Рішення № 101395368, 18.11.2021, Окружний адміністративний суд міста Києва

1/748

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1 Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 листопада 2021 року м. Київ № 640/21895/19

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Клочкової Н.В., при секретарі судового засідання Бєсєді А.Ю., за результатами судового засідання в адміністративній справі за позовом

товариства з обмеженою відповідальністю «Укрвіпсервіс»

до Головного управління ДПС у місті Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

за участі представника позивача, представника відповідача

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва надійшла позовна заява товариства з обмеженою відповідальністю «Укрвіпсервіс» (надалі - позивач), адреса: 03062, місто Київ, проспект Перемоги, будинок 65 до Головного управління ДПС у місті Києві (надалі - відповідач) адреса: 04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, будинок 33/19, в якій позивач просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у місті Києві від 09 серпня 2019 року № 00010351402, № 00010361402, № 00010371402, № 00010381402.

Підставою позову вказано порушення прав та інтересів позивача, внаслідок прийняття суб`єктом владних повноважень неправомірних податкових повідомлень-рішень.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ПОЗИЦІЇ УЧАСНИКІВ СПРАВИ ТА ПРОЦЕСУАЛЬНІ ДІЇ

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 листопада 2019 року прийнято справу до провадження та вирішено здійснити розгляд справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 грудня 2019 року замінено відповідача Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві на Головне управління ДПС у місті Києві.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 червня 2020 року зупинено провадження в адміністративній справі № 640/21895/19 до одержання Окружним адміністративним судом міста Києва результатів судової економічно-товарознавчої експертизи.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 лютого 2021 року поновлено провадження та призначено підготовче засідання.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що податкові повідомлення-рішення є необґрунтованими та протиправними, оскільки ґрунтуються на неправомірних висновках податкового органу щодо порушень суб`єктом господарської діяльності податкового законодавства.

Відповідач в свою чергу на підтвердження правомірності своїх дій зазначає, що податковим органом під час виконання функцій покладених чинним законодавством, було дотримано встановлені приписи чинного законодавства та правомірно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, у зв`язку з чим податковий орган просив у задоволенні позовних вимог позивача відмовити у повному обсязі та залишити в силі прийняті податкові повідомлення-рішення.

Порушення податкового законодавства які стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових-повідомлень рішень викладені уповноваженим особами податкової служби в акті перевірки та які на переконання представника податкового органу являються правомірними та підтверджуються відповідними доказами.

В судових засіданнях представник позивача підтримав аргументи викладені в адміністративному позові та просив задовольнити позовні вимоги в повному обсязі та скасувати протиправні податкові повідомлення-рішення.

Представник відповідача заперечував проти задоволення позовних вимог та просив у їх задоволенні відмовити, пославшись на аналогічні підстави, які зазначені у відзиві на позовну заяву.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

У період з 12 червня 2019 року по 04 липня 2019 року на підставі направлень від 12 червня 2019 року № 1189/26-15-14-02-05, від 12 червня 2019 року № 1190/26-15-14- 02-05, від 12 червня 2019 року № 1257/26-15-42-08, від 12 червня 2019 року № 1558/26-15-14-03-05, від 12 червня 2019 року № 1457/26-15-14-06-03, від 12 червня 2019 року № 5482/26-15-14-09-01, виданих Головним управлінням ДФС у місті Києві, державними ревізорами-інспекторами Головного управління ДФС у м. Києві на підставі наказу Головного управління ДФС у місті Києві від 30 травня 2019 року № 7329 проведена планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Укрвіпсервіс» (код 37687219) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 28 квітня 2011 року по 31 березня 2019 року та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року.

За результатами перевірки Головним управлінням ДФС у місті Києві було складено акт № 447/26-15-14-02-05/37687219 від 11 липня 2019 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» (код 37687219) з питань дотримання податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, валютного - за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 28 квітня 2011 року по 31 березня 2019 року та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року», у висновках якого вказано, що перевіркою встановлено порушення:

1. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 395 721,00 грн, в тому числі: за 2016 рік у сумі 134 398,00 грн, за 2017 рік у сумі 645 885,00 грн, за 2018 рік у сумі 615 438,00 грн.

2. п. 44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 777 704,00 грн, в тому числі: за грудень 2016 року у сумі 360 302,00 грн; за січень 2017 року у сумі 20 616,00 грн; за грудень 2017 року у сумі 1 337 278,00 грн; за серпень 2018 року у сумі 206 372,00 грн; за вересень 2018 року у сумі 97 499,00 грн; за жовтень 2018 року у сумі 600 775,00 грн; за грудень 2018 року у сумі 61 927,00 грн; за січень 2019 року у сумі 92 935,00 грн; та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2019 у сумі 1 488 802,00 грн.

3. п. 201.1. п. 201.8. п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством здійснено реєстрацію податкових накладних з порушенням термінів за липень 2017 року, не здійснено реєстрацію податкових накладних за грудень 2017 року.

4. п. 8 статті 9 Закону України від 08 липня 2010 № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пп. 4.3.6 п. 4.3 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, щодо не своєчасної сплати єдиного соціального внеску в бюджет в періоді з 13 листопада 2017 року по 20 листопада 2017 року.

5. пп. 4 п. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», п. 1 розділу III Наказу Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435 «Про затвердження Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», щодо не своєчасного подання звіту за вересень 2017 року.

6. пп. 141.4.2., пп. 141.4.4., п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України занижено податку з доходу нерезидента на суму 1 815 гривень за 2017 рік, 1 272 гривні за 2018 рік.

Обґрунтовуючи вказані вище висновки Акту перевірки, службовими особами податкового органу було зазначено, що ТОВ «Укрвіпсервіс» було укладено з ТОВ «Лівайз Груп» (код 39932984) кілька договорів купівлі-продажу, а саме від 25 травня 2016 року № 2505-16, від 31 травня 2016 року № 3105-16; від 03 червня 2016 року № 0306-16, від 30 червня 2016 року № 3006-16 та договір транспортно-експедиторського обслуговування від 04 квітня 2016 року № ТЕО-0404-16.

Службовими особами податкового органу під час перевірки було встановлено, що на підставі вищезазначених договорів ТОВ «Укрвіпсервіс» виписано ТОВ «Лівайз Груп» видаткові накладні та такі видаткові накладні, які були надані до перевірки та підписані директором ТОВ «Лівайз Груп» ОСОБА_3 та директором ТОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2. Також, на підставі договору від 04 квітня 2016 року № ТЕО-0404-16, ТОВ «Укрвіпсервіс» було виписано ТОВ «Лівайз Груп» акти виконаних робіт, які також підписано директором ТОВ «Лівайз Груп» ОСОБА_3 та директором ГОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2.

Надалі, службові особи податкового органу зазначили, що відповідно інформаційної системи «Єдиний реєстр податкових накладних» ТОВ «Укрвіпсервіс» в адресу ТОВ «Лівайз Груп» було зареєстровано відповідні податкові накладні.

Суми податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено ТОВ «Укрвіпсервіс» до складу податкового кредиту відповідного періоду, відображені у реєстрі отриманих податкових накладних, які відповідають даним додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість, даним декларації з ІІДВ за відповідні періоди та даним Єдиного реестру податкових накладних.

Також, ТОВ «Укрвіпсервіс» до перевірки були надані платіжні доручення щодо перераховання коштів ТОВ «Лівайз Груп» з поточного рахунку № НОМЕР_1 банку АТ «Артем-Банк» на поточний рахунок ГОВ «Укрвіпсервіс» № НОМЕР_2 філії «Рорахунковий центр» АТ КБ «Приватбанк» та платіжні доручення щодо перерахування коштів ТОВ «Лівайз Груп» з поточного рахунку № НОМЕР_3 банку АТ «Альфа-банк» на поточний рахунок ТОВ «Укрвіпсервіе» № НОМЕР_2 філії «Рорахунковий центр» АТ КБ «Приватбанк»

Водночас, під час перевірки службовими особами податкового органу було встановлено, що згідно з ІС «Податковий блок» підсистеми СФП, за ТОВ «Лівайз Груп» зареєстрована картка суб`єкта фіктивного підприємництва та відповідно до даних з Єдиного державного реєстру судових рішень вбачається, що Києво-Святошинським районним судом Київської області від 03 квітня 2018 року, справа № 369/2278/18, щодо кримінального провадження № 32017100000000159 по обвинуваченню у вчиненні злочинів, передбачених ч. 5 ст. 27. ч. 1 ст. 205. ч. 2 ст. 205-1 Кримінального кодексу України було прийнято вирок, з гілно якого вбачається: «...ОСОБА 2 у 2016 році, перебуваючи на території м. Києва (більш точний час та місце не встановлено) та діючи на прохання невстановлених осіб, матеріали відносно яких виділено в окреме провадження, вчинив пособництво у фіктивному підприємництві шляхом придбання суб`єктів підприємницької діяльності, а саме ТОВ «Лівайз Груп» (код СДРПОУ 39932984) та ТОВ «Елевтек Груп» (код ЄДРПОУ 40518981) з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні від імені даних підприємств псевдо фінансово-господарських операцій з метою сприяння підприємствам реального сектору економіки в ухиленні від сплати податків...»

Таким чином, службові особи податкового органу, в ході перевірки взаємовідносин ТОВ «Укрвіпсервіс» з ТОВ «Лівайз Груп» було виявлено наступні обставини по ТОВ «Лівайз Груп»:

- відсутній рух активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції;

- відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості для вчинення задекларованих господарських операцій, а саме: відсутній кваліфікований персонал; відсутні основні фонди (за умови, що вони необхідні для здійснення операцій);

- здійснення контрагентами-покупцями операцій без ділової мети та обліку операцій безвідносно до їх реального економічного змісту;

- щодо посадових осіб наявні вироки у вчинених кримінальних правопорушень, передбачених ст. 205 Кримінального кодексу України, та допити про непричетність до господарської діяльності, відкриті кримінальні провадження за організацію та участь у фіктивному підприємництві.

Отже, на переконання податкового органу, у ТОВ «Лівайз Груп», з урахуванням встановлених обставин, відсутні основні фонди, необхідні для зберігання відповідних ТМЦ, в номенклатурі придбання, відсутні послуги зберігання, складські послуги, послуги з оренди необоротних активів тощо, у ГОВ «Лівайз Груп» відсутні трудові ресурси, а також згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних у ТОВ «Лівайз Груп» відсутня реалізація ТМЦ придбаних у ГОВ «Укрвіпсервіс», що свідчить про те, що ТОВ «Укрвіпсервіс» в порушення пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України було занижено доходи за 2016 рік у сумі 629 487,00 грн.

Також, з аналізу Акту перевірки вбачається, що податковим органом було встановлено, що ТОВ «Укрвіпсервіс» невірно відображено дані фінансово-господарської діяльності в звіті про фінансові результати за 2016 рік, так як показники звіту рядка 2050 Звіту про шансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» не відповідають даним бухгалтерського обліку, що призвело до заниження показників рядку 2050 у сумі 55 103,82 грн.

В свою чергу, службові особи податкового органу на підставі вказаних обставин, прийшли до висновку, що при перенесенні підприємством неправомірно відображеної інформації у регістрах бухгалтерського обліку до фінансової звітності порушено норми пункту 3 розділу Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868, що в свою чергу призвело до того, що в порушення пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, П(С)БО 16 «Витрати» ТОВ «Укрвіпсервіс» було завищено витрати за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 на загальну суму 55 104,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 55 104,00 гривень.

Крім того, службовими особами податкового органу в Акті перевірки зазначено, що в порушення пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового Кодексу, ТОВ «Укрвіпсервіс» занижено значення рядка 03 додатку РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємства «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)» на суму 30 відсотків вартості товарів придбаних у компаній «Development Manufacturing Factory Limited», «Kaxarov Jasur Mamurovich» на загальну суму 7 902 033,00 гривень.

В обґрунтування вказаних вище висновків, службовими особами податкового органу було зазначено, що операції, здійснені між ТОВ «Укрвіпсервіс» та компаніями-нерезидентами (реєстрація Республіка Узбекистан та Особливий адміністративний район Китаю - Гонконг) у період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, відповідають п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу: Республіка Узбекистан та Гонконг входять до затвердженого переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, а тому, з огляду на вказані обставини, на переконання службових осіб податкового органу, ТОВ «Укрвіпсервіс» в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 пп. 140.5.4 п. 140.5 ст.140 Податкового кодексу України, було знижено показники рядку 3.1.7 Додатку РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств «Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)» на загальну суму 6 861 936,00 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік - 3 442 835,00 грн, 2018 рік - 3 419 101,00 грн.

Також, виходячи з приписів Акті перевірки вбачається, за твердженнями податкового органу, в порушення п.44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, підприємством не нараховане податкове зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 4 266 642,00 грн, в тому числі: за 2016 рік у сумі 2 259 864,00 грн, за 2017 рік у сумі 2 006 642,00 грн.

Так, службовими особами зазначено, що в ході проведення перевірки керівнику підприємства ТОВ «Укрвіпсервіс» було надано запит про надання документів щодо зберігання товарів.

В свою чергу, на виконання вимоги податкового органу, до перевірки позивачем були надані договори оренди складських приміщень, а саме:

- Договір № 50 оренди нежитлового п приміщення від 01 березня 2019 року відповідно якого ТОВ «Керуюча компанія складами», (Орендодавець), в особі директора ОСОБА_5 та ТОВ «Укрвіпсервіс», (Орендодар), в особі директора ОСОБА_2 домовились пре наступне: Орендодавець передає Орендарю запиту на певний строк у користування нерухоме майно складські приміщення загальною площею 156 квадратних метрів за адресою: АДРЕСА_1;

- Договір про надання послуг № б/н від 01 жовтня 2018 року відповідно якого ФОП ОСОБА_1 , (Виконавець) та ТОВ «Укрвіпсервіс», (Замовник), в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне: за цим договором Виконавець зобов`язується надати послуги щодо зберігання та складування майна, яке передане йому Замовником, і повернути це майно в цілості на першу вимогу Замовника. З аналізу вказаного договору вбачається, що приміщення, в якому здійснюється зберігання майна, розташовується за адресою: АДРЕСА_1.

- Договір суборенди № 84СБ від 01 жовтня 2018 року відповідно якого ТОВ «Тайм інвест», (Орендар), в особі директора ОСОБА_4 та ТОВ «Укрвіпсервіс», (Суборендодар), в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне: Орендар зобов`язується передати, а суборендар зобов`язується прийняти в платне, сорокове користування об`єкт нерухомого майна частину нежитлового складського приміщення площею 100,0 квадратних метрів, яке знаходиться за адресою: 8 км. + 100 м. траси Одеса-Київ-Санкт-Петербург, Одеська область., Біляївський район, Усатівська сільрада. Відповідно акту приймання-передачі від 01 жовтня 2018 року № б/н зазначено, що передане для надання послуг майно розміщується на 350 квадратних метрах та має об`єм 300 м3.

В свою чергу, з аналізу матеріалів Акту встановлено, що в ході проведення перевірки, здійснено огляд складського приміщення за результатами якого складено акт від 26 червня 2019 № 1074/26-15-14-02-05 в якому зазначено таке:

«ГУ ДФС у м. Києві проводиться виїзна планова перевірка ТОВ «Укрвіпсервіс» код 37687219 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019.

Керівником підприємства до перевірки надані договори оренди складських приміщень, а саме:

1) Договір про надання послуг від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) щодо зберігання їла складування майна за адресою АДРЕСА_1 . Згідно акту прийому передачі площа приміщення становить 350 м2 та має об`єм 300 м3. Схема орендованого приміщення відсутня.

2) Договір № 50 оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480 щодо зберігання продовольчих та промислових товарів за адресою АДРЕСА_1 , загальною площею 156м2. Схема орендованого приміщення відсутня.

3) Договір суборенди від 01.10.2018 № 84СБ укладений з ТОВ «Тайм інвест» код 37984145 щодо зберігання та складування майна за адресою 8 км. + 100 м. траси Одеса - Київ - Санкт-Петербург, Одеська обл., Біляївський, Усатівська сільрада. Загальною площею 100м2. Схема орендованого приміщення відсутня, (копії договорів оренди наведені в додатку 2 пертого примірника акту)

Відповідно усного пояснення директора інші договори оренди складських приміщень, договори зберігання товарів, крім вищевказаних, в перевіряємому періоді не заключались.

З урахуванням вимог п.п. 20.1.13.. п. 20.1.. cm. 20 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ ГУ ДФС у м. Києві, в ході проведення перевірки здійснено огляд складських приміщень згідно договорів оренди від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) за адресою АДРЕСА_1 та № 50 оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480 за адресою АДРЕСА_1.

Огляд приміщення здійснено в присутності керівника підприємства ТОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2 26.06.2019 року о 15 годині 30 хв.

Фактично орендоване складське приміщення знаходиться за адресою АДРЕСА_2 . Загальною площею 470 м2 та має об`єм 2 820 м3, (схема приміщення наведенім в додатку 1).

Відповідно пояснення директора право користування даним складським приміщенням належить згідно договорів оренди від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) та договорів оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 № 50 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480.

Орендоване складське приміщення належить ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480, відповідно договору купівлі-продажу комплексу будівель від 03.06.2011 року, зареєстрованим в Державному реєстрі правочинів № 4477643.

Згідно огляду на території складу знаходяться товари упаковані в ящики торгової марки Маytony. В відкритих ящиках знаходились освітлювальні прибори (кімнатні люстри, вуличні світильники, бра).

На території складу відсутні особи, які відповідальні за приймання, складування та відпуск товару. На момент огляду складські двері були зачинені на навісний замок.

В кімнаті особи, відповідальної за товар, були відсутні будь-які первинні, облікові документи складського обліку, які підтверджують переміщення товарів, а саме, журнал обліку отриманих товарів, накладні вимоги, видаткові накладні на оприбуткування та відпуск товарів, довіреності, комп`ютерна техніка.»

Керуючись викладеною вище інформацією, службові особи податкового органу прийшли до висновку, що в періоді з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року підприємство не заключало договорів оренди складських приміщень та зберігання майна. До перевірки надані бухгалтерські регістри 28 рахунку «Товари на складі» відповідно яких встановлено дебетове сальдо на кінець періоду, а саме: станом на 31 грудня 2016 року у сумі 11 299 318,80 грн; станом на 31 грудня 2017 року у сумі 18 214 551,65грн.

Таким чином, підприємство на 281 рахунку «Товари на складі» відображає залишки товарів на складі на кінець 2016 та 2017 років.

Представники податкового органу в даному випадку прийшли до висновку, що в зв`язку з відсутністю складських приміщень у підприємства, договорів оренди складських приміщень та договорів відповідального зберігання товарів за період з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року дані щодо залишків товарів на кінець періоду, що відображені на 281 рахунку «Товари на складі» не відповідають дійсності, що свідчить про те, що підприємством ТОВ «Укрвіпсервіс», не в повному обсязі було відображено реалізацію товарів за 2016 рік на суму 11 299 318,80 грн, та за 2017 рік на суму 10 033 210,00 грн, чим занизило податкові зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 2 259 863,00 грн та за грудень 2017 року у сумі 2 006 642,00 грн.

Також, в ході перевірки службовими особами податкового органу було встановлено порушення п. 44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України було встановлено заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 4 266 506,00 грн, в тому числі за грудень 2016 року у сумі 2 259 864,00 грн, та за грудень 2017 року у сумі 2 006 642,00 грн.

В свою чергу за твердженнями представника, вказане порушення призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 2 777 704,00 грн, в тому числі: за грудень 2016 року у сумі 360 302,00 грн; за січень 2017 року у сумі 20 616,00 грн; за грудень 2017 року у сумі 1 337 278,00 грн; за серпень 2018 року у сумі 206 372,00 грн; за вересень 2018 року у сумі 97 499,00 грн; за жовтень 2018 року у сумі 600 775,00 грн; за грудень 2018 року у сумі 61 927,00 грн: за січень 2019 року у сумі 92 935,00 грн; та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2019 у сумі 1 488 802,00 грн.

У зв`язку з вищевикладеними встановленими в ході перевірки обставинами, податковий орган прийшов до висновку про порушення ТОВ "Укрвіпсервіс»:

- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 395 721,00 грн, в тому числі: за 2016 рік у сумі 134 398,00 грн, за 2017 рік у сумі 645 885 грн, за 2018 рік у сумі 615 438,00 грн;

- п. 44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 777 704,00 грн, в тому числі: за грудень 2016 року у сумі 360 302,00 грн; за січень 2017 року у сумі 20 616 грн; за грудень 2017 року у сумі 1 337 278,00 грн; за серпень 2018 року у сумі 206 372,00 грн; за вересень 2018 року у сумі 97 499,00 грн; за жовтень 2018 року у сумі 600 775,00 грн; за грудень 2018 року у сумі 61 927,00 грн; за січень 2019 року у сумі 92 935,00 грн; та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2019 року у сумі 1 488 802,00 грн.

Також, в ході проведення перевірки, службовими особами податкового органу, було встановлено, що ТОВ «Укрвіпсервіс» було пропущено строк реєстрації податкових накладних від 31 липня 2017 року №№ 348, 349 та не здійснено реєстрацію податкових накладних за грудень 2017 року на суму ПДВ 2 006 642 грн, в результаті допущених порушень податкового законодавства, щодо не відображення в повному обсязі реалізації товарів за 2017 рік на суму 10 033 210,00 грн.

26 липня 2019 року, не погоджуючись з висновками викладеними службовими особами податкового органу в Акті перевірки, представником ТОВ «Укрвіпсервіс» до Головного управління ДФС у місті Києві було подано заперечення вих. № 78 від 26 липня 2019 року на акт № 447/26-15-14-02-05/37687219 від 11 липня 2019 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» (код 37687219) з питань дотримання податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, валютного - за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 28 квітня 2011 року по 31 березня 2019 року та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року».

Однак, рішенням від 06 серпня 2019 року № 146896/10/26-15-14-02-05 Державною фіскальною службою України за результатами розгляду заперечення, висновки Акта перевірки від 11 липня 2019 року № 447/26-15-14-02-05/37687219 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 28 квітня 2011 року по 31 березня 2019 року та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року» залишено без змін, а заперечення без задоволення.

Надалі, на підставі викладених вище обставин, Головним управлінням ДФС у місті Києві було прийнято податкові-повідомлення рішення від 09 серпня 2019 року № 00010351402, № 00010361402, № 00010371402, № 00010381402.

Вказані вище обставини та не погодження суб`єкту господарювання з висновками викладеними уповноваженими особами в акті перевірки та прийнятими на підставі таких висновків податкові повідомлення-рішення, стали підставою для звернення останнього до суду з даним адміністративним позовом.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки висновки Акту перевірки, на підставі якого винесено оскаржуване рішення, є необґрунтованими та суперечать чинному податковому законодавству України.

Представник позивача зауважує, що товариством до перевірки було надано податковим ревізорам-інспекторам первинні бухгалтерські документи по взаємовідносинам з ТОВ «Укрвіпсервіс» за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, які відповідають вимогам чинного законодавства України, а тому висновки Акта перевірки про те, що ТОВ «Укрвіпсервіс» порушено вимоги податкового законодавства, зокрема, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, не відповідають дійсності, є безпідставними та надуманими.

В свою чергу, щодо необґрунтованості висновків податкового органу, представник позивача зазначає, що придбання ТОВ «Укрвіпсервіс» товарів у контрагентів безпосередньо пов`язано з його господарською діяльністю, а здійснені господарські операції є реальними та підтверджуються необхідними документами.

Як на підставу правомірності дій товариства, представник позивача зазначає, що ТОВ «Укрвіпсервіс» є платником податку на додану вартість з 06 липня 2012 року (індивідуальний податковий номер 376872126580) та на момент складання податкових накладних товариство було зареєстровано платником податку на додану вартість у встановленому законодавством порядку, а тому мало право нараховувати податок на додану вартість та складати податкові накладні на кожну поставку товару в свою чергу, податкові накладні, на підставі яких ТОВ «Укрвіпсервіс» формувало податковий кредит, відповідають вимогам, встановленим п. 201.1 ст. 201 ПК України.

За твердженнями представника позивача, в Акті не наведено жодного мотиву, який би спростовував факт придбання ТОВ «Укрвіпсервіс» товарів та послуг з метою використання їх в господарській діяльності, або який би вказував на те, що реальність господарських операцій не підтверджені належним чином складеними первинними документами, службовими особами податкового органу в акті не встановлено жодних протиправних діянь ТОВ «Укрвіпсервіс», які призвели до невиконання або неналежного виконання ним вимог Податкового кодексу України чи іншого законодавства

Посилання службових осіб податкового органу щодо того, що у ТОВ «ЛІВАЙЗ ГРУП» відсутні основні фонди, необхідні для зберігання відповідних ТМЦ, в номенклатурі придбання, відсутні послуги зберігання, складські послуги, послуги з оренди необоротних активів тощо, у ТОВ «ЛІВАЙЗ ГРУП» відсутні трудові ресурси, а також згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних у ТОВ «ЛІВАЙЗ ГРУП» відсутня реалізація ТМЦ придбаних ТОВ «Укрвіпсервіс», є безпідставними, з огляду на те, що відсутність трудових ресурсів, на які посилається контролюючий орган, не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.

Окрім того, представник позивача стверджує, що в законодавстві відсутня норма, яка б зобов`язувала підприємство перевіряти наявність таких ресурсів у контрагента та формувати податковий кредит лише за їх наявності.

Представник позивача зауважу, що аргументи службових осіб податкового органу ґрунтуються на інформації з АІС «Податковий блок», однак, така інформація не є належним та допустимим доказом, а висновки про відсутність у контрагента ТОВ «Укрвіпсервіс» умов для здійснення фінансово-господарської діяльності зроблені на підставі службової інформації, що є недостатньою для визнання господарських операцій з Товариством нереальними (безтоварними).

На переконання представника позивача, посилання службових осіб податкового органу на фіктивність господарських відносин між позивачем та його контрагентом - ТОВ «ЛІВАЙЗ ГРУП» носять загальний характер, без наведення інформації та надання доказів, які б засвідчили конкретні обставини ведення фіктивної діяльності таким контрагентом, а тому не можуть спростовувати фактичне здійснення операцій таким суб`єктом господарювання. При цьому, первинні документи, надані ТОВ «Укрвіпсервіс» для перевірки, оформлені належним чином, містять відмітки та підписи уповноважених осіб, відображають суть спірних операцій, а тому вказані документи мають юридичну силу та підтверджують участь товариства та контрагента у постачанні відповідних товарів

Також, в обґрунтування своєї позиції щодо неправомірності висновків службових осіб податкового органу, представник позивача зазначає, що допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку. Безпідставними є доводи податкового органу про відсутність у контрагентів товариства управлінського або технічного із персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, та іншого майна, які економічно необхідні для виконання таких робіт, з огляду на те, що жодного доказу на підтвердження цієї інформації податковим органом не надано, як і не доведено неможливості контрагентом укладати договори в межах своєї господарської діяльності з іншими суб`єктами господарювання з метою виконання зобов`язань перед товариством.

Крім того, представник позивача зазначає, що факт наявності вироку щодо контрагенту позивача, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з урахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.

Представник позивача зауважує, що відповідно до наведеного вище контролюючий орган під час проведення перевірки повинен дослідити, чи встановлено у вироку відомості, які б свідчили про здійснення платником, щодо якого винесено вирок, нереальної господарської діяльності за правовідносинами з конкретним контрагентом.

При цьому, вищевказаного податковими ревізорами-інспекторами податкового органу при проведенні перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» щодо контрагента - ТОВ «ЛІВАЙЗ ГРУП» зроблено не було та в Акті перевірки не відображено.

Також, представник позивача зазначає, що службовими особами податкового органу під час перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» не було проаналізовано всупереч вимог чинного законодавства України чи є операції з придбання товарів у нерезидентів Development Manufacturing Factory Limited (Гонконг, Китайська Народна Республіка) та Kaxarov Jasur Mamurovich (Республіка Узбекистан) контрольованими та не проведено жодних дій щодо встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» відповідно до положень пп. 39.3.1. п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України на підставі наявних у товариства та наданих до перевірки фінансово-господарських документів по таким взаємовідносинам, що в сукупності з вищевикладеним свідчить про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача порушують законні права позивача та полягають у безпідставному донарахуванні податкових зобов`язань ТОВ «Укрвіпсервіс» на суму 6 220 174,00 гривні та завищення від`ємного значення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 1 488 802,00 грн.

Крім того, представник позивача зауважує, що податкові повідомлення-рішення є безпідставними з урахуванням того факту, що серед підписів державних ревізорів-інспекторів Головного управління ДФС у м. Києві відсутній підпис головного державного ревізора-інспектора Кесь Н.Г., а у графі «Підпис» зазначено: «На момент підписання акту інспектор знаходиться у відпустці», що свідчить про грубе порушенням п. 2 розділу II Порядку, оскільки акт перевірки має бути підписаний посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку. При цьому, жодного іншого виключення Порядок, в тому числі перебування державного ревізора-інспектора у відпустці, Порядок не містить

Керуючись викладеними вище висновками та обставинами, представник позивача просив суд задовольнити адміністративний позов, шляхом скасування податкових повідомлень-рішень.

Відповідачем в свою чергу на підтвердження правомірності своїх дій зазначає, що податковим органом під час виконання функцій покладених чинним законодавством, останнім було дотримано встановлені приписи чинного законодавства та правомірно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, у зв`язку з чим податковий орган просив у задоволенні позовних вимог позивача відмовити у повному обсязі та залишити в силі прийняті податкові повідомлення-рішення.

Представник відповідача, обґрунтовуючи відзив на адміністративний позов, зокрема посилався на аналогічні висновки, які були викладені службовими особами податкового органу під час проведення перевірки.

Порушення податкового законодавства які стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових-повідомлень рішень викладені уповноваженим особами податкової служби в акті перевірки та які на переконання представника податкового органу являються правомірними та підтверджуються відповідними доказами.

В обґрунтування своєї позиції представник відповідача зазначив, що висновки викладені в акті перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» від 11 липня 2019 року №447/26-15-14-02-05/37687219 та оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09 серпня 2019 року №№ 00010351402, 00010361402, 00010371402, 00010381402 відповідають чинному законодавству, а позовні вимоги ТОВ «Укрвіпсервіс» повністю не підлягають задоволенню.

Щодо тверджень представника позивача про те, що серед підписів державних ревізорів-інспекторів Головного управління ДФС у м. Києві відсутній підпис головного державного ревізора-інспектора Кесь Н.Г., представник податкового органу зазначає, що на час складання та підписання акту, одна перевіряюча особа, з числа інших повноважених осіб, знаходилась у відпустці.

За твердженнями представника відповідача, на час відпустки, тимчасово припиняється виконання трудових (службових) функцій будь-якого працівника, у тому числі працівника податкового органу.

При цьому, представник відповідача зауважує, що діючим податковим законодавством, не передбачено обов`язкове зупинення або припинення документальної перевірки, так саме як і обов`язкова заміна перевіряючого у зв`язку із відпусткою, хворобою (у тому числі, тривалою хворобою) або смертю особи з числа перевіряючих, якщо така перевірка може бути закінчена за їх відсутністю, що дає підстави для висновку про те, що Акт перевірки ТОВ «Укрвіпсервіс» від 11 липня 2019 року № 447/26-15-14-02-05/37687219 був складений та підписаний у відповідності з Податковим кодексом України та Порядком № 727 уповноваженими посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а не будь-якими іншими особами, що підтверджує його законність.

На підставі викладених вище обставин та посилаючись на встановлені службовими особами податкового органу порушеннями товариством податкового законодавства, представник відповідача просив суд відмовити у задоволенні адміністративного позову.

Також, представником позивача було подано до суду письмові пояснення в яких представник позивача підтримав викладені в адміністративному позові аргументи та доводи та звернув увагу на наступні обставини.

Представник позивача, зокрема, зауважив, що посилання представника податкового органу щодо відсутності складських приміщень у ТОВ «Укрвіпсервіс» є необґрунтованими та безпідставними з огляду на те, що у позивача у період з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року були наявні складські приміщення, що підтверджується договорами оренди нежитлового приміщення, копії яких долучені позивачем до матеріалів справи клопотанням про приєднання документів до матеріалів справи.

Окрім вищевикладеного, товар, який за висновками відповідача, викладеними в акті перевірки, нібито, був реалізований ТОВ «Укрвіпсервіс» в момент його придбання за відсутності місця для його зберігання, був реалізований позивачем у подальшому, що повністю відображено та підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а частина даного товару і на даний час знаходиться на складі позивача, що підтверджується відповідними документами по фінансово-господарській діяльності товариства з 2016 року по теперішній час.

На підставі викладених вище аргументів та доводів викладених представником позивача у адміністративному позові, останній підтримав вимоги заявлені в адміністративному позові, шляхом скасування протиправних податкових повідомлень-рішень.

ВИСНОВКИ ЩОДО НАЯВНОСТІ/ВІДСУТНОСТІ ПОРУШЕНЬ

Під час розгляду справи, суд дійшов висновку про часткову наявність порушень прав позивача з боку відповідача.

НОРМИ ПРАВА

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02 грудня 2010 року (надалі - Податковий кодексу України).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Приписами пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36); дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно (14.1.54); продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності; (14.1.203.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За правилами пунктів 138.4 та 138.5 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг; інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктом 138.6 статті 138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Наведені правові норми вказують, що визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Об`єктом оподаткування, згідно пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (абз. 1 п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України).

У свою чергу, відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, «податковий кредит» - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Абзацами 1 - 3 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Водночас, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями) (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 Закону № 996-ХIV, «первинний документ» - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що «господарська діяльність» - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до частини 2 статті 3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно із частиною 1 статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

При цьому у статті 1 цього Закону визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Водночас, порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи), встановлюється Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року (надалі - Положення № 88).

За вимогами пункту 1.2 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Пунктом 2.1 Положення № 88 передбачено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Як наслідок, суд дійшов висновку, що будь-які документи (у тому числі договори, акти, рахунки, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Між тим, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (п.2.4 Положення №88).

Отже, системний аналіз наведених вище норм свідчить, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування показників податкового обліку платника податків. При цьому за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 30 січня 2018 року у справі № 820/11856/13-а, від 31 січня 2018 року у справі № 826/245/14, від 06 лютого 2018 року у справі № 810/6695/14, від 04 квітня 2018 року у справі № 808/2519/15.

Досліджуючи надані сторонами докази, аналізуючи наведені міркування та заперечення, оцінюючи їх в сукупності, суд бере до уваги наступне.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому, наявність належним чином оформлених податкових накладних є обов`язковою, але не вичерпною обставиною для формування податкового кредиту. Зокрема, якщо наведені у договорах товари чи послуги фактично не надавалися, то, відповідно, придбання таких послуг не відбулося, право на податковий кредит у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов`язкових умов для виникнення такого права на придбання послуг (товарів) з метою їх використання у господарській діяльності.

Як зазначено у листі Вищого адміністративного суду України від 20 липня 2010 року № 1112/11/13-10 «Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби» про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Крім того, в основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.

У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.

За відсутності достатніх доказів - первинних документів, які б достовірно підтверджували факт здійснення господарської операції, розкривали її зміст та обсяг з метою та в цілях господарської діяльності платника податку, підстави для формування даних податкового обліку - відсутні.

Згідно усталеної позиції Верховного Суду України при розгляді справ даної категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій); підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Таким чином, в межах даного спору щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень суду не вдалось встановити факт здійснення (реальність) господарських операцій між позивачем та вищевказаними контрагентами, мету придбання та обставини використання придбаних послуг (робіт) у власній господарській діяльності позивача, та спеціальну податкову правосуб`єктність учасників господарських операцій.

Крім того, по всім вищевказаним господарським операціям позивачем жодним чином не обґрунтовано ділової мети замовлення вказаних послуг, не підтверджено доказами рух коштів, що ці послуги були дійсно оплачені.

Так, виходячи з аналізу матеріалів справи, судом було встановлено, що ТОВ «Укрвіпсервіс» було укладено з ТОВ «Лівайз Груп» (код 39932984) кілька договорів купівлі- продажу, а саме від 25 травня 2016 року № 2505-16, від 31 травня 2016 року № 3105-16; від 03 червня 2016 року № 0306-16, від 30 червня 2016 року № 3006-16 та договір транспортно-експедиторського обслуговування від 04 квітня 2016 року № ТЕО-0404-16.

Надалі, на підставі вищезазначених договорів ГОВ «Укрвіпсервіс» виписано ТОВ «Лівайз Груп» видаткові накладні та такі видаткові накладні, які були надані до перевірки підписано директором ТОВ «Лівайз Груп» ОСОБА_3 та директором ТОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2 . Також, на підставі договору від 04 квітня 2016 року № ТЕО-0404-16, ТОВ «Укрвіпсервіс» було виписано ТОВ «Лівайз Груп» акти виконаних робіт, які також підписано директором ТОВ «Лівайз Груп» ОСОБА_3 та директором ГОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2.

Також, ТОВ «Укрвіпсервіс» до перевірки надані платіжні доручення щодо перерахований коштів ТОВ «Лівайз Груп» з поточного рахунку № НОМЕР_1 банку АТ «Артем-Банк» на поточний рахунок ГОВ «Укрвіпсервіс» № НОМЕР_2 філії «Рорахунковий центр» АТ КБ «Приватбанк» та платіжні доручення щодо перерахування коштів ТОВ «Лівайз Груп» з поточного рахунку № НОМЕР_3 банку АТ «Альфа-банк» на поточний рахунок ТОВ «Укрвіпсервіс» № НОМЕР_2 філії «Розрахунковий центр» АТ КБ «Приватбанк».

Водночас, суд звертає увагу, що відповідач наполягав на нереальності вказаних господарських операцій, в тому числі у зв`язку з наявністю вироку суду щодо контрагента позивача.

Так, з наявних в матеріалах справи матеріалів та, що в свою чергу було встановлено судом вбачається, що з інформації наявної в Єдиному державному реєстрі судових рішень вбачається наявність вироку Києво-Святошинського районного суд Київської області від 03 квітня 2018 року у справі № 369/2278/18, щодо кримінального провадження № 32017100000000159 по обвинуваченню у вчиненні злочинів, передбачених ч. 5 ст. 27. ч. 1 ст. 205. ч. 2 ст. 205-1 Кримінального кодексу України.

З аналізу вказаного вище вироку судом встановлено наступне: «...ОСОБА 2 у 2016 році, перебуваючи на території м. Києва (більш точний час та місце не встановлено) та діючи на прохання невстановлених осіб, матеріали відносно яких виділено в окреме провадження, вчинив пособництво у фіктивному підприємництві шляхом придбання суб`єктів підприємницької діяльності, а саме ТОВ «Лівайз Груп» (код СДРПОУ 39932984) та ТОВ «Елевтек Груп» (код ЄДРПОУ 40518981) з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні від імені даних підприємств псевдо фінансово-господарських операцій з метою сприяння підприємствам реального сектору економіки в ухиленні від сплати податків...»

Керуючись встановленими вище обставинами та беручи до уваги зазначені вище обставини суд приходить до висновку, що дії позивача не були спрямовані на реальне настання наслідків, а лише на формування первинних документів за наслідками неіснуючих операцій. Господарські операції, за наслідками яких позивачем сформовано податковий кредит, відбулися на підставі первинних документів, виписані та підписані саме директорами та засновниками, тобто особами які заперечують здійснення фінансово-господарської діяльності вказаного підприємства, а отже на переконання суду такі документи не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважною особою, та як наслідок не можуть визнаються такими, що посвідчують факт придбання товарів.

В свою чергу, суд зауважує, що відповідно до частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Таким чином, виходячи з вищевикладеного, суд приходить до висновку, що в даному випадку неможливо встановити яким чином контрагент позивача мав можливість виконати умови договору, оскільки незрозуміло хто підписував документи та виконував роботи.

Згідно пункт 6 статті 8 Закону № 996 керівник підприємства зобов`язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, з урахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що вироком Солом`янського районного суду міста Києва від 03 квітня 2018 року, з урахуванням частини 4 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлені обставини фальшування первинних документів і метою ухилення від сплати податків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові від 21 травня 2019 року по справі № 826/14542/15, де Верховним Судом зазначено наступне:

«Судами попередніх інстанції також встановлено, що первинні документи по господарській операції з позивачем від імені ТОВ «ГазУкраїна-2020» підписані директором ОСОБА 1. щодо якого існує вирок Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року у кримінальній справі №646/3810/15-к. відповідно до якого ОСОБА 1 (директор ТОВ «ГазУкраїна-2020») визнаний винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

Відповідно до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, яка діє на момент розгляду справі у судах попередніх інстанцій) вирок суду в кримінальному провадженні який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Враховуючи, що вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року встановлено, що ОСОБА 1 , як учасник і директор ТОВ «ГазУкраїна-2020», з моменту придбання Товариства жодних дій від імені даного товариства не вчиняв, договори не укладав, участі у фінансово-господарській діяльності не приймав, надані до матеріалів справи первинні документи (рахунок, видаткова накладна, податкова накладна) не дають можливості визначити особу яка їх підписувала з боку

ТОВ «ГазУкраїна-2020», враховуючи, що зазначене Товариство знаходилось поза межами контролю формального (номінального) директора, а від імені цього Товариства невстановленими особами оформлювались документи без фактичного здійснення господарських операцій з боку цього контрагента.»

З огляду на наведене та з аналізу матеріалів справи в сукупності, суд дійшов висновку, що контрагентами позивача здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій на користь позивача і складено первинні бухгалтерські документи всупереч норм частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та підпункту. 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704. Оскільки відсутній факт формування згідно з абзацом 2 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідного активу, як ресурсу контрольованого у результаті минулих подій внаслідок реального придбання у інших суб`єктів господарювання послуг.

Тобто, відсутня господарська операція як певна дія або подія у визначенні абзацу 5 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основі якої має бути дійсний рух певного активу.

Сам факт наявності документів, складених з посиланням на надання послуг не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 05 липня 2019 року у справі № №910/4994/18.

Отже на переконання суду, є безпідставним формування даних податкового обліку на підставі таких неналежно оформлених первинних документів.

У контексті вищезазначених обставин суд виходить із того, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27 березня 2018 року у справі № 2а-1670/5096/12 (К/9901/12890/18), від 30 січня 2018 року у справі № 2а-0870/6083/11 (К/9901/541/18).

Разом з цим, суд зауважує, що та обставина, що контрагент позивача на момент здійснення спірних господарських операцій був зареєстрований як юридична особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, не дає підстав вважати, що він мав на меті настання реальних правових наслідків.

Щодо встановлених під час перевірки службовими особами податкового органу заниження фінансового результату до оподаткування всього у сумі 7 754 007 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 746 655,00 грн, за 2017 рік у сумі 3 588 251,00 грн, за 2018 рік у сумі 3 419 101,00 грн в результаті допущених порушень податкового законодавства, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, з аналізу наявного в матеріалах справи Акту перевірки, судом встановлено, що службовими особами податкового органу, перевіркою повноти декларування показників рядка 02 декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року встановлено заниження фінансового результату до оподаткування всього у сумі 7 754 007,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 746 655,00 грн, за 2017 рік у сумі 3 588 251,00 грн, за 2018 рік у сумі 3 419 101,00 грн.

Згідно зі статтею 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підприємства зобов`язані подавати фінансову звітність органам, до сфери управління яких вони належать, трудовим колективам на їх вимогу, власникам (засновникам) відповідно до установчих документів, якщо інше не передбачено цим Законом. Органам державної влади та іншим користувачам фінансова звітність подається відповідно до законодавства.

Фінансова звітність підприємств не становить комерційної таємниці, не є конфіденційною інформацією та не належить до інформації з обмеженим доступом, крім випадків, передбачених законом. На фінансову звітність не розповсюджується заборона щодо поширення статистичної інформації. Підприємства зобов`язані надавати копії фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності за запитом юридичних та фізичних осіб у порядку, передбаченому Законом України «Про доступ до публічної інформації».

Відповідно до частини 5 статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємство самостійно, у тому числі, може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства.

Відповідно до приписів розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 р. за№ 336/22868 чітко встановлено, що інформація, яка наводиться у фінансовій звітності, повинна бути дохідлива і зрозуміла її користувачам за умови, що вони мають достатні знання та заінтересовані у сприйнятті цієї інформації. Фінансова звітність повинна містити лише доречну інформацію, яка впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати їхні оцінки, зроблені у минулому. Фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Згідно пункту 6 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 р. за№ 336/22868 вбачається, що фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів: автономності підприємства, за яким кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників; тому особисте майно і зобов`язання власників не повинні відображатись у фінансовій звітності підприємства; безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов`язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі; періодичності, що припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди з метою складання фінансової звітності; історичної (фактичної) собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання; нарахування, згідно з яким доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення незалежно від часу надходження або сплати грошових коштів (грошей); повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що приймаються на її основі; послідовності, який передбачає постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики повинна бути обґрунтована і розкрита у фінансовій звітності; обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов`язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства; превалювання сутності над формою, за яким операції повинні обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; єдиного грошового вимірника, який передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці.

З аналізу наведених правових положень слідує, що фінансова звітність є додатком та невід`ємною частиною податкової декларації з податку на прибуток підприємства. Обрахунок об`єкта оподаткування здійснюється на підставі даних фінансової звітності, що має бути складена платником податків із дотриманням правил бухгалтерського обліку, встановлених на національному рівні або відповідно до міжнародних стандартів. В свою чергу, відображення результатів господарської діяльності платника податків у фінансовій звітності має здійснюватись лише на підставі відповідних первинних документів, що складаються за наслідками господарської операції у разі реального руху активу. При цьому за загальним правилом повне та достовірне відображення платником податків результатів господарської діяльності виключає наявність розбіжностей між первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку та даними фінансової звітності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 03 серпня 2020 року у справі № 826/13307/18.

Податковим органом зазначено, що відповідно до інформації зазначеної у рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» перевірки показників за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року у загальній сумі 54 857,3 тисяч гривень встановлено, що на формування цих показників мало вплив дохід від продажу товарів та послуг.

Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року у рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» у загальній сумі 54 857,3 тисяч гривень на підставі таких документів: договорів, видаткових накладних, рахунків-фактур, банківських документів з додатками, платіжних документів, картки бухгалтерського рахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів», 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг», 704 «Вирахування з доходу» оборотно-сальдової відомості за відповідний період встановлено заниження задекларованих ТОВ «Укрвіпсервіс» показників у рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» всього у сумі 16 774,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 16 774,00 грн.

З наявних в матеріалах справи документів, а саме, звітів про фінансові результати, оборотно-сальдових відомостей, аналізів рахунків, карток по бухгалтерським регістрам 701 «Дохід від реалізації готової продукції». 702 «Дохід від реалізації товарів », 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг », 704 «Вирахування з доходу», 79 «Фінансові результати» встановлено, що ТОВ «Укрвіпсервіс» вбачається, що було невірно відображено дані фінансово-господарської діяльності в звіті про фінансові результати за 2016 рік так як показники звіту рядка 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» не відповідають даним бухгалтерського обліку, що призвело до його заниження за 2016 рік у сумі 16 774,00 грн.

В свою чергу, суд зауважує, що при перенесенні підприємством неправомірно відображеної інформації у регістрах бухгалтерського обліку до фінансової звітності порушено норми пункту 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868.

Таким чином, виходячи з викладеного вище, суд погоджується в даному випадку з висновками службових осіб податкового органу викладених в Акті перевірки про порушення пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, П(С)БО 15 «Дохід», ТОВ «Укрвіпсервіс», що відобразилось заниженням останнім доходів за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року на загальну суму 16 774,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 16 774,00 грн.

Також, суд звертає увагу, що перевіркою відображених у рядку 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» показників за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 загальній сумі 42 174,7 тис. грн, встановлено, що на формування зазначеного рядка мало вплив віднесення до складу витрат: собівартість реалізованих покупних запасів; перерахунку витрат при поверненні (зміні сум компенсації); собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг власного виробництва.

Суд звертає увагу, що відповідно письмового пояснення керівника вищезазначені відхилення виникли при перенесені даних (залишків на початок 2018 року) з однієї бази в іншу - відбулася помилка технічного характеру, а саме: не відобразились проводки по актам виконаних робіт з транспортних послуг по товариству по таким бухгалтерським рахункам 902 «собівартість товарів/робіт/послуг», 949 «інші операційні витрати» на загальну суму 100,4 тис грн, за 2016 рік, та на суму 161,6 тис. грн, за 2017 рік, але при поданні звіту дані витрати були включені своєчасно та в повному обсязі при наявності оригіналів актів, в рядку 2050 «собівартість товарів/робіт/послуг» та 2180 «інші операційні виграти» фінансового звіту за 2016 рік та в рядку 2180 «інші операційні виграти» фінансового звіту за 2017 рік, що і призвело до розбіжностей. Також розбіжність в рядку 2050 «собівартість товарів/робіт/послуг» за 2017 рік, виникла в зв`язку з неотриманням акту виконаних робіт від постачальника періодом 2017 року, а вказаний акт був отриманий після подання фінансового звіту, але витрати не були включені в звіт за 2017 рік, а в програмі проведений 2017-м роком.

Водночас, враховуючи вказані вище пояснення, суд зауважує, що ні на час проведення перевірки, ні під час розгляду судом даної справи позивачем не були надані підтверджуючі первинні та бухгалтерські документи, які підтверджують дані розбіжності.

Вказані вище обставини призвели до того, що ТОВ «Укрвіпссрвіс» було невірно відображено дані фінансово-господарської діяльності в звіті про фінансові результати за 2016 рік, так як показники звіту рядка 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» не відповідають даним бухгалтерського обліку, що призвело до заниження показників рядку 2050 у сумі 55 103,82 грн.

Вказане вище свідчить про те, що при перенесенні підприємством неправомірно відображеної інформації у регістрах бухгалтерського обліку до фінансової звітності було порушено норми пункту 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868, що дає підстави суду для висновку про обґрунтованість висновків службових осіб про порушення позивачем пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Кодексу, П(С)БО 16 «Витрати», що призвело до завищення витрат за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року на загальну суму 55 104,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 55 104,00 грн.

Також, перевіркою відображених у рядку 2180 Звіту про фінансові результати Декларацій «Інші операційні витрати» показників за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року у загальній сумі 16 856,1 тис. грн встановлено, що до формування зазначеного рядка мало вплив віднесення до складу витрат: витрати на купівлю-продаж іноземної валюти; адміністративні втрати-втрати від операційної курсової різниці: інші витрати операційної діяльності (транспортні, експедиторські послуги).

Суд звертає увагу, що відповідно до письмового пояснення керівника вищезазначені відхилення виникли при перенесені даних (залишків на початок 2018 року) з однієї бази в іншу - відбулася помилка технічного характеру, а саме: не відобразились проводки по актам виконаних робіт з транспортних послуг по товариству по таким бухгалтерським рахункам 902 «собівартість товарів/робіт/послуг», 949 «інші операційні витрати» на загальну суму 100,4 тис грн, за 2016 рік та на суму 161,6 тис. грн, за 2017 рік, але при поданні звіту дані витрати були включені своєчасно та в повному обсязі при наявності оригіналів актів, в рядку 2050 «собівартість товарів/робіт/послуг» та 2180 «інші операційні витрати» фінансового звіту за 2016 року та в рядку 2180 «інші операційні витрати» фінансового звіту за 2017 року, що і призвело до розбіжностей. Також розбіжність в рядку 2050 «собівартість товарів/робіт/послуг» за 2017 рік виникла в зв`язку з відсутністю акту виконаних робіт від постачальника періодом 2017 року, вказаний Акт був отриманий після подання фінансового звіту, але витрати не були включені в звіт за 2017 рік, а в програмі проведений 2017-м роком.

Водночас, враховуючи вказані вище пояснення, суд зауважує, що ні на час проведення перевірки, ні під час розгляду судом даної справи позивачем не були надані підтверджуючі первинні та бухгалтерські документи, які підтверджують дані розбіжності.

Вказане свідчить про те, що позивачем невірно відображено дані фінансово-господарської діяльності в звіті про фінансові результати за 2016, 2017 роки так як показники звіту рядка 2180 «Інші операційні витрати» не відповідають даним бухгалтерського обліку, що призвело до заниження показників рядку 2180 на загальну суму 190 706,00 грн, в тому числі за 2016 рік у сумі 45 290,00 грн, та за 2017 рік у сумі 145 416,00 грн.

Отже, суд погоджується з висновками службових осіб податкового органу про те, що при перенесенні підприємством неправомірно відображеної інформації у регістрах бухгалтерського обліку до фінансової звітності позивачем було порушено норми пункту 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868, що дає підстави для висновку, що позивачем в порушення пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Кодексу, 11(С)БО 16 «Витрати», було завищено витрати за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року на загальну суму 190 706,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 45 29,00 грн, та за 2017 рік у сумі 145 416,00 гривень.

В свою чергу, суд в даному випадку, вважає за необхідне звернути увагу на приписи статті 50 Податкового кодексу України, відповідно до яких вбачається, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. Цей штраф не застосовується у разі подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній податковий (звітний) рік з метою здійснення самостійного коригування відповідно до статті 39 цього Кодексу у строк не пізніше 1 жовтня року, наступного за звітним;

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Пунктом 50.2. статті 50 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом.

Також, суд звертає увагу, що відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» встановлено, що виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Тобто, виходячи з аналізу викладеного вище вбачається, що законодавством передбачена така можливість, як виправлення та внесення змін до фінансової звітності, водночас, на момент розгляду судом даної справи, позивачем не було надано належними та допустимих доказів на підтвердження обставин того, що останній намагався виправити допущені розбіжності допущених у фінансовій звітності.

Щодо висновків податкового органу про заниження значення рядка 03 додатку РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємства «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)» на суму 30 відсотків вартості товарів придбаних у компаній «Development Manufacturing Factory Limited», «Kaxarov Jasur Mamurovich» на загальну суму 7 902 033,00 грн, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування. визначеного згідно із ст. 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно пп. 140.5.4 п. 140.5 ст.140 Податкового кодексу України, фінансовий результат податкового (звітного) період) збільшиться на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім зазначених у пункті 140.2 та у підпункті 140.5.5 цього пункту та операцій, які визнані контрольованими відповідно до етапі 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (в гом) числі нерезидентів - пов`язаних осіб), то зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Абзацом 4 підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

Так, з аналізу матеріалів справи та під час розгляду даної справи, судом було встановлено, що в період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року ТОВ «Укрвіпсервіс» здійснювало господарські операції, а саме імпорт товарів від компанії «Development Manufacturing Factory Limited».

До перевірки надані договори заключенні з компанією «Development Manufacturing Factory Limited», а саме: № 2112-16 від 21 грудня 2016 року; № 2812-16 від 21 грудня 2016 року; № 0301-17 від 03 січня 2017 року; № 1701-17 від 17 січня 2017 року; № 1801-17 від 18 січня 2017 року; № 1901-17 від 19 січня 2017 року; № 2801-17 від 28 січня 2017 року; № 0102-17 від 01 лютого 2017 року; № 0102-17/1 від 01 лютого 2017 року; № 1403-17 від 14 березня 2017 року; № 1703-17 від 17 березня 2017 року; № 3103-17 від 31 березня 2017 року; № 0604-17 від 06 квітня 2017 року; № 1004-17 від 10 квітня 2017 року; № 2104/17 від 21 квітня 2017 року; № 0505-17 від 05 травня 2017 року; № 1005-17 від 10 травня 2017 року; № 1005/2018/3 від 10 травня 2017 року; № 0206-17 від 02 червня 2017 року; № 1806-17 від 18 червня 2017 року; № 1906-17 від 19 червня 2017 року; № 2906-17 від 29 червня 2017 року; № 1407-17 від 14 липня 2017 року; № 0208-17 від 02 серпня 2017 року; № 2108-17 від 21 серпня 2017 року; № 2808-17 від 28 серпня 2017 року; № 0209-17 від 02 вересня 2017 року; № 1209-17 від 12 вересня 2017 року; № 0510-17 від 05 жовтня 2017 року; № 0810-17/1 від 08 жовтня 2017 року; № 1510-17 від 15 жовтня 2017 року; № 1511-17 від 15 листопада 2017 року; № 2911-17/1 від 29 листопада 2017 року; № 1112-17 від 11 грудня 2017 року; № 1201-18 від 12 січня 2018 року; № 1501-18/1 від 15 січня 2018 року; № 1701-18 від 17 січня 2018 року; № 3101-18/1 від 31 січня 2018 року; № 04/18 від 03 квітня 2018 року; № 1804/2018/2 від 18 квітня 2018 року; № 1505/2018 від 15 травня 2018 року; № 0106/2018/1 від 01 червня 2018 року; № 0106/2018/2 від 01 червня 2018 року; № 0106/2018/3 від 01 червня 2018 року; № 0106/2018/4 від 01 червня 2018 року; № 1506/2018 від 15 червня 2018 року; № 2106/2018/5 від 21 червня 2018 року; № 0207/2018/6 від 02 липня 2018 року; № 1607/2018/7 від 16 липня 2018 року; № 2307/2018/8 від 23 липня 2018 року; № 3107/2018/9 від 31 липня 2018 року; № 0608/2018 від 06 серпня 2018 року; № 1008/2018/10 від 10 серпня 2018 року; № 1008/2018/11 від 10 серпня 2018 року; № 1408/2018 від 14 серпня 2018 року; № 2008/2018/1 від 20 серпня 2018 року; № 3008/2018/31 від 31 серпня 2018 року; № 0309/2018 від 03 вересня 2018 року; № 0609/2018/32 від 06 вересня 2018 року; № 1409/2018 від 14 вересня 2018 року; № 2509/2018 від 25 вересня 2018 року; № 0110/2018 від 01 жовтня 2018 року; № 1110/2018 від 11 жовтня 2018 року; № 3110/2018 від 31 жовтня 2018 року; № 1911/2018 від 19 листопада 2018 року; № 1312/2018 від 13 грудня 2018 року; № 1612/2018 від 16 грудня 2018 року; № 2021/2018 від 20 грудня 2018 року; № 1501/2019 від 15 січня 2019 року.

З аналізу вказаних договорів вбачається, що такі договори мають ідентичний характер.

Відповідно до умов договорів компанія «Development Manufacturing Factory Limited», Гонконг в подальшому «Продавець» в особі директора mr. Wong Li та ТОВ «Укрвіпсервіс» в подальшому «Покупець», в особі директора ОСОБА_2., домовились про наступне:

- Продавець зобов`язується поставити, товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар по кількості та вартості погоджений сторонами в інвойсах до договорів.

Зазначена в договорі адреса реєстрації компанії «Development Manufacturing Factory Limited»: RM 1502-1 EASEY COMM BLDG 253-261 HENNESSY RD WACHAI. HONG KONG.

Відповідно наданих до перевірки вантажно-митних декларацій та картки 632 рахунку по контрагенту «Development Manufacturing Factory Limited» службовими особами податкового органу встановлено оприбуткування на склад товарно-матеріальних цінностей на суму 25 823 319,44 грн, в тому числі за 2017 рік - 11 476 115,97 грн, за 2018 рік - 10 880 207,35 грн, та за 1 квартал 2019 року 3 466 993,12 гривень.

В бухгалтерському обліку дані операції відображені наступними проводками:

- Дт 28 Кт 632 відображено операції з оприбуткування ТМЦ па суму 25 823 319,44 грн;

- Дт 632 Кт 714 відображено позитивне значення курсових різниць на суму 1 679 143,39 грн:

- Дт 945 Кт 632 відображено від`ємне значення курсових різниць на суму 2 384 163,04 грн;

- відповідно картки 632 рахунку по контрагенту «Development Manufacturing Factory Limited» значиться кредиторська заборгованість у сумі 26 528 339,09 гривень.

Також, з матеріалів справи вбачається, що в період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року ТОВ «Укрвіпсервіс» здійснювало господарські операції, а саме імпорт товарів від компанії «Kaxarov Jasur Mamurovich».

Так, відповідно до договору від 21 вересня 2018 року № 2109-18 ІП «Kaxarov Jasur Mamurovich» юридична особа створена і діюча по законодавству Республіки Узбекистан, в подальшому «Продавець» в особі директора Кахарова Ж.М. та ТОВ «Укрвіпсервіс», в подальшому «Покупець», в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне:

Продавець зобов`язується поставити, товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар по кількості та вартості погоджений сторонами в інвойсах до договору.

Місцезнаходження компанії «Kaxarov Jasur Mamurovich»: Ферганская обл, г. Коканд, вул. Жахопгир Мирзо 3, Узбекистан.

На умовах вказаного вище Договору було оформлено вантажно-митну декларацію № 100030000/2018/206174 від 08 жовтня 2018 року на суму 511 143,65 грн, товар: «Абрикос сушений (курага) 3 - сорту без кісточок виготовлений шляхом сонячно-повітрянного висушування 800 п/п мішків Без додання цукру та інших підсолоджувачів Готовий для вживання без додаткової обробки Чиста вага - 20000кг Не в первинній упаковці»

Згідно наявних в матеріалах справи доказів вбачається, що в бухгалтерському обліку дані операції відображені наступними проводками:

- Дт 281 Кт 632 відображено операції з оприбуткування ТМЦ на суму 511 143,36 грн;

- Дт 632 Кт 714 відображено позитивне значення курсових різниць на суму 12 869 грн;

- Дт 945 Кт 632 відображено від`ємне значення курсових різниць па суму 5 651,59 грн;

- відповідно картки 632 рахунку по контрагенту ІП «Kaxarov Jasur Mamurovich» значиться кредиторська заборгованість у сумі 503 926,40 гривень.

Загальна вартість товару отриманого ТОВ «Укрвіпсервіс» від «Development Manufacturing Factory Limited» (Гонконг) та ІП «Kaxarov Jasur Mamurovich» (Узбекистан) за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року становить 26 340 111,39 грн, в тому числі за 2017 рік на суму 11 476 115,97 грн, за 2018 рік на суму 11 397002,30 грн, та за 1 квартал 2019 року на суму 3 466 993,12 грн.

З аналізу Акту перевірки вбачається, що службовими особами податкового органу під час проведення перевірки вказаних вище обставин було встановлено, що операції, здійснені між ТОВ «Укрвіпсервіс» та компаніями-нерезидентами (реєстрація Республіка Узбекистан та Особливий адміністративний район Китаю Гонконг) у період з 01 січня 2017 року по 31 березня 2019 року, відповідають п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що Республіка Узбекистан та Гонконг входять до затвердженого переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України.

В свою чергу, суд вважає за необхідне зазначити, що Кабінетом Міністрів України була прийнята Постанова від 27 грудня 2017 року № 1045 «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, та визнання таким, що втратило чинність, розпорядження Кабінету Міністрів України від 16 вересня 2015 р. № 977» було затверджено перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України.

Згідно Розпорядження Кабінету Міністрів України до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодекс) України входять: Ангілья, Князівство Андорра, Антигуа і Барбуда, Аруба, Співдружність Багамських Островів, Барбадос, Королівство Бахрейн, Беліз, Бермудські Острови, Боснія і Герцеговина, Британські Віргінські Острови, Бруней-Даруссалам, Республіка Бурунді, Республіка Вануату, Віргінські острови Сполучених Штатів Америки, Гваделупа, Республіка Гватемала, Гернсі, Гібралтар, Особливий адміністративний район Китаю Гонконг (ЄС), Гренада, Джерсі, Республіка Джібуті, Співдружність Домініки, Домініканська Республіка, Ісламська Республіка Іран, Ірландія, Автономне співтовариство Канарські острови Королівства Іспанія, Республіка Кабо-Верде, Кайманові Острови, Держава Катар, Киргизька Республіка, Республіка Кіпр, Автономний край Косово і Метохія Республіки Сербія, Республіка Куба, Кюрасао, Лаоська Народно-Демократична Республіка, Республіка Ліберія, Ліванська Республіка, Князівство Ліхтенштейн, Республіка Маврикій, Особливий адміністративний район Китаю Макао, Колишня Югославська Республіка Македонія, Федеративна територія Лабуан Малайзії, Мальдівська Республіка, Королівство Марокко, Мартініка, Республіка Маршаллові Острови, Федеративні Штати Мікронезії, Республіка Молдова, Князівство Монако, Монтсеррат, Республіка Науру, Ніуе, Об`єднані Арабські Емірати, Султанат Оман, Острів Мен, Острови Кука, Острови Теркс і Кайкос, Республіка Палау, Республіка Панама, Республіка Парагвай, Співдружність Північних Маріанських Островів, Автономний регіон Мадейра Португальської Республіки, Пуерто-Ріко, Незалежна держава Самоа, Республіка Сан-Марино, Демократична Республіка Сан-Томе і Прінсіпі, Республіка Сейшельські Острови, Сент-Вінсент і Гренадіни, Сент-Кітс і Невіс, Сент-Люсія, Республіка Сінгапур, Сінт-Мартен (Нідерландська частина), Республіка Судан, Демократична Республіка Тімор-Лешті, Туркменістан, Республіка Узбекистан, Чорногорія.

Суд вважає, за необхідне звернути увагу, що відповідно роз`яснень міністерства фінансів України наданих листом Державній фіскальній службі України від 19 червня 2018 року № 11210-09-10/16613 зазначено наступне:

«...Відповідно до підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу передбачено, що фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 вказаного пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 Кодексу), придбаних у:

- неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону;

- нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу;

- нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 Кодексу, але без подання звіту.

При цьому якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки».

Слід зазначити, що редакція підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу не містить спеціальних положень, що визначають податковий (звітний) період, за підсумками якого можуть застосовуватись його положення платником податку.

Відповідно до пункту 137.4 статті 137 Кодексу податковими (звітними) періодами для цілей розрахунку податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї етапі, є календарні періоди: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком.

Разом з цим обґрунтування, наведене ДФС у листі від 01.06.2018 № 1612/4/99-99-15-02- 0273, щодо практичного виконання положень підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу в частині здійснення передбаченого цим підпунктом коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до зазначеного підпункту Кодексу за підсумками податкового (звітного) року, підтримується, оскільки забезпечується можливість дотримання платниками податків процедури ідентифікації контрольованої або неконтрольованої господарської операції, а також методології визначення ціни господарської операції за принципом «витягнутої руки» відповідно до вимог статі і 39 Кодексу.

До того ж слід зауважити, що для забезпечення однакового системного підходу щодо застосування положень Кодексу, вважаємо за доцільне коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до підпункту 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 Кодексу здійснювати також за підсумками податкового (звітного) року.

З огляду на вказане, пропозиції щодо законодавчих змін до редакції підпунктів 140.5.4 і 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 Кодексу в частині визначення податкового (звітного) року для здійснення коригування фінансового результату до оподаткування вважаємо такими, що врегулюють питання щодо однозначного застосування положень Кодексу як платниками податків, так і контролюючими органами.»

Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки».

Обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях (підпункт 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу «витягнутої руки», прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку (підпункт 39.1.3 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств (підпункт 39.1.4 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Пунктом 39.2 статті 39 Податкового кодексу України передбачено засади визначення операцій контрольованими.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

За правилами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Таким чином, контрольованими операціями згідно з підпунктом г підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України з урахуванням правил 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія) була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, і за умови, що обсяг таких операцій перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Як встановлено під час перевірки та підтверджується наявними в матеріалах справи доказами, що загальна вартість товару отриманого ТОВ «Укрвіпсервіс» від «Development Manufacturing Factory Limited» (Гонконг) та ІП «Кaxarov Jasur Mamurovich» (Узбекистан) за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року становить 26 340 111,39 грн, в тому числі за 2017 рік на суму 11 476 115,97 грн, за 2018 рік на суму 11 397 002,30 грн, та за 1 квартал 2019 року на суму 3 466 993,12 гривень.

Таким чином, вказане вище свідчить про те, що обсяг господарських операцій платника податків з наведеними контрагентами перевищує 10 мільйонів гривень, що підстави суду для висновку, що у контролюючого органу були правові підстав для висновку про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України щодо визначення фінансового результату податкового (звітного) періоду по спірним операціям з контрагентами-нерезидентами.

Згідно підпункту 39.4.2 цього пункту Податкового кодексу України платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Підпункт 39.4.3 цього ж пункту Кодексу покладає на платників податків, що здійснюють контрольовані операції, обов`язок складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

А підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, на який посилаються інспектора-ревізори в акті перевірки, визначаються обов`язкові вимоги до інформації, що має містись у документації з трансфертного ціноутворення (сукупності документів або єдиного документу, складеного у довільній формі).

Отже, зважаючи на встановлену наявність у спірних господарських операціях позивача з його контрагентами-нерезидентами обов`язкових умов, що дають підстави для визначення як контрольованих, суд приходить до висновку про обґрунтованість висновків службових осіб податкового органу про те, що ТОВ «Укрвіпсервіс» в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, було занижено показники рядку 3.1.7 Додатку РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств «Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу РІ Податкового кодексу України» на загальну суму 6 861 936,00 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік - 3 442 835,00 грн; 2018 рік - 3 419 101,00 грн, та про те, що ТОВ «Укрвіпсервіс» за результатами 2019 року, зобов`язане самостійно збільшити значення рядку 3.1.7 Додатку РІ до рядка 03 PI Податкової декларації з податку на прибуток підприємств «Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних\нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)» за 1 квартал 2019 року у сумі 1 040 098,00 грн.

Таким чином, беручи вищевикладене в сукупності та з урахуванням встановлених під час розгляду справи обставин, суд приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог адміністративного позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у місті Києві від 09 серпня 2019 року № 00010351402.

Щодо податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у місті Києві від 09 серпня 2019 року № 00010361402, № 00010371402, № 00010381402, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Виходячи з аналізу Акту перевірки судом встановлено, що обгрунтовуючи прийняття вказаних вище податкових повідомлень-рішень, службовими особами податкового органу було вказано наступне, що перевіркою відображених у рядку 1 Декларацій «Операції на митній території України, то оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7 %, крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за основною ставкою» показників за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року у загальній сумі 9 101 625,00 грн, встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій з продажу світильників, люстр, транспортно-експедиційних послуг, митно-брокерських послуг, тощо. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року в сумі 9 101 625,00 грн, на підставі таких документів: договорів фінансово-господарської діяльності, виписок банку з додатками, реєстрів виданих податкових накладних, регістрів бухгалтерського обліку, податкової звітності встановлено заниження задекларованих ТОВ «Укрвіпсервіс» показників у рядку 1 Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7 % (крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за основною ставкою» на загальну суму 4 266 506,00 грн, в тому числі за грудень 2016 року у сумі 2 259 864,00 грн, та за грудень 2017 року у сумі 2 006 642,00 грн.

За висновками службових осіб податкового органу, в порушення п. 44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, підприємством не нараховане податкове зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 4 266 642,00 грн, в тому числі: за 2016 рік у сумі 2 259 864 грн, за 2017 рік у сумі 2 006 642, грн.

Судом в свою чергу встановлено, що в ході проведення перевірки керівнику підприємства службовими особами податкового органу було надіслано запит про надання документів щодо зберігання товарів.

В свою чергу, суд звертає увагу, що вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України.

Так, згідно з положенням пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пунктом 1.2, статті 1, пунктом 2.1 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05 червня 1995 року № 168/704, де зазначено, що первинні документи це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

В свою чергу, судом встановлено, що позивачем до перевірки надані договори оренди складських приміщень, а саме:

- Договір № 50 оренди нежитлового приміщення від 01 березня 2019 року відповідно якого ТОВ «Керуюча компанія складами» (Орендодавець), в особі директора ОСОБА_5 та ТОВ «Укрвіпсервіс» (Орендодар), в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне: Орендодавець передає Орендарю за плату на певний строк у користування нерухоме майно складські приміщення загальною площею 156 квадратних метрів за адресою: АДРЕСА_1;

- Договір про надання послуг № б/н від 01 жовтня 2018 року відповідно якого ФОП ОСОБА_1 , (Виконавець) та ТОВ «Укрвіпсервіс», (Замовник), в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне: За цим договором Виконавець зобов`язується надати послуги щодо зберігання та складування майна, яке передане йому Замовником, і повернути це майно в цілості на першу вимогу Замовника. Приміщення, в якому здійснюється зберігання майна, розташовується за адресою: АДРЕСА_1.

- Договір суборенди № 84СБ від 01 жовтня 2018 року відповідно до умов якого ТОВ «Тайм інвест», (Орендар) в особі директора ОСОБА_4 та ТОВ «Укрвіпсервіс», (Суборендар), в особі директора ОСОБА_2 домовились про наступне: Орендар зобов`язується передати, а суборендар зобов`язується прийняти в платне, строкове користування об`єкт нерухомого майна частину нежитлового складського приміщення площею 100,0 квадратних метрів, яке знаходиться за адресою: 8 км. + 100 м. траси Одеса-Київ-Санкт-Петербург, Одеська область, Біляївський район, Усатівська сільрада. Відповідно акту приймання-передачі від 01 жовтня 2018 року № б/н зазначено, передане для надання послуг майно розміщується на 350 квадратних метрах та має об`єм 300 м3.

В свою чергу з аналізу Акті перевірки вбачається, що в ході проведення перевірки службовими особами податкового органу, було здійснено огляд складського приміщення за результатами якого складено акт від 26 червня 2019 року № 1074/26-15-14-02-05, в якому зазначено таке:

«ГУ ДФС у м. Києві проводиться виїзна планова перевірка ТОВ «Укрвіпсервіс» код 37687219 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019.

Керівником підприємства до перевірки надані договори оренди складських приміщень, а саме:

1) Договір про надання послуг від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) щодо зберігання їла складування майна за адресою АДРЕСА_1 . Згідно акту прийому передачі площа приміщення становить 350 м2 та має об`єм 300 м3. Схема орендованого приміщення відсутня.

2) Договір № 50 оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480 щодо зберігання продовольчих та промислових за адресою АДРЕСА_1 , загальною площею 156м2. Схема орендованого приміщення відсутня.

3) Договір суборенди від 01.10.2018 № 84СБ укладений з ТОВ «Тайм інвест» код 37984145 щодо зберігання та складування майна за адресою 8 км. + 100 м. траси Одеса - Київ - Санкт-Петербург, Одеська обл., Біляївський, Усатівська сільрада. Загальною площею 100м2. Схема орендованого приміщення відсутня, (копії договорів оренди наведені в додатку 2 пертого примірника акту)

Відповідно усного пояснення директора інші договори оренди складських приміщень, договори зберігання товарів, крім вищевказаних, в перевіряємому періоді не заключались.

З урахуванням вимог п.п. 20.1.13. п. 20.1. cm.20 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ ГУ ДФС у м. Києві, в ході проведення перевірки здійснено огляд складських приміщень згідно договорів оренди від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) за адресою АДРЕСА_1 та № 50 оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480 за адресою АДРЕСА_1.

Огляд приміщення здійснено в присутності керівника підприємства ТОВ «Укрвіпсервіс» ОСОБА_2 26.06.2019 року о 15 годині 30 хв.

Фактично орендоване складське приміщення знаходиться за адресою АДРЕСА_2 . Загальною площею 470 м2 та має об`єм 2 820 м3, (схема приміщення наведенім в додатку 1).

Відповідно пояснення директора право користування даним складським приміщенням належить згідно договорів оренди від 01.10.2018 року, без номера, укладений з ФОП ОСОБА_1 , (рнокпп НОМЕР_4 ) та договорів оренди нежитлового приміщення від 01.03.2019 № 50 укладений з ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480.

Орендоване складське приміщення належить ТОВ «Керуюча компанія складами», код 35978480, відповідно договору купівлі-продажу комплексу будівель від 03.06.2011 року, зареєстрованим в Державному реєстрі правочинів № 4477643.

Згідно огляду на території складу знаходяться товари упаковані в ящики торгової марки Маytony. В відкритих ящиках знаходились освітлювальні прибори (кімнатні люстри, вуличні світильники, бра).

На території складу відсутні особи, які відповідальні за приймання, складування та відпуск товару. На момент огляду складські двері були зачинені на навісний замок.

В кімнаті особи, відповідальної за товар, були відсутні будь-які первинні, облікові документи складського обліку, які підтверджують переміщення товарів, а саме, журнал обліку отриманих товарів, накладні вимоги, видаткові накладні на оприбуткування та відпуск товарів, довіреності, комп`ютерна техніка.»

Вказані вище обставини, як вбачається з наявного в матеріалах справи Акту перевірки, стали підставою для висновку податкового органу про те, що в періоді з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року підприємство не заключало договори оренди складських приміщень та зберігання майна.

Також, згідно Акту перевірки вбачається, що до перевірки позивачем були надані бухгалтерські регістри 28 рахунку «Товари на складі» відповідно яких встановлено дебетове сальдо на кінець періоду, а саме: станом на 31 грудня 2016 року у сумі 11 299 318,80 грн; станом на 31 грудня 2017 року у сумі 18 214 551,65 грн.

Водночас, за твердженнями представника відповідача, в зв`язку з відсутністю складських приміщень у підприємства, договорів оренди складських приміщень та договорів відповідального зберігання товарів за період з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року дані щодо залишків товарів на кінець періоду, що відображені на 281 рахунку «Товари на складі» не відповідають дійсності, що і стало підставою для висновку про те, що підприємством ТОВ «Укрвіпсервіс», не в повному обсязі відображено реалізацію товарів за 2016 рік на суму 11 299 318,80 грн, та за 2017 рік на суму 10 033 210,00 грн, чим занизило податкові зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 2 259 863,00 грн, та за грудень 2017 року у сумі 2 006 642,00 грн.

В результаті у висновку Акту перевірки, службовими особами податкового органу зазначено, що у зв`язку з вищевикладеними встановленими в ході перевірки обставинами, ТОВ Укрвіпсервіс» порушено:

- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст.140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 395 721 грн, в тому числі: за 2016 рік у сумі 134 398 грн, за 2017 рік у сумі 645 885 грн, за 2018 рік у сумі 615 438 грн;

- п.44.1 п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 777 704 грн, в тому числі: за грудень 2016 у сумі 360 302 грн; за січень 2017 у сумі 20 616 грн; за грудень 2017 у сумі 1 337 278 грн; за серпень 2018 у сумі 206 372 грн; за вересень 2018 у сумі 97 499 грн; за жовтень 2018 у сумі 600 775 грн; за грудень 2018 у сумі 61 927 грн; за січень 2019 у сумі 92 935 грн; та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2019 у сумі 1 488 802 грн.

Згідно з частиною 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Відповідно до статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

За приписами статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Згідно положень статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. При цьому в силу положень статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно з частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Отже, вирішення даної справи залежить від доведеності відповідачем порушення, допущеного позивачем, встановлених службовими особами податкового органу під час проведення перевірки.

Водночас, проаналізувавши наявні в матеріалах справи документи, заслухавши пояснення надані під час розгляду судом даної справи, суд не погоджується з вказаними вище висновками службових осіб податкового органу, з огляду на те, що під час розгляду судом даної справи було встановлено, що у позивача у період з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року були наявні складські приміщення, що підтверджується договорами оренди нежитлового приміщення, копії яких долучені позивачем до матеріалів справи клопотанням про приєднання документів до матеріалів справи від 10 грудня 2019 року. (т. 9, а.с. 40-63).

Окрім вищевикладеного, суд вважає за необхідне звернути увагу, що товар, який за висновками службових осіб податкового органу, нібито, був реалізований ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» в момент його придбання за відсутності місця для його зберігання, був реалізований позивачем у подальшому, що повністю відображено та підтверджується первинними бухгалтерськими документами наявними в матеріалах справи, а інша частина даного товару, відповідно до наявних в матеріалах документів та наданих пояснень і на даний час знаходиться на складі позивача.

Перевіривши наявні в матеріалах справи документи, суд погоджується з аргументами позивача в даній частині про відсутність порушень податкового законодавства, крім того, під час розгляду справи, відповідачем не було доведено наявність обставин, які б викликали обґрунтований сумнів у достовірності документів.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Таким чином, виходячи з викладеного вище, суд приходить до висновку про безпідставність аргументів податкового органу щодо наявності підстав для нарахування податкових зобов`язань в частині податку на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг), що дає підстави для висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у місті Києві від 09 серпня 2019 року № 00010361402, № 00010371402.

Щодо не реєстрації ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» податквиих накладних.

Відповідно до пункту 201.1 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, з аналізу Акту перевірки вбачається, що у абзаці 3 сторінки 40 службовими особами податкового органу зазначено, що: «ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» не здійснило реєстрацію податкових накладних за грудень 2017 року на суму 2 006 642,00 грн, в результаті допущених порушень податкового законодавства, які відображені в п. 3.1.2.1. розділу 3 акта перевірки».

Водночас, суд, з урахуванням встановлених вище обставин, щодо протиправності висновків службових осіб податкового органу викладених в пункту 3.1.2.1 Акту перевірки, про те, що нібито, у ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» відсутні складські приміщення та, як наслідок, що ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» здійснювало реалізацію товарів в момент придбання, тому необхідність в зберіганні товарів та оренді складських приміщень відсутня, не погоджується з вищевказаними висновками Акта перевірки, оскільки, як вже було встановлено судом вище, у період з 01 січня 2016 року по 01 жовтня 2018 року позивачем зберігався товар на складських приміщеннях, тому жодного обов`язку щодо реєстрації податкових накладних у ТОВ «УКРВІПСЕРВІС» відповідно до положень статті 201 Податкового кодексу України не виникало та виникнути не могло.

Також, з аналізу Акту перевірки вбачається, що податковим органом під час проведення перевірки було встановлено, що в перевіряємому періоді, ТОВ «Укрвіпсервіс» було зареєстровано податкові накладні з порушенням п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме податкові накладені від № 348 від 19 липня 2017 року та № 349 від 31 липня 2017 року було зареєстровано з пропущенням встановлених податковим законодавством граничних строків.

Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою..

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до вимог пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до підпунктів 4.1.1, 4.1.3 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується в тому числі на таких принципах, як: загальність оподаткування - кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу; невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 113.3 статті 113 Податкового кодексу України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом під час розгляду справи, ТОВ «Укрвіпсервіс» порушено граничні строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а саме:

- податкова накладна № 348 від 19 липня 2017 року була зареєстрована в ЄРПН 19 серпня 2017 року, що свідчить про пропущення позивачем граничного терміну реєстрації податкової накладної на 4 дні;

- податкова накладна № 349 від 31 липня 2017 року була зареєстрована в ЄРПН 19 серпня 2017 року, що свідчить про пропущення позивачем граничного терміну реєстрації податкової накладної на 4 дні.

Таким чином, суд приходить до висновку про порушення позивачем в даному випадку граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям-платникам податку на додану вартість.

Крім того, слід зазначити, що обставини щодо порушення термінів реєстрації податкових накладних у періоди, що перевірялися, позивачем не спростовані.

Суд також звертає увагу, що позивачем не заперечується факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не заперечується правильність проведених відповідачем розрахунків розміру штрафу.

Таким чином, з урахуванням викладених вище обставин в їх сукупності, виходячи з встановлених під час розгляду судом даної справи обставин, суд приходить до висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог адміністративного позову позивача та наявності підстав для їх часткового задоволення.

Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Згідно з частиною 1 статті 9, статті 72, частин 1, 2, 5 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

А тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, які містяться в матеріалах справи, суд приходить до висновку про часткову обґрунтованість висновків податкового органу за результатами проведеної перевірки та наявності правових підстав для часткового задоволення позову.

Інші доводи сторін не спростовують викладеного та не доводять протилежного.

Відповідно до частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Як вбачається з наявної у матеріалах справи квитанції, позивачем під час звернення з даним позовом до суду сплачено судовий збір у розмірі 72 680,89 грн. Відтак, враховуючи, розмір задоволених позовних вимог позивача, суд присуджує на користь позивача судові витрати у розмірі 38 470,89 грн, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

На підставі вище викладеного, керуючись ст. ст. 2, 6-10, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «УКРВІПСЕРВІС» до Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09 серпня 2019 року № 00010361402, 00010371402 та податкове повідомлення-рішення № 00010381402 в частині суми 1 003 321,00 грн.

3. В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

4. Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «УКРВІПСЕРВІС» (адреса: 03062, місто Київ, проспект Перемоги, будинок 65, код ЄДРПОУ 37687219) понесені ним судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 38 470,89 грн (тридцять вісім тисяч чотириста сімдесят гривень 89 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у місті Києві (адреса: 04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, будинок 33/19, код ЄДРПОУ ВП 44116011).

Рішення набирає законної сили в порядку, визначеному статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України, після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, протягом тридцяти днів, з дня складання повного тексту рішення.

Суддя Н.В. Клочкова

Повний текст рішення виготовлено 26.11.2021.