши вказаним рішенням окремі положення Закону України "Про Державний бюджет України на 2007 рік" такими, що не відповідають Конституції, Конституційний Суд України звернув увагу Верховної Ради України, Президента України, Кабінету Міністрів України на необхідність додержання положень статей 1, 3, 6, 8, 19, 22, 95, 96 Конституції України, статей 4, 27, частини другої статті 38 Кодексу при підготовці, прийнятті та введенні в дію закону про Державний бюджет України (пункти 1, 4 резолютивної частини).

На зазначених положеннях Основного Закону України, Кодексу і наведених правових позиціях Конституційного Суду України ґрунтувалося його Рішення від 22 травня 2008 року N 10-рп/2008 у справі щодо предмета та змісту закону про Державний бюджет України, яким визнано неконституційними окремі положення Закону України "Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України" (пункт 2 резолютивної частини). У цьому рішенні Конституційний Суд України дійшов висновку, що законом про Державний бюджет України не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві; у разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони (абзаци третій, четвертий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини)».

Отже, Конституційний Суд України у своїх рішеннях прямо вказує на те, що Законом України про Державний бюджет України не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві; у разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони.

Згідно частин 1-4 статті 7 КАС України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України. У разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України. Якщо суд доходить висновку, що закон чи інший правовий акт суперечить Конституції України, суд не застосовує такий закон чи інший правовий акт, а застосовує норми Конституції України як норми прямої дії.

За вказаних обставин суд доходить до висновку, що пункту 4 розділу II Прикінцеві положення Закону України Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік від 17.09.2020 р. № 909-IX, а також постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89, суперечать Конституції України та ПК України, а тому не застосовуються судом до спірних правовідносин.

Аналогічну за своїм змістом правову позицію займає Верховний Суд у постанові від 22.02.2022 року у справі № 420/12859/21, вказуючи на те, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину є прямо закріплений у ПК України. Відповідна норма в частині обмеження на проведення планових перевірок була чинною та не зупинялась. Строки дії мораторію повинні змінюватися шляхом прямого внесення змін ДО ПК України.

Згідно правової позиції Верховного Суду України, яка висловлена у постанові від 24.12.2010 року у справі за позовом ТОВ «FOODS and GOODS L.T.D.» до ДПІ у Калиновському районі м. Донецька, третя особа ДПА в Донецькій області, про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Однак у відповідності до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 21.02.2020 року по справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатися на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень рішень.

Згідно правової позиції Великої Палати Верховного Суду, яка викладена у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

У відповідності до ч.1 ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Доктрина «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree) сформульована Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» «Балицький проти України», «Нечипорук і Йонкало проти України»,«Яременко проти України».

Відповідно до цієї доктрини, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його допомогою, будуть такими ж («Гефген проти Німеччини»). Недопустимими є докази, здобуті із суттєвим порушенням прав та свобод людини.

На думку ЄСПЛ, надається оцінка допустимості всього ланцюжка доказів, що базуються один за іншим, а не кожного окремого доказу автономно.

У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид доктрини «плодів отруйного дерева», яка полягає в тому, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших. Таким чином, допустимі самі по собі докази, отримані за допомогою відомостей, джерелом яких є недопустимі докази, стають недопустимим.

Оскільки докази порушення позивачем вимог податкового так і іншого законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, були отримані відповідачем під час проведення перевірки, наказ на продовження проведення якої та дії стосовно продовження проведення якої не відповідають вимогам ПК України, то такі докази одержані з порушенням порядку, встановленого законом, а тому суд не бере їх до уваги у відповідності до вимог ч.1 ст. 74 КАС України.

Інших доказів порушення позивачем вимог законодавства України ніж ті, які відображені у акті перевірки відповідачами суду не надано.

За вказаних обставин суд вважає всі оскаржувані рішення, які винесені за результатами перевірки протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 04.03.2021 року у справі № 640/18411/16 не виконання вимог закону щодо наявності підстав для призначення та проведення документальної перевірки та не спростування відповідачем обставин незаконності рішення про призначення перевірки, призводять до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, акт перевірки, отриманий в результаті такої перевірки, виходячи з положень допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, податкові повідомлення рішення та інші рішення, прийняті за наслідками такої перевірки та на підставі акта перевірки, який є недоспутимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Такі висновки суду обґрунтовані сталою практикою Верховного Суду у постановах від 15.01.2020 року у справі № 820/609/18, від 29.10.2020 року у справі № 520/11034/18, від 24.12.2020 року у справі № 320/6463/18, від 09.02.2021 року у справі № 804/3329/15.

Суд відмовляє у задоволенні позовної вимоги - визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області під час проведення перевірки за результатами якої було складено акт перевірки № 3030/04-36-07-02/35042112 від 06.09.2021 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ-БУД», оскільки неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Суд відмовляє у задоволенні позовної вимоги - визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області під час винесення податкових повідомлень- рішень: від 22.11.2021 року № 0183990702, № 0184000702, № 018401072, рішення від 22.11.2021 № 0184240717 про застосування штрафних санкцій; визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області щодо не розгляду заперечень на акт перевірки № 3030/04-36-07-02/35042112 від 06.09.2021 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «РІМ-БУД`з наступних підстав.

У ч.1 ст.5 Кодексу адміністративного суду України зазначено, що кожна особа має право у порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Крім того, відповідно до ст.2, п.1 ч.2 ст.19 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах, зокрема: спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження

Із наведених норм права випливає, що позивач на власний розсуд визначає чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб`єкта владних повноважень.

Проте ці рішення, дія або бездіяльність у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин.

Отже, виключно результат реалізації повноваження органу (а саме - рішення органу), а не процес реалізації його повноважень (як то, дії по прийняттю рішення) може бути об`єктом судового оскарження. А дотримання органом вимог актів законодавства щодо порядку та способу прийняття рішення входить до предмету доказування при розгляді спору про правомірність рішення, прийнятого органом за результатами розгляду документів.

Щодо позовної вимоги - визнати протиправними дії і рішення Державної податкової служби України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06 про залишення скарги адвоката Кияненко Д.О. в інтересах ТОВ «РІМ-БУД» про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.22.2021 року, без розгляду, то суд зазначає наступне.

Рішенням ДПС України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06 скаргу позивача на оскаржувані рішення залишено без розгляду через порушення вимог, оскільки Порядком оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, який затверджено наказом Мінфіну України від 21.10.2015 року № 916, не передбачено подання скарг до ДПС України електронною поштою, а тому позивачем порушено порядок подання скарги на податкові повідомлення рішення.

Судом під час розгляду справи встановлено та не заперечується сторонами, що позивач подав скаргу на оскаржувані рішення до ДПС України через електронну пошту.

Згідно пункту 56.3 ПК України скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій або електронній формі засобами електронного зв`язку (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується. Подання скарги в електронній формі засобами електронного зв`язку здійснюється платниками податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

Порядок оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, який затверджено наказом Мінфіну України від 21.10.2015 року № 916, у пункті 1 розділу ІІІ встановлює, що скарга подається у письмовій або електронній формі засобами електронного зв`язку до контролюючого органу вищого рівня протягом десяти робочих днів, що настають за днем отримання платником податків рішення контролюючого органу, що оскаржується. Подання скарги в електронній формі засобами електронного зв`язку здійснюється платниками податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, з дотриманням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги"; у пункті 2 розділу IV встановлює, що днем подання платником податків скарги є: при надсиланні скарги засобами електронного зв`язку - фактична дата отримання скарги контролюючим органом.

Отже, чинне законодавство України передбачає право платника податків подавати скарги до ДПС України засобами електронного зв`язку.

За вказаних обставин ДПС України протиправно позбавило позивача можливості скористатися адміністративним оскарженням податкових повідомлень рішень.

Згідно вимог пункту 56.10 ПК України рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку.

Оскільки ДПС України не розглянуло по суті скаргу позивача, то останній вправі оскаржити у судовому порядку рішення про залишення скарги платника податків без розгляду.

Отже, рішення ДПС України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06 про залишення скарги без розгляду є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд відмовляє у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправними дій Державної податкової служби України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06 про залишення скарги адвоката Кияненко Д.О. в інтересах ТОВ «РІМ-БУД» про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.22.2021 року, оскільки виключно результат реалізації повноваження органу (а саме - рішення органу), а не процес реалізації його повноважень (як то, дії по прийняттю рішення) може бути об`єктом судового оскарження. А дотримання органом вимог актів законодавства щодо порядку та способу прийняття рішення входить до предмету доказування при розгляді спору про правомірність рішення, прийнятого органом за результатами розгляду документів.

Суд відхиляє доводи позивача про те, що порушення строку направлення платнику податків податкових повідомлень рішень є підставою для їх скасування, оскільки чинне законодавства України не містить такої правової підстави.

Також суд відхиляє доводи позивача про те, що у акті перевірки відсутні підписи всіх осіб, які провадили перевірку, а тому акт перевірки не є належним чином оформленим, оскільки згідно правової позиції судової палати Верховного Суду, яка викладене у постанові від 19.06.2020 року у справі № 140/388/19, відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її провадила, стосується результатів оформлення перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акту, за відсутності порушень правил проведення перевірки.

За вказаних обставин позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Судові витрати підлягають розподілу відповідно до вимог ч.3 ст. 139 КАС України.

Керуючись ст. 241-246 , Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «РІМ БУД» (49000, м. Дніпро, вул. Десантників, 1, код ЄДРПОУ 35042112) до Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393), Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а, код ЄДРПОУ ВП 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень та визнання протиправними дій задовольнити частково.

Визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0183990702 по податку на прибуток на суму 1 531 099 грн. та штрафні санкції на суму 208 807, 25 грн.

Визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповід омлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184000702 по податку на додану вартість на суму 539 386 грн. та штрафні санкції на суму 134 846, 50 грн.

Визнатипротиправнимтаскасуватиподатковеповідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184010702 про застосування штрафу на суму 136 791 грн.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 22.11.2021 року № 0184240717 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2 878, 66 грн;

Визнати протиправним та скасувати рішення Державної податкової служби України від 04.01.2022 № 27/6/99-00-06-01-01-06 про залишення скарги адвоката Кияненко Д.О. в інтересах ТОВ «РІМ-БУД» про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.11.2021 року, без розгляду.

В іншій частині заявлених позовних вимог відмовити.

Стягнути з Державної податкової служби України за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РІМ БУД» сплачену суму судового збору у розмірі 2481 грн.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РІМ БУД» сплачену суму судового збору у розмірі 24810 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 30 травня 2022 року.

Суддя (підпис) С.В. Златін

Виготовлено з автоматизованої системи документообігу суду

Суддя С.В. Златін

Рішення не набрало законної сили

Суддя С.В. Златін