Рішення № 101327952, 04.11.2021, Херсонський окружний адміністративний суд

ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2021 р.м. ХерсонСправа № 540/2909/21

Херсонський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді: Дубровної В.А.,

при секретарі: Маланчук Л.С.,

за участю представників

позивача - Макарова В.В.

відповідача - Оперчук О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, як відокремлений підрозділ ДПС України, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Миколаївській області, як відокремлений підрозділ ДПС України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

встановив:

I. Зміст позовних вимог

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - відповідач, ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі), у якому просить скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі від 18.11.2020 року № 004560706, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 117 401,28 гривень.

II. Позиція позивача, заперечення відповідача, пояснення третьої особи

Вказані вимоги позивач обґрунтовує тим, що ревізорами ГУ ДПС у Миколаївській області була проведена фактична перевірка на автогаззаправці ФОП ОСОБА_1 , розташованої за адресою: АДРЕСА_1 , в ході якої встановлено надлишок товарних запасів (скрапленого газу) на загальну суму 58 700,64 грн., про що складено акт фактичної перевірки № 0272/14/29/07/ НОМЕР_1 від 26.10.2020 р. На підставі вказаного акту відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 18.11.2020 року № 004560706 про застосування штрафу в сумі 117 401,28 гривень, яке позивач вважає протиправним, оскільки підставою для накладення на суб`єкта господарювання фінансових санкцій за порушення п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є встановлення контролюючим органом факту реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Однак, в акті перевірки Головним управлінням ДПС у Миколаївській області не встановлено факту здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації саме не облікованого товару (скрапленого газу), а навпаки, на дату проведення перевірки ревізорами зафіксовано у звіті РРО залишок облікованого товару (скрапленого газу), в кількості достатній для здійснення його продажу. При цьому, зазначає, що для застосування передбаченої ст. 20 Закону № 265/95-ВР фінансової санкції, контролюючий орган повинен був встановити та довести факт здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації саме не облікованого товару, а не за їх надлишок, що узгоджується з правовими позиціями Верховного Суду у постановах від 12 червня 2018 р. у справі № 814/413/16, від 05 березня 2019 року у справі № 814/2158/16.

В судовому засіданні представник позивача підтримав вказані позовні вимоги та просив суд задовольнити позов.

27.07.2021 року ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі подано до суду відзив на позов, яким заперечує проти позову, вказуючи на те, від Головного управління ДПС у Миколаївській області отримано матеріали фактичної перевірки автогаззаправки, розташованої за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , в ході якої встановлено порушення вимог пункту 12 статті З Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 58 700,64 гривень, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за результатами розгляду яких ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.11.2020 № 004560706 про застосування штрафної (фінансової) санкції відповідно до ст. 20 Закону № 265/95-ВР у сумі 117401,28 гривень.

В судовому засіданні представниця відповідача підтримала вказані заперечення та просила суд відмовити у задоволені позову.

Третя особа - ГУ ДПС у Миколаївській області надало пояснення, згідно яким вважає спірне податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі таким, що відповідає обставинам справи, прийняте у відповідності до норм чинного законодавства і у межах наданих йому повноважень. Зокрема, вказує, що на підставі наказу від 12.10.2020 року № 1628 та у присутності особи, яка наповнює баки на АГЗП, проведено фактичну перевірку повноти оприбуткування, реалізації фактичних залишків запасів ( товарно-матеріальних цінностей) на автозаправці, що належить ФОП ОСОБА_1 , в ході якої встановлено ведення з порушенням обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на загальну суму - 58 700,64 грн., а саме: за результатами перевірки встановлений не облікований надлишок скрапленого газу у розмірі 58 700,64 грн., що є порушенням п.12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, про що складено акт від 26.10.2020 №0272/14/29/07/ НОМЕР_1 , другий примірник якого отримав ФОП ОСОБА_1 , про що свідчить підпис в акті перевірки. Перевірка проводилась об`ємним методом вимірювання, шляхом співставленням даних Х-звіту за 15.10.2020 ( 7 000,00 л.) з показниками рівнеміра на резервуарі за скрапленим газом (1939,60 л.), внаслідок чого надлишок газу скрапленого склав - 5 060,40 л. ( 7 000,00 л. - 1939,60 л.) по ціні реалізації 11,60 грн., на суму 57 700,64 грн. ( 5060,40 x 11,60 грн.).

III. Процесуальні дії у справі

Ухвалою суду від 29.06.2021 р. відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження, призначено судове засідання на 27.07.2021 р.

27.07.2021 року судом без виходу до нарадчої кімнати, шляхом занесення секретарем судового засідання до протоколу судового засідання, відкладено судове засідання до 03.08.2021 року.

03.08.2021 р. судом без виходу до нарадчої кімнати, шляхом занесення секретарем судового засідання до протоколу судового засідання вирішено замінити відповідача у справі Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на належного - Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, як відокремлений підрозділ ДПС України ( код ЄДРПОУ ВП 43995495), а також вирішено відмовити відповідачу у задоволені клопотання про залишення позову без розгляду у зв`язку з пропуском строку звернення до суду.

Ухвалою суду від 03.08.2021 р. залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Миколаївській області, як відокремлений підрозділ ДПС України (місце знаходження 54001, м. Миколаїв, вул. Лягіна, 6 код ЄДРПОУ 43144729). Ухвалено подальший розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження, розпочати підготовку справи до судового розгляду, продовжено строк підготовчого провадження на тридцять днів, призначено підготовче засідання на 17.08.2021 року.

17.08.2021 р. судом, без виходу до нарадчої кімнати, шляхом занесення секретарем судового засідання до протоколу судового засідання, відкладено підготовче засідання до 28.09.2021 р.

Ухвалою від 28.09.2021 р. закрито підготовче провадження, призначено справу до судового розгляду по суті на 12.10.2021 р.

У зв`язку з тимчасовою непрацездатністю судді, судове засідання призначене на 12.10.2021 р. не відбулось, подальший розгляд справи призначено на 04.11.2021 р.

В судовому засіданні 04.11.2021 року проголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

IV. Обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин, з посиланням на докази, на підставі яких встановлені відповідні обставини

У період з 15.10.2020 р. по 23.10.2020 року посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області на підставі наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 12.10.2020 року № 1628 у присутності ОСОБА_2 , особою, яка наповнює баки на АГЗП, проведено фактичну перевірку автозаправки, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , та належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального за період з 30.01.2018 по 23.10.2020 року, за результатами якої складено акт від 26.10.2020 № 0272/14/29/07/ НОМЕР_1 ( далі - акт перевірки), який вручено та підписаний ФОП ОСОБА_1 із запереченнями.

Висновком даного акту перевірки є порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95 -ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері, громадського харчування та послуг", яке полягає у порушенні ФОП ОСОБА_1 ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на автогаззаправці, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, що підтверджується відомістю про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно - матеріальних цінностей), якою зафіксовано надлишок товарних запасів (скрапленого газу) на загальну суму 58 700,64 грн. Крім того, в порушення п. 44.6 cт. 44 Податкового кодексу України платником ФОП ОСОБА_1 до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.6 Податкового кодексу України не надано документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, а саме: оригіналів або копій документів, які відносяться до предмету перевірки. Відповідний запит про надання документів було вручено 15.10.2020. ( а.с. 18-19)

27.10.2020 р. ГУ ДПС у Миколаївській області супровідним листом № 1365/7/14-29-07-07-11 направило на адресу ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі матеріали фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 для застосування штрафних санкцій згідно чинного законодавства. ( а.с. 91).

05.11.2020 р. позивачем засобами поштового зв`язку направлено на адресу ГУ ДПС у Миколаївській області заперечення на вказаний акт фактичної перевірки, до якого додано копії товарно-транспортних накладних, видаткових накладних, акцизних накладних форми "П", змінного звіту АГЗС за Формою № 14-ГС, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягу обігу (отримання/відпуску та залишків пального на акцизному складі пального станом 15.10.2020 р., договорів постачання нафтопродуктів (скрапленого газу) № 14102020/жд/01 від 14.10.2020 р, № 02072020/у/02 від 02.07.2020 р., реєстраційного посвідчення № 3000340572 від 05.07.2017 р., довідки про опломбування реєстратора розрахункових операцій, копії X- звіту № 1253 від 14.10.2020 р., X- звіту № 71 від 15.10.2020 р., витягу з Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність № 2 розпочату 29.11.2016 р., першої та останньої сторінки книги обліку розрахункових операцій № 3000340572р/1, № 3000340572р/2, № 3000340572р/, №3000340572р/4, № 3000340572р/5, державного акту на право власності на землю Серія МК № 031294 від 05.06.2020 р., дозволу на експлуатацію машин, механізмів, устаткувань підвищеної небезпеки № 125.20.48 від 10.03.2020 р., оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 14.10.2020-15.10.2020 р., трудового договору з ОСОБА_3 № 1 від 01.02.2015 р та додаткові угоди до нього, трудового договору з ОСОБА_2 № 9 від 05.02.2019 року а додаткові угоди до нього. ( а.с. 30-70)

17.11.2020 р. ГУ ДПС у Миколаївській області листом № 6942/10/14-29-07-07-09 повідомило ФОП ОСОБА_1 , що за результатами розгляду заперечень до акту фактичної перевірки від 26.10.2020 № 0272/14/29/07/ НОМЕР_1 та доданих документів внесено зміни. ( а.с. 196-201)

18.11.2020 року ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі прийнято податкове повідомлення - рішення від 18.11.2020 року № 004560706 про застосування штрафної (фінансової) санкції в сумі 117 401,28 гривень.

15.12.2020 р. ФОП ОСОБА_1 оскаржив дане податкове повідомлення - рішення в адміністративному порядку, проте, рішенням ДПС України №4334/6/99-00-06-03-02-06 від 24.02.2021 р. податкове повідомлення - рішення від 18.11.2020 року № 004560706 залишено без змін. ( а.с. 112-118).

Вважаючи дане податкове повідомлення - рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.

V. Норми права, які застосував суд

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Обов`язки та компетенція контролюючих органів, повноваження їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (надалі - ПК України), яким передбачено, зокрема

- контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. ( п.75.1 ст. 75 ПК України);

- фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). ( підпункт 75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України);

- фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; ( у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; (підпункти 80.2.2., 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

- допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. ( п.п. 80.5. ст. 80 ПК України).

- посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки ( п.81.1 ст.81 ПК України)

- акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу. ( абзаци 1, 3 пункту 86.5 статті 86 ПК України)

- у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. ( п. 86.7 ст. 86 ПК України)

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України " Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (надалі - Закон № 265/95), яким визначено

- суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). ( пункту 12 статті 3 Закону № 265/95)

- контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України. (ч.1 ст.15 Закону №265/95-ВР)

- до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (стаття 20 Закону №265/95-ВР)

Згідно положень статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Інформація, що міститься у первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

VI. Оцінка суду

Як встановлено судом, предметом спору у даній справі є правомірність застосування до позивача фінансових санкцій відповідно до положень ст. 20 Закону № 265/95-ВР внаслідок встановлення податковим органом не облікованого залишку газу скрапленого у кількості 5060,4 літрів на загальну суму 58 700,64 грн.

В свою чергу, підставою для накладення на суб`єкта господарювання фінансових санкції на підставі ст. 20 Закону №265/95-ВР за порушення п. 12 ст. 3 цього Закону є встановлення контролюючим органом факту реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

За поясненнями ГУ ДПС у Миколаївській області перевірка проводилась об`ємним методом вимірювання, шляхом співставленням даних обліку: даних РРО( показники Х-звіту за 15.10.2020 роздрукованого, та скрапленого газу - склав 1939,60 л.) з показниками рівнеміра на резервуарі за скрапленим газом станом на 15.10.2020, що відображено у відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів ( товарно - матеріальних цінностей).

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією № 281, яка поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів та вимоги якої є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

У відповідності до підпункту 10.3.1.3 пункту 10 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно із підпунктом 10.4.1 пункту 10 цієї ж Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи "обліковий залишок попередньої зміни"), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК (підпункт 10.4.2 пункту 10 Інструкції №281).

Відповідно до підпункту 10.4.3 пункту 10 Інструкції № 281 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

За змістом підпункту 16.1 пункту 16 Інструкції №281 (стосується обліку нафтопродуктів на АЗС) матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2 пункту 16 Інструкції №281).

Єдиний же порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України №332 від 03 червня 2002 року (далі - Інструкція №332), в пункту 9 якої визначено порядок приймання-здавання зміни та складання змінного звіту на АГЗС (АГЗП).

Відповідно до підпункту 9.1 пункту 9 цієї Інструкції на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.

Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів (підпункт 9.2 пункту 9 Інструкції № 332).

Згідно із підпунктом 9.3 пункту 9 цієї ж Інструкції після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).

Єдиний же порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України №332 від 03 червня 2002 року (далі - Інструкція №332), в пункту 9 якої визначено порядок приймання-здавання зміни та складання змінного звіту на АГЗС (АГЗП).

Відповідно до підпункту 9.1 пункту 9 цієї Інструкції на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.

Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів (підпункт 9.2 пункту 9 Інструкції №332).

Згідно із підпунктом 9.3 пункту 9 цієї ж Інструкції після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).

Разом з тим єдиним можливим способом перевірки наявності не облікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Однак, як встановлено судами, посадові особи ГУ ДПС у Миколаївській області не не досліджували первинні документи щодо руху палива, дані у змінних звітах за формою № 17-НП, а обмежились співставленням даних Х-звіту та показників рівнеміра на резервуарі станом на 15.10.2020, що свідчить про неповноту перевірки та відповідно необґрунтованих висновків щодо наявності порушення зі сторони позивача.

При цьому, ГУ ДПС у Миколаївській області помилково ототожнив надлишок товару з таким порушенням як реалізація товарів, які не обліковані в установленому порядку. Висновок податкового органу про те, що виявлений надлишок товарів є свідченням здійснення позивачем реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є необґрунтованим.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм права викладена Верховним Судом у постановах по справі № 806/1403/16 від 12.03.2019 р., № 815/5615/15 від 25.05.2021 р.

Згідно з пунктами 85.4, 85.6 статті 85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про, порушення вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Як встановлено судом, 20.10.2020 р. посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області складено акт за № 11/14-29-07-07/2467621419 про те, що на запит від 15.10.2020 р. ФОП ОСОБА_1 не надав документи за переліком ( а.с. 195)

Разом з тим, суд вказує, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. ( абзац другий пункту 44.6 статті 44 ПК України).

Однак, ГУ ДПС у Миколаївській області всупереч вказаній нормі ПК України за результатами отримання від ФОП ОСОБА_1 первинних бухгалтерських та договірних документів, у т.ч. змінного звіту АГЗС за Формою № 14-ГС, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягу обігу (отримання/відпуску та залишків пального на акцизному складі пального станом 15.10.2020 р. тощо, не врахувало їх під час розгляду ним заперечення на акт фактичної перевірки та відповідно до положень абзацу четвертого пункту 44.7 статті 44 ПК України не використано право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Як зазначалось вище, у листі про надання відповіді на заперечення від 17.11.2020 р. ГУ ДПС у Миколаївській області не заперечує отримання від ФОП ОСОБА_1 вказаних документів, при цьому не надаючи оцінку вказаним документам залишає без змін первинний висновок.

Слід зазначити, що для визначення обставини реалізації не облікованого товару мала бути встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС, чого податковим органом зроблено не було, жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів, газів вуглеводневих скраплених відповідачем на АЗС не проводилось і, як наслідок, жодних відхилень наявних на АЗС газів від даних обліку позивача не виявлялось.

Позивачем до суду надані первинні документа та змінні звіти за формою №17-НП, які підтверджують наявність обліку палива на АЗС. На підтвердження ведення обліку газу, у тому числі товарних запасів, позивачем надано суду копії видаткових, товаро - транспортних накладних, оборотно-сальдових відомостей тощо. Крім того, надходження газу на АЗС за наданими до суду копіями товаро-транспортних накладних зафіксовано у змінних звітах за формою №17-НП, що на думку суду спростовує висновки акту перевірки про реалізацію не облікованого палива.

VІІ. Висновок суду

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Отже, вирішуючи спірні правовідносини в межах заявлених позовних вимог, доводів сторін, системного аналізу положень чинного законодавства України, суд дійшов висновку, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, на якого ч. 2 ст. 77 КАС України покладає обов`язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ним рішень, не доведено у встановленому порядку порушення ФОП ОСОБА_1 п. 12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому податкове повідомлення - рішення від 18.11.2020 року № 004560706 про накладення на позивача штрафу в сумі 117 401,28 гривень є протиправним та підлягає скасуванню.

VІІІ. Розподіл судових витрат

Відповідно до положень ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи, що при поданні позову позивачем сплачено судовий збір в сумі 1174,01 грн., що підтверджується платіжним документом № 818 від 18.05.2021 р., то з урахуванням задоволення позовних вимог з відповідача підлягає стягненню вказана сума судового збору за рахунок його бюджетних асигнувань.

На підставі викладеного та керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( місце проживання АДРЕСА_2 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (місце знаходження: 73026, м. Херсон, просп. Ушакова, 75, код ЄДРПОУ ВП 43995495) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі від 18.11.2020 року № 004560706, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 117 401,28 гривень.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (місце знаходження:73022, м. Херсон, просп. Ушакова,75, код ЄДРПОУ ВП 43995495) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( місце проживання АДРЕСА_2 , рнокпп НОМЕР_1 ) судовий збір в сумі 1174,01 грн. ( одна тисяча сто сімдесят чотири грн. 01 коп.).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення, при цьому відповідно до п.п. 15.5 п. 15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються через суд першої інстанції,який ухвалив відповідне рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний 14 листопада 2021 р.

Суддя В.А. Дубровна

кат. 108080100