Рішення № 100998843, 12.10.2021, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

12 жовтня 2021 року м. Рівне №460/212/19

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Головатчик А.А. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: позивача: представник Ворона І.В., відповідача: представники Юхименко Т.В., Година О.М., Оводюк Н.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Рівне" доГоловне управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У березні 2019 року ТОВ «Агро Рівне» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0011661401, №0011671401, №0011681401, №0011691401 від 21 грудня 2018 року.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 29.05.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.09.2019, адміністративний позов було задоволено повністю.

Постановою Верховного суду від 09.12.2020 рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасовано, а справу №460/212/19 направлено до Рівненського окружного адміністративного суду на новий розгляд.

Ухвалою суду від 28.12.2020 справу №460/212/19 прийнято до провадження судді Жуковської Л.А. та призначено підготовче засідання на 26.01.2021. Ухвалою суду 26.01.2021 розгляд справи відкладено до 25.02.2021. Ухвалою суду від 25.02.2021 продовжено строк проведення підготовчого провадження на тридцять днів, а розгляд справи відкладено до 23.03.2021. Ухвалою суду 23.03.2021 розгляд справи відкладено до 15.04.2021, а потім до 03.06.2021.

У зв`язку з відбуттям судді Жуковської Л.А. у відпустку для догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку та відповідно до розпорядженням керівника апарату Рівненського окружного адміністративного суду №20 від 31.05.2021 призначено повторний автоматизований розподіл справи №460/212/19, за результатами якого для розгляду справи №460/212/19 визначено суддю Друзенко Н.В.

Ухвалою судді Друзенко Н.В. від 01.06.2021 адміністративну справу №460/212/19 прийнято до провадження і вирішено підготовче засідання провести у раніше визначену дату.

Ухвалою від 03.06.2021 замінено відповідача по справі №460/212/19 – Головне управління ДПС у Рівненській області на правонаступника Головне управління ДПС у Рівненській області як відокремлений підрозділ юридичної особи - ДПС України. Підготовче засідання у справі відкладено на 29.06.2021.

Ухвалою від 08.06.2021 витребувано у Сихівського районного суду м.Львова копію вироку від 16.05.2018 по справі №464/1797/18 (відносно ОСОБА_1 ). Також покладено на ТОВ «Агро Рівне» обов`язок по наданню суду додаткових письмових пояснень у справі №460/212/19 в розрізі тих обставин, які додатково належить з`ясувати з урахуванням висновків Верховного Суду, наведених у постанові від 09.12.2020, та з додаванням відповідних доказів на їх підтвердження.

Підготовче засідання у справі з 29.06.2021 відкладено на 22.07.2021 у зв`язку з тим, що суд визнав причини неприбуття сторони позивача поважними.

Ухвалою від 22.07.2021 закрито підготовче провадження у справі; розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 14.09.2021.

Ухвалою від 14.09.2021 судове засідання відкладено на 23.09.2021 у зв`язку з тим, що суд визнав причини неприбуття сторони відповідача поважними.

В судовому засіданні 23.09.2021 оголошено перерву до 05.10.2021 для надання можливості стороні відповідача ознайомитися із додатковими доказами, поданими стороною позивача.

Судове засідання 05.10.2021 відкладено на 12.10.2021 за станом здоров`я представника позивача.

В судовому засіданні 12.10.2021 проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Згідно з позовною заявою, письмовими та усними поясненнями представника позивача в судовому засіданні, вимоги ТОВ «Агро Рівне» ґрунтуються на тому, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені без дотримання критеріїв правомірності, обґрунтованості та розсудливості. Сторона позивача повністю заперечувала встановлені в ході перевірки порушення податкового законодавства, покликаючись на протиправність висновків податкового органу. Так, донарахування контролюючим органом податку на прибуток та відповідне зменшення податкового кредиту з ПДВ за наслідками господарських операцій з ТОВ «Пром Гарант Плюс» позивач спростовував тим, що факт придбання у вказаного контрагента паливно-мастильних матеріалів підтверджено належним чином оформленими первинними документами, які не мають дефектів форми та в повній мірі відображають зміст та обсяг господарських операцій. Що стосується вироку Сихівського районного суду м. Львова від 16.05.2018 по справі № 464/1797/18, то він не має ніякого відношення до господарської операції ТОВ «Пром Гарант Плюс» з ТОВ «Агро Рівне» та жодним чином не доводить фіктивності відповідних господарських операцій. Також керуючись Методичними рекомендаціями, Податковим кодексом України, наказом №1 від 03.01.2015 «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику» ТОВ «Агро Рівне» у грудні 2015 року самостійно обчислив фактичну собівартість власної сільськогосподарської продукції, а саме: пшениці та сої, яка була реалізована в серпні 2015 року, вересні 2015 року, листопаді 2015 року та грудні 2015 року. Вирахування фактичної собівартості власної сільськогосподарської продукції товариством здійснено враховуючи статті витрат, які понесені під час вирощення та зібрання сільськогосподарської продукції. Собівартість однієї тони пшениці урожаю 2015 року в кінці року склала 9101,86 гривень, що підтверджується бухгалтерською довідкою № 82 від 31.12.2015. Собівартість однієї тони сої урожаю 2015 року в кінці року склала 24268,89 гривень, що підтверджується бухгалтерською довідкою № 83 від 31.12.2015. Керуючись п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, ТОВ «Агро Рівне» самостійно донарахувало ПДВ на різницю між фактичною собівартістю та ціною реалізації власної с/г продукції, що підтверджується бухгалтерською довідкою №87 від 31.12.2015 на рівні 763385,00 грн та, відповідно, зареєструвало податкову накладну №1 від 10.02.2016 на суму ПДВ. За наведеного, сторона позивача доводила, що донарахування податковим органом податкового зобов`язання з ПДВ в розмірі 143408 грн. є абсолютно необґрунтованим та неправомірним. Що стосується нарахувань умовного продажу на товарно-матеріальні цінності, що використані на посівах, які в загинули, то позивач зауважив, що ТОВ «Агро Рівне» включало до податкового кредиту з ПДВ суму витрат по придбаним засобам захисту рослин, насінню, паливно-мастильним матеріалам, запасним частинам, послугам організацій з обробітку землі, що в повній мірі були використані при вирощуванні сої та люпину. Та обставина, що в подальшому частина урожаю загинула внаслідок несприятливих погодних умов, що підтверджено актами обстеження полів, жодним чином не доводить той факт, що вищеназвані видатки не спрямовувались на отримання доходу, або здійснені поза межами господарської діяльності позивача. За сукупністю наведеного, позивач просив скасувати оспорювані податкові повідомлення-рішення в повному обсязі.

Згідно з відзивом на позов, письмовими та усними поясненнями представників відповідача в судовому засіданні, податковий орна позов не визнав. На обґрунтування своєї позиції покликався на те, що підставами для висновку про заниження позивачем податку на прибуток став висновок контролюючого органу про те, що ТОВ «Пром Гарант Плюс» задіяне у схемі взаємовідносин з фіктивними СГ, що підтверджується вироком Сихівського районного суду м. Львова по справі № 464/1797/18, а також та обставина, що під час перевірки платником податків не надано інформації щодо встановленого на підприємстві порядку видачі паливних карток водіям, наказу щодо закріплення карток за конкретними водіями, не надано чеки РРО із зазначенням найменування, кількості та вартості фактично відпущених нафтопродуктів, не надано чеки автозаправного терміналу (витрата по карті), що передбачено при заправці по паливній картці водіями, не надано також документів, щодо походження ТМЦ, сертифікатів відповідності чи посвідчення про якість, що відображені в бухгалтерському та податковому обліку за видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Пром Гарант Плюс». У зв`язку з цим, перевіркою не встановлено джерело походження, виробника товарів, придбання яких задокументовано видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Пром Гарант Плюс» та не підтверджено легальність руху товарів в «ланцюгу» постачання від виробника до ТОВ «Агро Рівне». Оскільки надходження активів (ПММ) загальною вартістю 11787 грн. (без ПДВ) призвело до зростання власного капіталу ТОВ «Агро Рівне», то безоплатно отримані активи такою загальною вартістю вважаються доходом у розумінні п.5 П(С)БО 15 «Доходи», а тому позивачу на законних підставах було донараховано грошове зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 2217,00 грн. та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 1929,00 грн., а також зменшено від`ємне значення з ПДВ за спірними податковими повідомленнями-рішеннями. Що стосується визначення податкового зобов`язання з ПДВ в зв`язку з реалізацію самостійно виготовлених товарів за ціною, нижчою за фактичну собівартість (143408 грн.), то податковий орган вказав, що підприємством дійсно в грудні 2015 року самостійно нараховано ПДВ на суму перевищення фактичної собівартості над доходом від реалізації власної сільськогосподарської продукції в розмірі 763385 грн. та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №1 від 10.02.2016, однак відповідач доводить, що позивач не в повній мірі донарахував ПДВ за операціями з реалізації власної продукції нижче фактичної собівартості, що доведено даними регістрів бухгалтерського обліку ТОВ «Агро Рівне». Пунктом 198.5. ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. У разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування, не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Відтак, в момент відображення в бухгалтерському обліку факту загибелі урожаю, ТОВ «Агро Рівне» необхідно було нарахувати податкові зобов`язання за товари/послуги, які придбані для вирощування загиблих посівів, оскільки вони не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Так як цього зроблено не було, то податковий орган цілком законно за результатами перевірки донарахував відповідні суми ПДВ. За сукупністю наведеного сторона відповідача просила відмовити у позові повністю.

Дослідженням письмових доказів по справі судом встановлено таке.

Відповідно до пп.20.1.4. ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на IV квартал 2018 року, наказу ГУ ДФС у Рівненській області №2743 від 07.11.2018, у період часу з 19 по 30 листопада 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Рівненській області проведена документальна планова невиїзна перевірка ТОВ «Агро Рівне» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017. Результати перевірки оформлені актом №2655/17-00-14-01/39375828 від 07.12.2018 (а.с.26-51 том 1).

За висновками вказаного акту, під час перевірки встановлено, зокрема, порушення:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» (П(С)БО 15 «Дохід»), затвердженого наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» (П(С) БО 11 «Зобов`язання»), затвердженого наказом Міністерства фінансів України №20 від 31.01.2008, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», пункту 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік в сумі 1774 грн, та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік в сумі 1921 грн;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 188.1 статті 188, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого відбулося заниження податку на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 527033 грн, та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21) за грудень 2017 року в сумі 165847 грн.

На підставі зазначених висновків відповідачем 21 грудня 2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

№0011661401, згідно якого ТОВ «Агро Рівне» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» на 2217,00 грн., в тому числі 1774,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 443,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.52 том 1);

№0011671401, згідно якого ТОВ «Агро Рівне» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік у розмірі 1925,00 грн. (а.с.53 том1);

№0011681401, згідно якого ТОВ «Агро Рівне» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 658791,00 грн., в тому числі 527033,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 131758,00 грн. за штрафними санкціями (а.с.54 том 1);

№0011691401, згідно якого ТОВ «Агро Рівне» зменшено розмір від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за грудень 2017 року на 165847,00 грн. (а.с.55 том 1).

Що стосується податкових повідомлень-рішень №0011661401 та №0011671401, то вони винесені внаслідок висновків податкового органу, зроблених за результатами аналізу та оформлення господарських операцій позивача з ТОВ «Пром Гарант Плюс», як і податкове повідомлення-рішення №0011691401, в частині зменшення розміру від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за грудень 2017 року на 2295,00 грн. (а.с.57 том 5).

В решті податкове повідомлення-рішення №0011691401 базується на висновках про ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ за товари/послуги, які придбані для вирощування посівів, що потім загинули (сума завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за грудень 2017 року - 163552 грн.) (а.с.57 том 5).

Податкове повідомлення-рішення №0011681401, базується на висновках податкового органу про: 1) реалізацію позивачем продукції за цінами, нижче собівартості (143408,00 грн.- донарахована сума основного зобов`язання з ПДВ та 35852,00 грн. – сума штрафних санкцій); 2) ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ за товари/послуги, які придбані для вирощування посівів, що в подальшому загинули (383625,00 грн. – донарахована сума основного зобов`язання та 95906,00 грн. – сума штрафних санкцій)(а.с.57 том 5).

Перевіряючи правомірність винесення податкових повідомлень-рішень №0011661401, №0011671401, №0011691401 (останнього, лише в частині зменшення від`ємного значення на 2295 грн), суд зауважує на такому.

Згідно з долученими до матеріалів справи документами, господарські операції ТОВ «Агро Рівне» з ТОВ «Пром Гарант Плюс» оформлені договором на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками №28 від 27.09.2016, за умовами якого ТОВ «Пром Гарант Плюс» зобов`язалося поставити позивачу паливно-мастильні матеріали та паливні картки, на яких воно обліковується, організовувати та забезпечувати відпуск ПММ замовнику або його довіреній особі на підставі паливних карток; позивач же як замовник зобов`язався приймати та оплачувати надані паливні картки та ПММ (а.с.56-58 том 1).

Доказуючи виконання умов даного договору, позивач з долученням копій відповідних документів вказав, що платіжним дорученням №420 від 27.09.2016 він перерахував на розрахунковий рахунок ТОВ «Пром Гарант Плюс» кошти в сумі 1264,50 грн., платіжним дорученням №449 від 03.10. 2016 - кошти в сумі 1053,50 грн., платіжним дорученням № 491 від 12.10.2016 - кошти в сумі 1157,75 грн., платіжним дорученням №513 від 21.10.2016 - кошти в сумі 1300,00 грн., платіжним дорученням № 536 від 26.10.2016 - кошти в сумі 978,00 грн., платіжним дорученням №576 від 04.11.2016 - кошти в сумі 999,00 грн., платіжним дорученням №585 від 09.11. 2016 - кошти в сумі 1006,00 грн., платіжним дорученням №602 від 15.11.2016 - кошти в сумі 1001,00 грн., платіжним дорученням №628 від 22.112016 - кошти в сумі 1001,00 грн., платіжним дорученням №662 від 30.11.2016 - кошти в сумі 1029,00 грн., платіжним дорученням №727 від 15.12.2016 - кошти в сумі 1057,00 грн., платіжним дорученням №782 від 05.01.2017 - кошти в сумі 1041,00 грн., платіжним дорученням № 42 від 18.01.2017- кошти в сумі 1041,00 грн. В свою чергу, ТОВ «Пром Гарант Плюс» за видатковою накладною №0129/1000079 від 30.09.2016 передало представ-нику позивача бензин А-92 в кількості 10 літрів на загальну суму 205,00 грн., за видатковою накладною №0129/1000208 від 31.10.2016 - газ в кількості 255,64 та бензин А-92 в кількості 30 літрів на загальну суму 3643,23 грн., за видатковою накладною №0129/1000339 від 30.11.2016 - газ в кількості 414,36 л та бензин А-92 в кількості 50 літрів на загальну суму 5681,52 грн., за видатковою накладною №0129/1000465 від 31.12.2016 - газ в кількості 140л та бензин А-92 в кількості 20 літрів на загальну суму 2079,29 грн., за видатковою накладною №0129/1000109 від 31.01.2017 - газ в кількості 157,91л та бензин А-92 в кількості 20 літрів на загальну суму 2314,71грн. ТОВ «Пром Гарант Плюс» зареєструвало у ЄРПН податкові накладні №1000013 від 27.09.2016, №1000105 від 31.10.2016, №1000184 від 30.11.2016, №1000160 від 31.12.2016, №1000074 від 31.01.2017(а.с.59-71,103-106,109-113,115-119 том 1).

Що стосується долучених до матеріалів справи копій сертифікату відповідності №UА1.035.0000967-16 та паспорту якості №757 від 01.04.2016 на бензин та сертифікату відповідності №UА1.145.0037731-16 на газ (а.с.107-108,114 том 1, а.с.132- 134 том 6), то суд зауважує, що такі податковому органу під час перевірки позивачем не надавались (а.с.8 том 5, а.с.8 том 6).

Також ТОВ «Агро Рівне» не було надано ні до перевірки, ні суду інформації щодо встановленого на підприємстві позивача порядку видачі карток водіям та наказу щодо закріплення карток за конкретними водіями.

Суд зауважує, що постачання паливно-мастильних матеріалів регулюється спеціалізо-ваними правовими актами. Так, згідно з абзацами першим, другим пункту 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України №1442 від 20.12.1997, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків. Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.

Відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №281/171/578/155 від 20.05.2008, відпуск нафтопродуктів через АЗС може здійснюватися за готівку (пункт 10.3.1), за відомостями (за безготівковими розрахунками на підставі договорів між підприємством і споживачем) (пункт 10.3.2), за талонами (пункт 10.3.3), за платіжними картками (пункт 10.3.4).

Порядок здійснення розрахункових операцій, зокрема у сфері торгівлі, визначений нормами Закону України «Про застосування розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995, згідно з пунктами 1, 2 статті 3 якого, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Для реєстрації розрахункових операцій на АЗС в Державному реєстрі реєстраторів розрахункових операцій зареєстровані спеціалізовані електронні контрольно-касові апарати, які забезпечують реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Відпуск нафтопродуктів операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки без проведення реєстрації операції з відпуску технічно виключається.

Враховуючи вимоги наведених нормативно-правових актів, допустимими доказами операцій з відпуску (продажу) пального на АЗС є розрахункові документи, роздруковані реєстратором розрахункових операцій.

В той же час, ні відповідачу під час перевірки, ні суду під час розгляду справи, позивачем не надано чеків РРО із зазначенням найменування, кількості, вартості фактично відпущених нафтопродуктів, або ж чеків з автозаправного терміналу (витрата по карті), що передбачено при заправці по паливній картці водіями.

При цьому, пункт 2.3 Договору на відпуск ПММ за паливними картками №28 від 27.09.2016, укладений позивачем з ТОВ «Пром Гарант Плюс» передбачав, що право власності на ПММ виникає у замовника з моменту фактичного отримання ПММ на підставі авторизаційної відповіді у кількості, що вказана у квитанції терміналу, в повному обсязі згідно з договором та рахунком по ціні, яка була визначена згідно з договором. За визначенням, наведеним у розділі 1 вказаного договору, термінал – це електронний пристрій, що дозволяє зчитувати дані з магнітної смуги паливної картки, здійснювати авторизацію, формувати документ, що підтверджує проведену операцію по зменшенню встановленого на паливній картці ліміту на відповідну кількість ПММ.

Таким чином, умови укладеного між сторонами договору пов`язували перехід права власності на ПММ саме із фактичним відпуском ПММ, яке оформлюється формуванням на АЗС відповідного розрахункового документа, а тому відсутність у позивача розрахункових документів, роздрукованих реєстратором розрахункових операцій на операції з відпуску (продажу) пального, свідчить про те, що фактичного постачання ПММ в межах відповідної угоди з ТОВ «Пром Гарант Плюс» не відбулося.

Контролюючий орган донарахував позивачу податок на прибуток в сумі 1174,00 грн. за податковим повідомленням-рішенням №0011661401, зменшив суму від`ємного значення оподаткування податком на прибуток на 1929,00 грн. за податковим повідомленням-рішенням №0011671401 та зменшив від`ємне значення ПДВ, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2295,00 грн. за податковим повідомленням-рішенням №0011691401, з огляду на висновки про те, що господарська операція із придбання паливно-мастильних матеріалів саме у ТОВ «Пром Гарант Плюс» не відбулася, але при цьому товарно-матеріальні цінності, ідентичні задекларованим ТОВ «Агро Рівне» у господарських відносинах з указаним контрагентом, є в наявності та використані у господарській діяльності позивача, а відтак надходження ПММ загальною вартістю 11787,00 грн. (без ПДВ) призвело до зростання власного капіталу платника і такі активи є безоплатно отриманими у розумінні пункту 5 П(с)БО 15 «Доходи».

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час існування відповідних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пунктом 5 П(с)БО 15 «Дохід» визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

За приписами пункту 5 П(с)БО 11 «Зобов`язання» зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у відповідній редакції) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1-7 частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 (в редакції, чинній на час складання первинних документів, що досліджуються у справі), відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Верховний Суд у постановах від 28.04.2020 у справі №826/15568/16, від 10.04.2020 у справі №808/954/17, від 06.03.2020 у справі №803/13/16 визнав, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Отже, фактичне постачання товарів в межах відповідної угоди повинне розглядатися судами як самостійний предмет дослідження, для чого слід встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання поставок, обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

У зв`язку з тим, що податковою перевіркою не встановлено джерело походження, виробника товарів, придбання яких задокументовано видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Пром Гарант Плюс», а надходження активів (ПММ) загальною вартістю 11787,00 грн. (без ПДВ) призвело до зростання власного капіталу ТОВ «Агро Рівне», то безоплатно отримані активи такою загальною вартістю вважаються доходом у розумінні п.5 П(С)БО 15 «Доходи», а тому позивачу на законних підставах було донараховано грошове зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 2217,00 грн. та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 1929,00 грн., а також зменшено від`ємне значення з ПДВ, за спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

За наведеного податкові повідомлення-рішення №0011661401, №0011671401, №0011691401 (в частині зменшення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2295 грн) в повній мірі відповідають вимогам законності, обґрунтованості та розсудливості, а тому до скасування в судовому порядку не підлягають.

Що стосується вироку Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року по справі № 464/1797/18, то він не несе в собі жодного доказового навантаження, позаяк за таким судовим рішенням в кримінальній справі затверджено угоду від 16 квітня 2018 року між обвинуваченим ОСОБА_1 та прокурором відділу нагляду за додержанням законів органами, які ведуть боротьбу з організованою злочинністю прокуратури Львівської області Сасом Євгеном Володимировичем про визнання винуватості. ОСОБА_1 визнано винуватим за ч.3 ст.28, ч.2 ст.205, ч.3 ст.28, ч.3 ст.358 КК України та призначено покарання. Але, разом з тим ТОВ «Агро Рівне» у вироку суду не фігурує взагалі, а ТОВ «Пром Гарант Плюс» згадується лише в складі реально діючих суб`єктів підприємницької діяльності, яким організована група використовуючи реквізитні дані ТОВ «Гільденстерн» (код ЄДРПОУ №40693772) здійснювала сприяння у проведенні безтоварних операцій, незаконному переказі безготівкових грошових коштів у готівку, в мінімізації зобов`язань з податку на додану вартість та штучному завищенні валових витрат (без ідентифікації таких операцій)(http://reestr.court.gov.ua/Review/74006144, а.с.67-75 том 6).

Надаючи оцінку податковому повідомленню-рішенню №0011681401 в частині донарахування податкового зобов`язання з ПДВ 143408,00 грн. та застосування штрафної санкції на рівні 35852,00 грн. за висновками про порушення позивачем вимог

пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України внаслідок реалізації продукції за цінами, нижче собівартості, суд зауважує на такому.

В редакції, що була чинною протягом 2015 року, тобто періоду в якому констатоване відповідне порушення з боку позивача, абзаци перший та другий пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України були викладені наступним чином: «База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення».

Протягом 2015 року діяв також наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» №957 від 22.09.2014, пункт 9 якого встановлював, що податкові накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 12, 13, 20 цього Порядку, реєструються в Єдиному реєстрі податкових накладних та не видаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг. У верхній лівій частині такої податкової накладної робиться відповідна помітка "Х" та зазначається тип причини, зокрема, «17» - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання. Відповідно до пункту 15 цього ж Порядку, у податковій накладній, складеній на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, у цій графі також зазначається "перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податковій накладній № _" (зазначається порядковий номер податкової накладної, складеної на суму постачання цих товарів/послуг, визначену, виходячи з їх фактичної ціни (договірної вартості). У разі якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів, а при здійсненні контрольованих операцій - виходячи із звичайних цін, і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/ собівартість/балансова (залишкова) вартість/звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/собівартості/балансової (залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною. У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до пункту 9 цього Порядку (01 - Складена на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (у разі здійснення контрольованих операцій); 15 - Складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання; 16 - Складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання; 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані (пункт 20 Порядку).

З аналізу наведених норм права слідує, що у період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року нижньою межею бази оподаткування в разі постачання самостійно виготовлених товарів/послуг була їх собівартість. У разі продажу товарів/послуг нижче собівартості складалося і реєструвалося дві податкові накладні на одну господарську операцію. Перша - на суму фактичної реалізації, друга - на суму перевищення собівартості.

Фактичну собівартість власновиробленої сільськогосподарської продукції, підприєм-ство визначає в кінці року відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України №132 від 18.05.2001.

Відповідно до пункту 6.1 Методичних рекомендацій, фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік. Продукція власного виробництва поточного року відноситься на витрати за плановою собівартістю з коригуванням її в кінці року до рівня фактичних витрат.

Враховуючи зазначене, сільськогосподарське підприємство при здійсненні операцій з постачання власної виробленої сільськогосподарської продукції визначає податкові зобов`язання з ПДВ, виходячи з договірної вартості такої сільськогосподарської продукції та складає за такою операцією податкову накладну, яку реєструє в ЄРПН та надає покупцю на його вимогу.

Якщо платник податку визначає планову собівартість сільськогосподарської продукції і при постачанні такої продукції її договірна вартість є меншою, ніж планова собівартість, то платник податку додатково складає податкову накладну на суму перевищення планової собівартості продукції над її договірною вартістю, яка підлягає реєстрації в ЄРПН.

Після визначення фактичної собівартості власно виробленої сільськогосподарської продукції, податкові зобов`язання, які були визначені при постачанні такої продукції, мають бути відкориговані шляхом складання розрахунку коригування до податкових накладних, які були складені протягом зазначеного періоду з типом причини «17» (на суму перевищення планової собівартості над договірною): у бік збільшення – на суму перевищення фактичної собівартості над плановою, якщо фактична собівартість виявиться більшою за планову; у бік зменшення на суму перевищення планової собівартості над фактичною – якщо фактична собівартість виявиться меншою за планову.

Якщо платник податку не обраховує планову собівартість продукції або договірна вартість поставленої сільськогосподарської продукції перевищує планову собівартість, а фактична собівартість продукції, обрахована платником, перевищує договірну вартість поставленої сільськогосподарської продукції, то платник податку на дату розрахунку фактичної собівартості повинен скласти податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості над договірною вартістю з типом причини «17», зареєструвати її в ЄРПН та збільшити податкові зобов`язання на зазначену суму.

Податкові накладні, складені на суму перевищення собі вартості (планової/фактичної) над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва, включаються до складу податкових зобов`язань з ПДВ та відображаються у податковій декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. При цьому такі податкові накладні не дають право покупцю сільськогосподарської продукції – платнику податку на збільшення податкового кредиту.

Судом встановлено, а відповідачем визнано, що позивач в грудні 2015 року самостійно донарахував ПДВ на суму перевищення фактичної собівартості над доходом від реалізації сільськогосподарської продукції в розмірі 763385,00 грн., зареєстрував в ЄРПН податкову накладну №1 від 10.02.2016 на вказану суму ПДВ та включив її до складу податкових зобов`язань податкової декларації з ПДВ за лютий 2016 року (а.с.121-129 том 6).

Суму ПДВ на різницю між фактичною собівартістю та ціною реалізації власної с/г продукції позивач визначав на підставі даних бухгалтерського обліку, що були відображені у бухгалтерських довідках №82 та №83 від 31.12.2015 (а.с.136-137 том 9) та систематизовані у бухгалтерській довідці №87 від 31.12.2015, де в розрізі контрагентів, яким в 2015 році продано пшеницю та сою урожаю 2015 року зафіксовано ціну реалізації та фактичну собівартість, і на їх різницю донараховано ПДВ (а.с.119 том 6).

Так, за вказаною довідкою 31.08.2015 Науковій експериментальній базі «Еліта» інституту с/г Західного Полісся НААН реалізовано 14,5 тон пшениці ціною 2583,33 грн.(без ПДВ), загальною вартістю 37458,33 грн. (без ПДВ), в той час як фактична собівартість 1 тони пшениці в бункерній вазі становить 9101,856 грн., а тому підлягає донарахуванню ПДВ на рівні 18903,72 грн. ((9101,856 х 14,5 – 37458,33) х 20%). 16.09.2015 ТОВ «Виробнича компанія Біопрепарат» реалізовано 36,76 тон пшениці ціною 2666,67 грн. (без ПДВ),загальною вартістю 98026,67 грн. (без ПДВ), в той час як в той час як фактична собівартість 1 тони пшениці в бункерній вазі становить 9101,856 грн., а тому підлягає донарахуванню ПДВ на рівні 47311,52 грн. ((9101,856 х 36,76 – 98026,67) х 20%). 27.11.2015 ТОВ «Наяда Гранд» реалізовано 204 тони сої за ціною 7750,00 грн. (без ПДВ), загальною вартістю 1581000,00 грн. (без ПДВ) (в довідці опечатка, що не вплинула на обрахунок), в той час як фактична собівартість 1 тони сої в бункерній вазі становить 24268,891 грн., а тому підлягає донарахуванню ПДВ на рівні 673970,75 грн. ((24268,891 х 204 - 1581000,00 грн.) х 20%). 14.12.2015 ТОВ «Саноіл Трейд» реалізовано 6,2 тон сої за ціною 6666,67 грн. (без ПДВ), загальною вартістю 41333,33 грн. (без ПДВ), в той час як фактична собівартість 1 тони сої в бункерній вазі становить 24268,891 грн., а тому підлягає донарахуванню ПДВ на рівні 21826,77 грн. ((24268,891 х 6,2 - 41333,33 грн.) х 20%). 14.12.2015 ПП «Граніт Агро» реалізовано 1,08 тон пшениці ціною 2750,00 грн. (без ПДВ) загальною вартістю 2970,00 грн.(без ПДВ) (в довідці опечатка, що не вплинула на обрахунок), в той час як фактична собівартість 1 тони пшениці в бункерній вазі становить 9101,856 грн., а тому підлягає донарахуванню ПДВ на рівні 1372,00 грн. ((9101,856 х 1,08 – 2970,00) х 20%).

Дані вказаної довідки в частині кількості та ціни реалізації пшениці та сої підтверджені матеріалами справи, а саме: договором поставки №3/АР від 06.08.2015 з Державним підприємством «Науково-експериментальна база «Еліта» Інститут сільського господарства Західного Полісся НААН, видатковою накладною №П - 0000003 від 31.08.2015 на поставку пшениці урожаю 2015 року в кількості 14,5 т. ціною 2583,33 грн. (без ПДВ) загальною вартістю 37458,33 грн. (без ПДВ), довіреністю №117 від 31.08.2015, протоколом заліку зустрічних однорідних вимог від 06.08.2015 та податковою накладною №3 від 31.08.2015 (а.с.72-77 том 1); договором поставки №13/АР від 16.09.2015 з ТОВ «ВК «Біопрепарат», видатковою накладною № П -0000004 від 16.09.2015 на поставку пшениці урожаю 2015 року в кількості 36,76 т. ціною 2666,67 грн. (без ПДВ),загальною вартістю 98026,67 грн. (без ПДВ), довіреністю №198 від 16.09.2015, банківською випискою від 22.10.2015 та податковою накладною №4 від 16.09.2015 (а.с.78-81 том 1); договором поставки №16/АР від 27.11.2015 з ТОВ «Наяда Гранд», видатковими накладними № П-0000005 та № П-0000007 від 27.11.2015 на поставку 186,1 т. та 17,9 т. сої за ціною 7750,00 грн. (без ПДВ), загальною вартістю 1581000,00 грн. (без ПДВ), довіреністю №159 від 27.11.2015, банківською випискою від 07.12.2015, податковою накладною №5 від 27.11.2015 (а.с.82-86 том 1); договором поставки №17/АР від 07.12.2015 з ТОВ «Саноіл-Трейд», видатковою накладною №П-0000006 від 14.12.2015 на поставку 6,2 т. сої за ціною 6666,67 грн. (без ПДВ), загальною вартістю 41333,33 грн. (без ПДВ), довіреністю №578 від 14.12.2015, банківською випискою за 14.12.2015, податковою накладною №6 від 14.12.2015 (а.с.87-90 том 1); договором поставки №20/АР від 14.12.2015 з ПП «Граніт-Агро», видатковою накладною №П-0000007 від 14.12.2015 на поставку 1,08 т. пшениці ціною 2750,00 грн. (без ПДВ) загальною вартістю 2970,00 грн.(без ПДВ), довіреністю №262 від 27.11.2015, банківською випискою за 13.06.2015, податковою накладною №7 від 14.12.2015 (а.с.91-95 том 1).

Собівартість на 2015 рік пшениці та сої в бункерній вазі на рівні 9101,856 грн. та 24268,891 грн., відповідно, підтверджена загальною оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 27 (а.с.120 том 6), а також журналом-ордером і відомістю по рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» за серпень 2015 року, вересень 2015 року, листопад 2015 року, грудень 2015 року (а.с.96-99 том1).

Таким чином, судом встановлено, що ТОВ «Агро Рівне» в повній мірі дотримано вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України та Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогоспо-дарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України №132 від 18.05.2001, та правильно обраховано суму ПДВ на різницю між фактичною собівартістю самостійно вирощеної сої та пшениці та ціною її реалізації та підставно складено податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості над договірною вартістю з типом причини «17», зареєстровано її в ЄРПН та збільшено свої податкові зобов`язання з ПДВ на 763385,00 грн.

Висновки ж податкового органу про те, що в ході проведення перевірки встановлено реалізацію власної сільськогосподарської продукції нижче фактичної собівартості в сумі 143408 грн., що призвело до заниження податкового зобов`язання по ПДВ за грудень 2015 року в сумі 143408 грн. не підтвердженні жодними первинними документами.

Так, здійснюючи власний обрахунок, податковий орган в акті перевірки покликався на те, що при перевірці ним використані первинні документи на реалізацію готової продукції, оборотно-сальдові відомості по рах.27 «Продукція сільськогосподарського призначення», журнал-ордер і відомість рах.701 «Дохід від реалізації готової продукції», рах.901 «Собівартість реалізації готової продукції» за 2015 рік, аналіз рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського призначення» за 2015 рік (а.с.31-32 том 1), копії яких долучив до матеріалів справи (а.с.9-17 том 6).

Разом з тим, відповідач не зміг пояснити ні методологію власного розрахунку, ні навести обрахунок, згідно якого ним була визначена фактична собівартість 1 тони сої на рівні 29085,64 грн. та фактична собівартість 1 тони пшениці на рівні 3457,26 грн., як зазначено у таблиці №1 на аркуші 13 акту перевірки (колонка 11).

Відповідно дані таблиці і підсумкові дані про відхилення у нарахуваннях позивачем податкового зобов`язання з ПДВ внаслідок реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва за ціною, нижчою ніж фактична собівартість, не можуть вважатися обґрунтованими і правильними. Крім того, суд зауважує і на тому, що дані такої таблиці є хибними з огляду і на те, що перевіряючими у обрахунках використано не той тоннаж сої і пшениці, який фактично був реалізований позивачем (колонка 8).

За сукупністю наведеного, суд приходить до висновку про протиправність донараху-вання позивачу податкового зобов`язання з ПДВ на суму 143408,00 грн та застосування у зв`язку з цим штрафної санкції на рівні 35852,00 грн., а відтак і про необхідність скасування податкового повідомлення-рішення №0011681401 у відповідній частині.

Перевіряючи правомірність податкового повідомлення-рішення №0011681401 в частині донарахування позивачу податкового зобов`язання з ПДВ на суму 383625,00 грн. і застосування у зв`язку з цим штрафної санкції на рівні 95906,00 грн., та податкового повідомлення-рішення №0011691401 в частині зменшення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за грудень 2017 року на 163552 грн., суд зауважує на тому, що підставою для винесення вказаних рішень у відповідній частині слугували висновки податкового органу про необхідність донарахування позивачу податкового зобов`язання з ПДВ на вартість товарів, робіт та послуг, які були придбані для вирощування посівів, що потім загинули.

При цьому, відповідачем з покликанням на акти обстеження полів та дані оборотно-сальдової відомості позивача по рахунку 23 в розрізі полів, констатовано, що сума витрат на посіви сходження/дозрівання яких внаслідок несприятливих кліматичних умов не відбулося, становить 2735883,00 грн., а відтак сума податкового зобов`язання з ПДВ, що підлягає донарахуванню становить 547177,00 грн. (20 аркуш акту перевірки).

Актом обстеження посівів сої на території Дюксинської сільської ради Костопільського району від 22.09.2015 підтверджено, що комісією в складі начальника управління агропромислового розвитку Костопільської райдержадміністрації, заступника директора ТОВ «Агро Рівне», заступника директора по регіональному співробітництву TOB «ВК «Біопрепарат», головного агронома ТОВ «Агро Рівне» було проведено обстеження посівів сої на загальній площі 220 га, в т.ч. с.Дюксин - поле №1 - 176 га, поле №2 -30 га, поле №3 - 14 га та встановлено загибель наявних посівів сої в стадії цвітіння та формування бобів внаслідок аномально високих температур на фоні відсутності опадів. Враховуючи фактичний стан посівів, комісія вказала, що збір урожаю на вказаних площах недоцільний і економічно невиправданий, а відтак рекомендувала збір урожаю на вказаних площах не проводити, натомість провести підготовку ґрунту під посів урожаю наступного року (а.с.100 том 1, а.с.26 том 6, а.с.138 том 6).

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (поле Дюксин Жильжа - до площі загибелі урожаю 176 га) становлять 139635,00 грн. (запасні частини - 2046,00 грн., засоби захисту рослин - 10659,00 грн., інші матеріальні витрати - 338,00 грн., МШП - 138,00 грн., насіння - 43400,00 грн., ПММ- 55499,00 грн., послуги організацій - 7791,00 грн., послуги по обробітку землі - 19764,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 27927,00 грн.(дані таблиці на сторінці 18 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 106390,00 грн. (ПДВ 21278,00 грн.), з яких: запасні частини - 2046,00 грн., засоби захисту рослин - 10659,00 грн., інші матеріальні витрати - 338,00 грн., МШП - 138,00 грн., насіння - 43400,00 грн., ПММ - 32136,00 грн., послуги організацій - 7791,00 грн., послуги по обробітку землі - 9882,00 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по запасним частинам: картка рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір №50-15 від 18.12.2015 з ТОВ «Метал-Експо Рівне», видаткова накладна №PH -0000027 від 28.12.2015, податкова накладна №35 від 25.12.2015; з ПП «Фірма «Агро-Центр» - рахунки та видаткові накладні №№РН-5151 від 30.11.2015, РН-5070 від 19.11.2015, PH - 5318 від 10.12.2015, PH - 5236 від 03.12.2015, PH- 4230 від 22.09.2015, РН-5314 від 10.12.2015, РН-5718 від 30.12.2015, РН-4068 від 09.09.2015, РН-2902 від 03.08.2015, РН-5322 від 10.12.2015, РН-5321 від 10.12.2015, РН-5316 від 10.12.2015, РН-5237 від 03.12.2015, РН-5317 від 10.12.2015, податкові накладні №№452 від 27.11.2015, 329 від 17.11.2015, 164 від 09.12.2015, 353 від 18.11.2015, 465 від 21.09.2015, 352 від 18.11.2015, 395 від 28.12.2015, 170 від 08.09.2015, 4 від 03.08.2015, 103 від 04.12.2015, 104 від 04.12.2015, 105 від 04.12.2015, 354 від 18.11.2015, 106 від 04.12.2015; з TOB «Епіцентр К» - видаткові накладні №PHK/PV-00 14248 від 29.10.2014, №PHK/PV- 0004567 від 24.04.2015, податкові накладні №6418/22 від 22.04.2015, №11031/22 від 02.07.2015, №18352/22 від 04.10.2015, товарні чеки №Кнк/PV - 4844193 від 02.07.2015, №Кнк/РV-5146282 від 04.10.2015, звіт про використання коштів; з ТОВ «Агро-Союз-Хмельницький» - договір №26/5317/15 від 28.08.2015, видаткові накладні №01848/06 від 22.12.2015, №01271/06 від 28.08.2015, податкові накладні №71/6 від 22.12.2015, №108/6 від 28.08.2015; з ПП «ТПК «АРСЕН» - накладні №1929/0 від 30.03.2015, №6241/0 від 03.08.2015, податкові накладні №280 від 26.03.2015, №13/2 від 03.08.2015; з ТОВ «ТД «Альбіон» - видаткові накладні №19399 від 04.06.2015, №19398 від 04.06.2015, податкові накладні №24 від 04.06.2015, №23 від 04.06.2015; з TOB «ТВК «Рамос» - видаткові накладні №6508 від 09.12.2015, №6544 від 14.12.2015, № 6565 від 16.12.2015, №6646 від 25.12.2015, №6618 від 23.12.2015, №6318 від 24.11.2015, №6291 від 23.11.2015, №4768 від 08.09.2015, податкові накладні №108 від 09.12.2015, №150 від 14.12.2015, №171 від 16.12.2015, №247 від 25.12.2015, №223 від 23.11.2015, №404 від 24.11.2015, №379 від 23.11.2015, №196 від 08.09.2015; з ТОВ «МАДОК» - рахунки та видаткові накладні №РН- 0001440 від 02.09.2015, № РН-0001530 від 16.09.2015, податкові накладні №6 від 02.09.2015, №96 від 16.09.2015, товарний чек від 08.07.2015 та звіт про використання коштів виданих на відрядження або під звіт від 09.07.2015; з ТОВ «Агротехніка І» - видаткова накладна №1554 від 29.09.2015 та податкова накладна №145 від 17.09.2015; з ТОВ «Агробудівельний Альянс «Астра» - видаткова накладна №0000063980 від 28.09.2015 та податкова накладна №2616 від 25.09.2015; по засобам захисту рослин за 2015 рік: картка рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір купівлі-продажу №229/Б-1 від 01.12.2014, видаткова накладна №П-0000216 від 20.05.2015, товарно-транспортна накладна №П-0000186 від 20.05.2015, податкова накладна №21 від 20.05.2015, довіреність на отримання ТМЦ, договір купівлі-продажу №15/ТД/Б-1 від 21.01.2015, видаткова накладна №145 від 30.05.2015, податкова накладна №25 від 30.09.2015, видаткова накладна №104 від 31.07.2015, податкова накладна №9 від 22.05.2015, видаткова накладна №П- 0000035 від 22.05.2015, податкова накладна №27 від 31.07.2015, видаткова накладна №П-0000083 від 30.06.2015, податкова накладна №20 від 30.06.2015; по іншим матеріальним витратам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; накладна №6241/0 від 03.08.2015 ПП «ТПК Арсен» та податкова накладна №13 від 03.08.2015, товарний чек №10558/4 від 23.09.2015, звіт про використання коштів, виданих під звіт від 28.09.2015 та податкова накладна №108/3 від 23.09.2015; товарний чек №1746 від 15.07.2015, виданий ФОП ОСОБА_2 , звіт про використання коштів, виданих під звіт від 16.07.2015, товарний чек №б/н від 28.07.2015, виданий ФОП ОСОБА_3 , звіт про використання коштів, виданих під звіт від 29.07.2015, товарний чек №00489 від 28.07.2015, виданий ФОП ОСОБА_4 , звіт про використання коштів, виданих під звіт від 29.07.2015, рахунок №СФ-4324 від 09.12.2015, накладна №РН-5315 від 10.12.2015 ПП «Фірма «Агро-Центр» та податкова накладна №184 від 10.12.2015, товарний чек №б/н від 10.09.2015, виданий ФОП ОСОБА_5 та звіт про використання коштів, виданих під звіт від 14.09.2015, товарний чек №1 від 01.06.2015, виданий ФОП ОСОБА_6 та звіт про використання коштів, виданих під звіт від 02.06.2015, товарний чек №б/н від 05.06.2015, виданий ФОП ОСОБА_7 та звіт про використання коштів, виданих під звіт від 05.06.2015, товарний чек №б/н від 25.03.2015, виданий ФОП ОСОБА_8 та звіт про використання коштів, виданих під звіт від 25.03.2015, товарний чек №б/н від 04.06.2015, виданий ФОП ОСОБА_9 та звіт про використання коштів, виданих під звіт від 05.06.2015, товарний чек №KHK/RV-475229 від 01.06.2015, виданий ТОВ «Епіцентр К» і звіт про використання коштів, виданих під звіт від 02.06.2015, податкова накладна №8804/22 від 01.06.2015, товарні чеки, видані ТОВ «Епіцентр К» №№ KHK/RV-4752186 від 01.06.2015, KHK/RV-479029 від 11.06.2015, KHK/RV-4791786 від 15.06.2015, KHK/RV-4836248 від 29.06.2015, KHK/RV-4932077 від 29.07.2015, KHK/RV-5093012 від 16.09.2015, KHK/RV-5076192 від 10.09.2015, KHK/RV-5074179 від 10.09.2015, KHK/RV-5080588 від 12.09.2015, KHK/RV-4930982 від 29.07.2015, №KHK/RV-4957622 від 06.08.2015, № KHK/RV-4595844 від 01.04.2015, № KHK/RV-4765729 від 06.06.2015, №KHK/RV-4788524 від 14.06.2015, звіти про використання коштів, виданих під звіт та податкові накладні №8805/22 від 01.06.2015, №9457/22 від 11.06.2015, №9767/22 від 15.06.2015, №10900/22 від 29.06.2015, №13286/22 від 29.07.2015, №16842/22 від 16.09.2015, №16841/22 від 10.09.2015, №16425/22 від 10.09.2015, №16670/22 від 12.09.2015, №13238/22 від 29.07.2015, №14057/22 від 06.08.2015, №5038/22 від 01.04.2015, №9244/22 від 06.06.2015, №9754/22 від 14.06.2015, видаткова накладна №PHK/RV-0005613 від 19.05.2015 ТОВ «Епіцентр К» і податкова накладна №8779/22 від 18.05.2015, чеки ТОВ «Епіцентр К» №0033 від 05.05.2015, №0149 від 21.05.2015, №0129 від 25.04.2015 та звіти про використання коштів, виданих під звіт; договір №87 від 22.07.2015 з ФОП ОСОБА_10 з видатковою накладною №1-00000067 від 22.07.2015 року та податковою накладною №12 від 29.07.2015, договір №299/Б-1 від 01.12.2014 з TOB «ВК «Біопрепарат» з видатковою накладною №П -0000798 від 01.12.2014 та податковою накладною №1 від 01.11.2014; по МШП за 2015 рік: картку рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір №26/5371/15 від 28.08.2015 з ТОВ «Агро-Союз-Хмельницький» та накладні №01605/06 від 28.10.2015, №6003 від 04.11.2015, №01658/06 від 04.11.2015, №01646/06 від 03.11.2015, №01764/06 від 30.11.2015, №01804/06 від 09.12.2015, №01831/06 від 17.12.2015 та податкові накладні №117/6 від 28.10.2015, №50 від 02.11.2015, №9/6 від 04.11.2015, №6/6 від 03.11.2015, №91/6 від 30.11.2015, №36/6 від 09.12.2015, №60/6 від 17.12.2015, договір №РВ-043/2015 з ПП «Фірма «Агро-Центр» та видаткові накладні №PH - 5314 від 10.12.2015, № PH - 5719 від 30.12.2015, № PH - 5320 від 10.12.2015, №PH - 5720 від 30.12.2015, і податкові накладні №352 від 18.11.2015, №310 від 18.12.2015, №102 від 04.12.2015,№252 від 15.12.2015, товарні чеки ТОВ «Епіцентр К» №№KHK/RV-5289641 від 17.11.2015, KHK/RV-5 130802 від 29.09.2015, KHK/RV-5 146282 від 04.10.2015, №KHK/RV-5 153482 від 06.10.2015, №KHK/RV-5372733 від 11.12.2015, податкові накладні №22517/22 від 17.11.2015, №17876/22 від 29.09.2015, №18352/22 від 04.10.2015, №18440/22 від 06.10.2015, №24914/22 від 11.12.2015, видаткова накладна №PHK/RV-0012915 від 05.10.2015 та податкова накладна №18995/22 від 02.10.2015, з TOB «ТВК Рамос» - видаткові накладні №6538 від 14.12.2015, №6537 від 14.12.2015, №6003 від 04.11.2015 і податкові накладні №144 від 14.12.2015, №143 від 14.12.2015, №50 від 02.11.2015, товарний чек від 06.10.2015, виданий ФОП ОСОБА_5 , видаткова накладна №225 від 28.12.2015, товарний чек від 25.12.2015 та звіти про використання коштів; по насінню за 2015 рік: картку рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа, договір поставки №15/ТД/Б-1 від 21.01.2015 з TOB «ТД «Біопрепарат», видаткові накладні №№П-0000033 від 19.05.2015, №П-0000064 від 26.06.2015, податкові накладні №7 від 19.05.2015, №1 від 26.06.2015; по паливно-мастильних матеріалах за 2015 рік: картку рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір купівлі-продажу №15/ТД/Б-1 від 21.01.2015, видаткові накладні №П-0000061 від 29.05.2015, №101 від 31.07.2015, №115 від 31.08.2015, №158 від 30.10.2015, №176 від 30.11.2015, №П-0000027 від 30.04.2015, податкові накладні №38 від 29.05.2015, № 17 від 31.07.2015, №11 від 31.08.2015, №23 від 30.10.2015, №12 від 30.11.2015, № 21 від 30.04.2015, договір купівлі-продажу №299/Б-1 від 01.12.2014, видаткові накладні №П-0000186 від 30.04.2015, №П-0000153 від 31.03.2015 та податкові накладні №27 від 30.04.2015, №57 від 31.03.2015, накладна №24ОБКДГ-0315-9039596382 від 22.07.2015 ПП «ОККО-Бізнес Констракт», ТТН №9039596382 від 22.07.2015 та податкова накладна №412627 від 21.07.2015, накладна №230515 від 02.06.2015 ТОВ «Агротек» та податкова накладна №193082 від 25.09.2015, накладна №РН-4069 від 09.09.2015 ПП «Фірма «Агро-Центр» та податкова накладна №171 від 08.09.2015, договір поставки нафтопродуктів №91 від 17.09.2014, укладений з ДП «Авіком Рівне», накладні №159 від 17.03.2015, №181 від 23.03.2015, №187 від 24.03.2015, №197 від 25.03.2015, №203 від 27.03.2015, №227 від 01.04.2015, №276 від 17.04.2015, №365 від 07.05.2015, №374 від 08.05.2015, №374 від 08.05.2015, №306 від 23.04.2015, №268 від 15.04.2015, №374 від 08.05.2015, №382 від 12.05.2015, №400 від 15.05.2015, №410 від 19.05.2015, №418 від 21.05.2015, №424 від 22.05.2015, №424 від 22.05.2015, №430 від 25.05.2015, №449 від 28.05.2015, №454 від 29.05.2015, №482 від 04.06.2015, №462 від 02.06.2015, №490 від 05.06.2015, №496 від 08.06.2015, №515 від 12.06.2015, №522 від 15.06.2015, №678 від 27.07.2015, №917 від 11.09.2015, №925 від 14.09.2015, №932 від 15.09.2015, №958 від 18.09.2015, №989 від 24.09.2015, №1014 від 29.09.2015, №1059 від 08.10.2015, №1106 від 16.10.2015, №1106 від 16.10.2015, №1132 від 22.10.2015, №1178 від 02.11.2015, №1212 від 06.11.2015, №1237 від 12.11.2015, №1261 від 18.11.2015, №1293 від 25.11.2015, №1304 від 27.11.2015, товарно-транспортні накладні, податкові накладні №58/18 від 04.02.2015, №121 від 16.04.2015, №56 від 08.05.2015, №51 від 08.05.2015, №68 від 12.05.2015, №102 від 15.05.2015, №120 від 18.05.2015, №120 від 18.05.2015, №154 від 22.05.2015, №155 від 22.05.2015, №191 від 27.05.2015, №4 від 02.06.2015, №39 від 04.06.2015, №105 від 12.06.2015, №115 від 15.06.2015, №180 від 23.07.2015, №200 від 27.07.2015, № 35 від 02.09.2015, №122 від 14.09.2015, №130 від 15.09.2015, №164 від 18.09.2015, №208 від 24.09.2015, №243 від 29.09.2015, №57 від 07.10.2015, №134 від 16.10.2015, №134 від 16.10.2015, №177 від 21.10.2015, №247 від 30.10.2015, №58 від 05.11.2015, №110 від 10.11.2015, №159 від 18.11.2015, №215 від 25.11.2015, №234 від 27.11.2015; по послугам організацій за 2015 рік: картку рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір №014/Н від 16.03.2015 з ТОВ «Новомосковськ Агро», акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 29.12.2015 та податкова накладна №19 від 29.12.2015, квитанція №3625 від 18.12.2015 ФОП ОСОБА_11 та звіт про використання, коштів; договір №011/Л від 16.03.2015 з ТОВ «Лан-Агро», акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №П-0000107 від 31.12.2015 та податкова накладна №37 від 31.12.2015, договір №017/Л від 01.04.2015 з ТОВ «Лан-Агро», акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №П-0000108 від 31.12.2015 та податкова накладна №35 від 31.12.2015, договір №043/М від 24.09.2015 з ТОВ «Агрофірма «Мічуріна», акт здачі-приймання робіт №П-0000284 від 31.12.2015 та податкова накладна №109 від 31.12.2015, договір №б/н від 10.11.2014 з ТОВ «Агрофірма «Мічуріна», акт здачі-приймання робіт №П-0000285 від 31.12.2015, податкова накладна №110 від 31.12.2015, договір №028/М від 31.12.2015 з ТОВ «Агрофірма «Мічуріна», акт здачі-приймання робіт №П-0000300 від 31.12.2015 та податкова накладна №82 від 31.12.2015, договір №1008-1 від 08.07.2015 з ДП «Рівненський Науково-Виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації», акт приймання-передачі наданих послуг №150У- 07642 від 09.07.2015 та податкова накладна №905 від 08.07.2015, акт приймання-передачі наданих послуг №150У-09700 від 21.09.2015 та податкова накладна №770 від 20.08.2015, договір №173 від 19.10.2015 з Рівненською регіональною державною лабораторією ветеринарної медицини, акт на виконані роботи №1686 від 21.10.2015 та податкова накладна №1545 від 21.10.2015, угоди №97-15 від 29.05.2015 та №197-14 від 12.11.2014 з ДП «Рівненське державне науково-виробниче підприємство геодезії та кадастру», акт здачі-приймання виконаних робіт від 08.07.2015 та податкова накладна №6 від 08.07.2015, договір №1/АР від 02.03.2015 з ФОП ОСОБА_12 , акти на виконані роботи №А-0000065 від 31.08.2015, №А-0000048 від 31.07.2015, акти наданих TOB «НК» послуг №343 від 22.07.2015, №547 від 16.10.2015, №737 від 30.12.2015 та податкові накладні №43 від 22.07.2015, №53 від 16.10.2015, №1 від 01.12.2015, №42 від 15.12.2015, №73 від 25.12.2015, договір на надання послуг №05-42/140/16 від 23.11.2015 з ДУ «Інститут охорони ґрунтів України», акт наданих послуг №05- 42/140/16 від 30.11.2015 та податкова накладна №791 від 30.11.2015, договір на надання послуг №05-42/142/16 від 25.11.2015 з ДУ «Інститут охорони ґрунтів України», акт наданих послуг №05-42/142/16 від 30.11.2015 та податкова накладна №777 від 30.11.2015, договір №141201-2 від 01.12.2014 з ПП «Експерт-Рівне-Земля», акт приймання-здавання виконаних робіт від 08.11.2015, договір №150818-4 від 18.05.2015 з ПП «Експерт-Рівне-Земля», акт приймання- здавання виконаних робіт від 26.08.2015, договір №150925-1 від 25.09.2015 з ПП «Експерт-Рівне-Земля», акт приймання-здавання виконаних робіт від 28.09.2015, договір №151215-1 від 15.12.2015 з ПП «Експерт-Рівне-Земля», акт приймання-здавання виконаних робіт від 22.12.2015, актом прийому-передачі виконаних робіт №22 від 10.09.2015 ФОП ОСОБА_13 , акт виконаних робіт від 28.08.2015 ТОВ «СКБ BA-Рівне» та податкова накладна №5 від 28.08.2015, договір №44 підряду на виконання робіт машинами і механізмами в порядку надання послуг від 29.11.2015 з ПАТ «Мехбудсервіс», акт №ОУ-0000293 від 03.12.2015, акт прийому-передачі виконаних робіт №161 від 19.11.2015 ФОП ОСОБА_14 , акт здачі-прийняття робіт 12.11.2015 ФОП ОСОБА_15 , акт про надання страхових послуг 20.07.2015 РД ПАТ «Українська пожежно-страхова компанія», угода на виготовлення додатків до договорів оренди від 15.06.2015 з ПП «Нордвест» та акт виконаних послуг від 21.08.2015, акт №ОУ-0028 здачі-приймання робіт (надання послуг) від 07.12.2015 ПП «Фірма «Агро-Центр» та податкова накладна №114 від 07.12.2015, акт №ОУ-0029 здачі-приймання робіт (надання послуг) від 09.12.2015 та податкова накладна №150 від 09.12.2015; по послугам з обробітку землі за 2015 рік: картку рахунку №2311, поле Дюксин Жильжа; договір підряду №1/АР від 01.10.2014 з ФОП ОСОБА_12 , акт А-0000044 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.06.2015, акт А-0000014 здачі-прийняття робіт від 30.04.2015, акт А-0000013 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.03.2015, акт А-0000012 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.03.2015 (а.с.101-102-,120-249 том 1, а.с.1-209 том 2, а.с.1-244 том 3, а.с.1-48 том 4, а.с.188-250 том 6, а.с.1-250 том 7, а.с.1-250 том 8, а.с.1-73 том 9).

Крім цього, позивач звертав увагу на те, що ФОП ОСОБА_12 , який надавав послуги ТОВ «Агро Рівне» по обробітку землі, взагалі не є платником ПДВ.

Окремо слід зауважити, що в таблиці, яка сформована перевірячими в акті перевірки на сторінці 18, зазначені витрати в розмірі 276833,00 на посів сої по полю Дюксин с. Соломка, де сума ПДВ складає 55367,00 грн. і включена в загальну суму донарахування ПДВ за 2015 рік, як така, що відноситься до витрат по площам, на яких загинули посіви (площа загибелі урожаю вказана на 176 га.)(а.с.34 на звороті том 1), але разом з тим, у відповідній описовій частині перевіряючими не зазначено жодного акту обстеження посівів, який би свідчив про їх загибель на зазначеній площі, чи масиві (а.с.33 том 1). Матеріали справи також не містять такого акту обстеження.

Разом з тим, позивач доводить, що ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 20653,00 грн., з яких: запасні частини – 3825,00 грн., засоби захисту рослин - , 18485,00 грн., інші матеріальні витрати - 631,00 грн., МШП - 257,00 грн., насіння – 82091,00 грн., ПММ - 63685,00 грн., послуги організацій - 14565,00 грн., послуги по обробітку землі – 22998,00 грн. і підтверджує їх картками рахунків №2311, поля: Дюксин с. Соломка, а що стосується первинної документації, то це та сама документація, що і по полю ОСОБА_16 (а.с.106-113 том 4, а.с.128-135 том 9).

Також відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (поле під №2, по факту поле Дюксин №4 - до площі загибелі посівів 30 га) становлять 332866,00 грн. (запасні частини - 4092,00 грн., засоби захисту рослин – 21955,00 грн., інші матеріальні витрати – 675,00 грн., МШП – 275,00 грн., інші роботи та послуги – 13032,00 грн., насіння – 89134,00 грн., ПММ – 142841,00 грн., послуги організацій - 15582,00 грн., послуги по обробітку землі – 45280,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 66573,00 грн.(дані таблиці на сторінці 18 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 253866,00 грн., з яких: запасні частини – 4092,00 грн., засоби захисту рослин - 21955,00 грн., інші матеріальні витрати - 675,00 грн., МШП - 275,00 грн., насіння - 89134,00 грн., ПММ - 86481,00 грн., послуги організацій - 15582 ,00 грн., послуги по обробітку землі – 22640,00 грн., інші роботи та послуги – 13032,00 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по запасним частинам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по засобам захисту рослин за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по іншим матеріальним витратам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по МШП за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по насінню за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по паливно-мастильним матеріалам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по послугам організацій за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, по послугам по обробітку землі за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4, а що стосується первинної документації, то це та сама документація, що і по полю Жильжа (де площа загибелі посівів 176 га), окрім інших робіт та послуг за 2015 рік, що підтверджені карткою рахунку №2311, поля: Дюксин поле №4 та копіями договору підряду №1/АР від 02.03.2015 з ФОП ОСОБА_12 , акту прийому передачі виконаних робіт від 30.11.2015, акту прийому передачі виконаних робіт від 31.12.2015, договору №469 транспортного експедирування від 27.11.2015 з ТОВ «Перша логістична компанія», акту №2396 виконаних робіт, податкової накладної №494 від 30.11.2015, договору №39-СЗЗС від 15.10.2015 з ПАТ «Рівне-Борошно», акту прийому-передачі виконаних робіт №125с від 14.12.2015 та податкових накладних №83 від 14.12.2015 та №169 від 30.11.2015 (а.с.49-80 том 4, а.с.74-102 том 9).

Також відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (поле під №3, по факту поле Дюксин №18 - до площі загибелі посівів 14 га) становлять 93960,00 грн. (запасні частини - 1250,00 грн., засоби захисту рослин – 5500,00 грн., інші матеріальні витрати – 206,00 грн., МШП – 84,00 грн., насіння – 23917,00 грн., ПММ – 43482,00 грн., послуги організацій- 4761,00 грн., послуги по обробітку землі – 14760,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 18792,00 грн.(дані таблиці на сторінці 18 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 67481,00 грн., з яких: запасні частини – 1250,00 грн., засоби захисту рослин – 5500,00 грн., інші матеріальні витрати – 206,00 грн., МШП - 84,00 грн., насіння - 23917,00 грн., ПММ - 24383,00 грн., послуги організацій - 4761,00 грн., послуги по обробітку землі – 7380,00 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по запасним частинам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по засобам захисту рослин за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по іншим матеріальним витратам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по МШП за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по насінню за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по паливно-мастильним матеріалам за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по послугам організацій за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, по послугам по обробітку землі за 2015 рік: картка рахунку №2311, поля: Дюксин поле №8, а що стосується первинної документації, то це та сама документація, що і по полю Жильжа (де площа загибелі посівів 176 га)(а.с.80-87 том 4, а.с.103-110 том 9).

Актом обстеження посівів сої на території Жобринської сільської ради Рівненського району від 23.09.2015 підтверджено, що комісією в складі головного спеціаліста - агронома управління агропромислового розвитку Рівненської райдержадміністрації, заступника директора ТОВ «Агро Рівне», заступника директора по регіональному співробітництву TOB «ВК «Біопрепарат», головного агронома ТОВ «Агро Рівне» було проведено обстеження посівів сої на загальній площі 180 га, в тому числі поле №1-80 га, поле № 2 - 100 га та встановлено загибель наявних посівів сої в стадії цвітіння та формування бобів внаслідок аномально високих температур на фоні відсутності опадів. Враховуючи фактичний стан посівів, комісія вказала, що збір урожаю на вказаних площах недоцільний і економічно невиправданий, а відтак рекомендувала збір урожаю на вказаних площах не проводити, натомість провести підготовку ґрунту під посів урожаю наступного року (а.с.88 том 4, а.с.27 том 6, а.с.137 том 6).

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (поле №1, по факту поле Жобрин п.Лісника №29 - до площі загибелі урожаю 80 га) становлять 280731,00 грн. (запасні частини - 3524,00 грн., засоби захисту рослин – 17405,00 грн., інші матеріальні витрати – 581,00 грн., МШП - 237,00 грн., насіння - 74104,00 грн., ПММ – 111942,00 грн., послуги організацій - 13418,00 грн., послуги по обробітку землі - 59520,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 56146,00 грн.(дані таблиці на сторінках 18-19 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 202564,00 грн. (ПДВ 40512,80 грн.), з яких: запасні частини - 3524,00 грн., засоби захисту рослин - 17405,00 грн., інші матеріальні витрати - 581,00 грн., МШП - 237,00 грн., насіння - 74104,00 грн., ПММ - 63535,00 грн., послуги організацій - 13418,00 грн., послуги по обробітку землі - 29760,00 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по запасним частинам - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п.Лісника 29; по засобах захисту рослин - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по інших матеріалах - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по МШП за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по насінню за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по ПММ за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по послугах організацій за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29; по послугам з обробітку землі за 2015 рік: картку рахунку №2311, поля: Жобрин п. Лісника 29, а що стосується первинної документації, то це та сама документація, що і по полю Жильжа Дюксин (а.с.98-105 том 4, а.с.111-118 том 9).

Також відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (поле під №2, по факту поле Жобрин, Мочулки, масив № НОМЕР_1 - до площі загибелі посівів 100 га) становлять 409957,00 грн. (запасні частини - 4433,00 грн., засоби захисту рослин – 23201,00 грн., інші матеріальні витрати – 731,00 грн., МШП – 298,00 грн., інші роботи та послуги - 30683,00 грн., насіння – 94760,00 грн., ПММ – 171891,00 грн., послуги організацій - 16880,00грн., послуги по обробітку землі – 67080,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 81991,00 грн.(дані таблиці на сторінці 19 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів сої по даному полю в загальній сумі 306939,00 грн., з яких: запасні частини – 4433,00 грн., засоби захисту рослин – 23201,00 грн., інші матеріальні витрати - 731,00 грн., МШП - 298,00 грн., інші роботи та послуги - 30683,00 грн., насіння - 94760,00 грн., ПММ - 102413,00 грн., послуги організацій - 16880,00 грн., послуги по обробітку землі – 33540,00 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по запасним частинам - картку рахунку №2311, поля Мочулки Масив №4; по засобах захисту рослин - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по інших матеріалах - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по МШП за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по насінню за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по ПММ за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по послугах організацій за 2015 рік - картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4; по послугам з обробітку землі за 2015 рік: картку рахунку №2311, поля: Мочулки Масив №4, а що стосується первинної документації, то це та сама документація, що і по полю Жильжа Дюксин (а.с.89-97 том 4, а.с.119-127 том 9).

Окремо слід зауважити, що в таблиці, яка сформована перевірячими в акті перевірки на сторінці 19, зазначені витрати в розмірі 231188 грн. на посів сої по полях в с. Жобрин Мочулки масив №5, де сума ПДВ складає 46238,00 грн. і включена в загальну суму донарахування ПДВ за 2015 рік, як така, що відноситься до витрат по площам, на яких загинули посіви (площа загибелі урожаю вказана на 100 га.)(а.с.35 том 1), але разом з тим, у відповідній описовій частині перевіряючими не зазначено жодного акту обстеження посівів, який би свідчив про їх загибель на зазначеній площі, чи масиві (а.с.33 том 1). Матеріали справи також не містять такого акту обстеження.

Натомість позивач доводить, що на даних площах ТОВ «Агро Рівне» здійснило збір врожаю сої, що підтверджується реєстром приймання зерна за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 та товарно-транспортною накладною №АР-9 від 09.11.2015 (а.с.138-139 том 9).

Актом обстеження посівів сої на території Криничківської сільської ради Гощанського району від 28.09.2015 підтверджено, що комісією в складі в.о. начальника відділу агропромислового розвитку Гощанської райдержадміністрації, заступника директора ТОВ «Агро Рівне», заступника директора по регіональному співробітництву TOB «ВК «Біопрепарат», головного агронома ТОВ «Агро Рівне» було проведено обстеження посівів сої на загальній площі 163 га на території Криничківської сільської ради та встановлено загибель наявних посівів сої в стадії цвітіння та формування бобів внаслідок аномально високих температур на фоні відсутності опадів. Враховуючи фактичний стан посівів, комісія вказала, що збір урожаю на вказаних площах недоцільний і економічно невиправданий, а відтак рекомендувала збір урожаю на вказаних площах не проводити, натомість провести підготовку ґрунту під посів урожаю наступного року (а.с.28 том 6, а.с.135 том 6).

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів сої по полях (Кринички – масив №1 - площа 163 га.), ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту становлять 489393,00 грн. (запасні частини - 5286,00 грн., засоби захисту рослин – 18951,00 грн., інші матеріальні витрати – 872 грн., МШП - 355,00 грн., насіння - 52382,00 грн., ПММ – 147694,00 грн., послуги організацій – 20127,00 грн., послуги по обробітку землі – 28320,00 грн., послуги по посіву – 14520,00 грн.), а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 97879,00 грн.(дані таблиці на сторінці 19 акту перевірки).

Позивач такі дані по витратам не спростовує, натомість вказує, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» на даних площах здійснило збір врожаю пшениці та тритикале, що підтверджується реєстром приймання зерна за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 та товарно-транспортними накладними №ГЛ-1 від 27.07.2015, ГЛ-1 від 27.07.2015, АР-3 від 31.07.2015, АР-4 від 31.07.2015, АР-5 від 31.07.2015, АР-6 від 31.07.2015, АР-7 від 31.07.2015, АР -8 від 31.07.2015 (а.с.116-124 том 4, а.с.140-148 том 9).

Актом обстеження посівів люпину на території Дюксинської сільської ради Костопільського району підтверджено, що комісією в складі зав.відділм фітосанітарних процедур ДУ «Рівненська обласна державна фітосанітарна лабораторія», начальника відділу агропромислового розвитку Костопільської райдержадміністрації, головного агронома та агронома ТОВ «Агро Рівне» було проведено обстеження посівів люпину на загальній площі 173 га на території с.Дюксин, масиви №№10,11,12,16 та встановлено що станом на 07.07.2017 внаслідок аномально низьких температур в нічну пору доби (7 травня - 4 градуси морозу на поверхні ґрунту та 10 травня – 2 градуси морозу на поверхні ґрунту) знищені посіви на загальній площі 107 га. Враховуючи це, комісія вказала, що частина посівів площею 107 га не підлягає обмолоту, а відтак рекомендувала збір урожаю на вказаних площах не проводити, натомість провести поверневий обробіток з подальшою підготовкою до посіву озимих культур (а.с.125 том 4, а.с.136 том 6).

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що витрати на посів люпину по полях, ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту (Дюксин, площа посіву 173 га., загибель на площі 107 га - 61,84%) становлять 778331,00 грн., а 61,84 % - 36998,92 грн. ( в тому числі: оренда автомобілів 58213,00 грн. - 35998,92 грн., запасні частини – 469,00 грн. - 290,0296 грн., матеріальні витрати 681974,00 грн. - 421732,7 грн., роботи, послуги 37675,00 грн. -23298,22 грн., а відтак підлягає донарахуванню податкове зобов`язання з ПДВ 20% в розмірі 96264,00 грн.(дані таблиці на сторінці 20 акту перевірки).

Позивач такі дані спростовує, вказуючи, що згідно бухгалтерських документів, ТОВ «Агро Рівне» понесло витрати на посів люпину по даному полю в загальній сумі 347594 грн., а 61,84% - 214951,95 грн. з яких: оренда автомобілів – 56213,00 грн. - 34762,00 грн., запасні частини – 469,00 грн.- 290,0296 грн., матеріальні витрати – 253237,00 грн. - 156601,7 грн., роботи, послуги – 37675,00 грн. - 23298,22 грн.

На підтвердження суми відповідних витрат позивачем до матеріалів справи долучено копії наступних документів: по оренді автомобілів за 2017 рік картку рахунку 231 за 2017 рік стаття витрат: оренда автомобілів – люпин; договір №170501/1Н від 01.05.2017 оренди сільськогосподарської техніки з ТОВ «Новомосковськ Агро», акт здачі-приймання робіт №30 від 31.05.2017, податкова накладна №15 від 31.05.2017; по запасним частинам за 2017 рік: картку рахунку №231 за 2017 рік, стаття витрат: запасні частини - люпин; видаткову накладну №1650 від 31.03.2017 TOB «ТВК «Рамос», податкову накладну № 811 від 31.03.2017, договір №010416/АР від 01.04.2016 з Філією «Темп-Авто», видаткову накладну №РН-0001622 від 28.12.2016 та податкову накладну №2220 від 28.12.2016; по матеріальним витратам за 2017 рік - картку рахунку №231 за 2017 рік, стаття витрат: матеріали люпин, накладна-вимога №279 від 29.08.2017, договір №2-2505/пр1883х від 25.01.2017 з ТОВ «ТД «Насіння», видаткова накладна №Н-КХ-3005-016 від 30.05.2017 та податкова накладна №2684 від 26.05.2017, накладна №164 від 23.05.2017 ТОВ «ТД- Біопрепарат» та податкова накладна №16 від 23.05.2017, видаткова накладна №147 від 12.04.2017 та податкова накладна №7 від 12.04.2017, видаткова накладна №578 від 13.04.2017, товарно-транспортна накладна №578 від

13.04.2017 та податкова накладна №122 від 13.04.2017; по роботам, послугам за 2017 рік: картку рахунку 231 за 2017 рік - стаття витрат прямі виробничі витрати (придбання робіт і послуг) -люпин; договір оренди транспортного засобу/техніки з екіпажем №170801/ЗБ від 01.08.2017 з ТOB «ВК «Біопрепарат», акт здачі-прийнятгя робіт №441 від 31.08.2017, податкова накладна №39 від 31.08.2017, договір про надання послуг № б/н від 19.10.2016 з ТОВ «Полісем Агро», договір про надання послуг №8 від 12.07.2017 з ТОВ «Полісем Агро», акт №1 від 03.01.2017, податкова накладна №1 від 03.01.2017, акт №7 від 06.02.2017, податкова накладна №2 від 06.02.2017, акт №10 від 02.03.2017, податкова накладна №2 від 02.03.2017, акт №13 від 12.04.2017, податкова накладна №1 від 12.04.2017, акт №33 від 04.09.2017, податкова накладна №2 від 04.09.2017, акт №37 від 02.10.2017, податкова накладна №4 від 02.10.2017, акт №39 від 17.10.2017, податкова накладна №7 від 17.10.2017, акт №42 від 01.11.2017, податкова накладна №1 від 01.11.2017, акт №48 від 26.12.2017, податкова накладна №5 від 26.12.2017, акт №46 від 26.12.2017, податкова накладна №6 від 26.12.2017, договір зберігання №043/М-1 від 24.09.2014 з ТОВ «Агрофірма «Мічуріна», акт здачі-приймання робіт №76 від 30.06.2017, податкова накладна №33 від 30.06.2017, акт здачі-приймання робіт №47 від 31.05.2017, податкова накладна №31 від 31.05.2017, акт здачі-приймання робіт №125 від 31.08.2017, податкова накладна №4 від 31.08.2017, акт здачі-приймання робіт №189 від 31.10.2017, податкова накладна №5 від 31.10.2017, акт здачі-приймання робіт №217 від 30.11.2017, податкова накладна №5 від 30.11.2017; договір складського зберігання зерна №170306/1М від 06.03.2017 з ТОВ «Агрофірма «Мічуріна», акт здачі-приймання робіт № П-0000067 від 31.03.2017, податкова накладна №19 від 31.03.2017 (а.с.126-225 том 4, а.с.149-241 том 9).

Також позивачем додатково до матеріалів справи було долучено узагальнені дані бухобліку: таблицю із розшифровкою витрат по полях по контрагентах, таблицю по сумам загальновиробничих витрат за рік; таблицю розподілу витрат загальновиробничих витратах рослинництва по культурам за 2015 рік; витяг із журналу ордера і відомість по рахунку 27 рослинництво за 2015 рік; таблицю витрат по люпину 2017 рік оборотно-сальдову відомість по рахунку 27 за 2017 рік (а.с.242 – 247 том 9).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносин суд зазначає наступне.

За правилами підпункту а) пункту 185.1. статті 185 Податкового кодексу України (в редакції, станом на дату існування спірних правовідносин, тобто на 2015 рік) операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю, - є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до підпункту а) пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у відповідній редакції), право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, в силу вимог пункту 198.2. цієї ж статті, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За правилами пункту 198.3 цієї статті, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольо-ваних операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В свою чергу, за вимогами пункту 198.4, - якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Відповідно до положень пункту 198.5. статті 198 Податкового кодексу України (у редакції 2015 року, що була чинною на час існування відповідної частини спірних правовідносин), платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Пункт 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції 2017 року, що була чинною на час існування іншої частини спірних правовідносин) встановлював подібне правило, за яким платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб , фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом економічної діяльності ТОВ «Агро Рівне» є вирощування зернових культур (крім рису) бобових культур і насіння олійних культур (а.с.226 том 4).

Матеріалами справи в повній мірі підтверджено, а відповідачем визнано, що в охопленому перевіркою позивач отримував дохід здійснюючи саме такий вид господарської діяльності і усі витрати, які він поніс в охопленому перевіркою періоді були прямо пов`язані з вирощуванням сільськогосподарських культур (в тому числі, але не виключно, витрати по придбанню насіння, міндобрив, заходів захисту рослин, по придбанню запчастин до сільськогосподарської техніки, по придбанню послуг з обробітку землі, внесення добрив, послуг перевезення).

Суми ПДВ, сплаченого (нарахованого) позивачем у зв`язку з придбанням товарів, робіт і послуг для вирощування сільськогосподарської продукції підтверджені податковими накладними.

За даними позивача усі товари, роботи і послуги ним використано виключно в рамках власної господарської діяльності.

Та обставина, що частина посівів загинула, що не дало йому можливості зібрати урожай і отримати дохід від його продажу, не залежала від волі позивача. Чотирма актами обстеження, що долучені до матеріалів справи, описані в акті перевірки і дослідженні судом в повній мірі підтверджено, що посіви сої та люпину загинули внаслідок несприятливих погодних умов. .

На переконання суду, отримання доходу не може вважатись основним критерієм для віднесення понесених платником податків витрат до витрат, що вважаються здійсненими в межах господарської діяльності. Основним критерієм для віднесення діяльності до господарської у розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є зв`язок з виробництвом, спрямованим на отримання доходу. Підприємницька діяльність, зокрема у сільськогосподарській сфері, пов`язана з певними ризиками, в тому числі, втрати посівів з об`єктивних причин, що не залежать від волі платника податків (зокрема, несприятливих погодних умов). Відтак, витрати, понесені підприємством у зв`язку з організацією таких посівів, слід вважати частиною господарської діяльності.

Відповідно до пункту 8.2 Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України №132 від 18.05.2001, витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай внаслідок стихійного лиха, списуються як надзвичайні втрати. При пересіві повністю загиблих посівів сума витрат становитиме вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток ґрунту, посів та інші роботи, які виконуються знову при пересіві новою культурою (повторювані витрати). Всі інші суми витрат на лущення стерні, підняття зябу і снігозатримання, вартість добрив та витрачені на їх внесення суми тощо, тобто (неповторювані витрати) списуються в розрізі статей на пересіяну культуру. Витрати на вирощування культур, які частково загинули або по яких стався недобір продукції внаслідок стихійного лиха, списуються на втрати від стихійного лиха чи від техногенних катастроф і аварій тощо.

Таким чином списанню підлягають витрати, які відносяться до повторюваних, тоді як неповторювані витрати, тобто такі витрати у повторному здійсненні яких відсутня потреба для отримання нового врожаю, списанню не підлягають і відносяться до витрат на пересіяну культуру.

Судом під час розгляду справи достеменно встановлено, що усі поля, на яких загинули посіви, ТОВ «Агро Рівне» не пересівалися, позаяк факт загибелі посівів був встановлений вже на стадії, яка передувала збору урожаю.

В усіх актах обстеження посівів комісія рекомендувала не збирати урожай на відповідних площах, натомість провести підготовку ґрунту під посів урожаю наступного року або під посів озимих культур.

Відповідачем у справі, на якому лежить тягар доказування, не спростовано дані обставини, як і не надано жодного доказу тому, що у складі витрат позивача є неповторювані витрати, які мають бути віднесені на рахунок пересіяних культур.

Також відповідачем, на якому лежить тягар доказування в адміністративному процесі, жодним чином не доведено, що товари, роботи і послуги, ПДВ в ціні придбання яких позивачем віднесений до складу податкового кредиту в межах здійснення господарської діяльності з вирощування сої та люпину, використано в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 Податкового кодексу України (емісії, схову, концесії, лізингу, іпотеки, страхування, спільної діяльності…), в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, міжнародних договорів, в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

В той же час, за даними бухгалтерського обліку позивача вся вартість товарів, робіт і послуг була списана саме на собівартість вирощуваної сільськогосподарської продукції, тобто використана виключно в рамках основного виду господарської діяльності платника податку.

За наведеного, висновки відповідача про порушення позивачем вимог пункту 198.5 статті.198 Податкового кодексу України та заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 547177,00 грн. у зв`язку з ненарахуванням податкових зобов`язань на товари/послуги, які були придбані і використані на вирощування посівів, які загинули є необґрунтованими і протиправними.

За результатами судового розгляду справи суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0011681401 від 21.12.2018 в повній мірі, а податкове повідомлення-рішення №0011691401 від 21.12.2018, в частині зменшення розміру від`ємного значення на 163552 грн. не відповідають критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, встановленим в частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства, порушують права та законні інтереси платника податків, які підлягають до судового захисту шляхом скасування відповідних рішень суб`єкта владних повноважень.

Таким чином за сукупністю встановлених обставин позовні вимоги ТОВ «Агро Рівне» підлягають до часткового задоволення.

За правилами частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Відповідно до цього ТОВ «Агро Рівне» належить присудити за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Рівненській області пропорційну до задоволених майнових вимог суму сплаченого ним судового збору, а саме: 12334,80 грн. ( 828784,00 грн. – загальний розмір вимог, 822343,00 грн. – розмір задоволених вимог, що становить 99,22%; 100% - сплаченого судового збору – 12431,77 грн., а 99,22% буде становити 12334,80 грн.).

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Рівне" (Код ЄДРПОУ 39375828, вул.Центральна,7, с.Жобрин, Рівненського району, рівненської області, 35310) до Головного управління ДПС у Рівненській області (Код ЄДРПОУ ВП 44070166, вул.Відінська, 12, м.Рівне, 33023) задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0011681401 від 21.12.2018, згідно якого ТОВ "Агро Рівне" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 658791,00 грн., в тому числі 527033,00 грн. – за податковими зобов`язаннями та 131758,00 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0011691401 від 21.12.2018, згідно якого ТОВ "Агро Рівне" зменшено розмір від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за грудень 2017 року, в частині зменшення розміру від`ємного значення на 163552 грн. В іншій частині – відмовити.

В задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Рівненській області №0011661401 та №0011671401 від 21.12.2018 – відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Рівне" пропорційну частину судових витрат у вигляді сплаченого судового збору, а саме в сумі 12334,80 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Повний текст рішення складений 22 жовтня 2021 року

Суддя Н.В. Друзенко