Рішення № 100894863, 05.11.2021, Херсонський окружний адміністративний суд

ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2021 р.м. ХерсонСправа № 540/4338/21 Херсонський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Ковбій О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Фізичної сособи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (відокремлений підрозділ ДПС України) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0027473305 від 11.11.2019 року,

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивачка, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з вказаним позовом, у якому просить визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, автономної республіки Крим та м. Севастополі (далі - відповідач, ГУ ДПС) №0027473305 від 11.11.2019 року.

Позовні вимоги мотивовані тим, що у вересні 2019 році Головним управлінням ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі проведена документальна планова перевірка платника податків фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

За результатами перевірки складено акт «Про результати документальної планової виїзної перевірки платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018» №6/21-22-33-05/ НОМЕР_1 від 20.09.2019 року.

Відповідно до висновків акта податковий орган встановив наступні порушення:

- п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п.п.196.1.17 п. 196.1 ст.196, п. 198.1, п. 198.3, п. 198,4 ст. 198 ПК України, в зв`язку з чим занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 511 540,16 грн., з них в грудні 2017 року - 89128,63 грн., в грудні 2018 року - 422411,53 грн.

- п.201.1., 201.10 ст.201 ПК України, шляхом не реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 3069240,96 грн., в тому числі ПДВ 511540,16 грн.

У подальшому, податковим органом прийнято від 11.11.2019 р. наступні податкові повідомлення-рішення :

-№ 0027463305 (форма "Р") за платежем податок на додану вартість на загальну суму 767310,25 грн. з них 511540,16грн (за податковими зобов`язаннями) та 255770,09грн. ( 50% штрафних санкцій);

- №0027473305 (форма "ПН") - на загальну суму 255770,09грн. (50% штрафних санкцій на суму корегування яка складає 511540,16 грн.

Не погоджуючись з результатами перевірки, позивачка звернулась на початку 2020 року за захистом порушених прав до Херсонського окружного адміністративного суду з наміром оскарження вищезазначених податкових-повідомлень-рішень, але оскаржив лише одне з них, вважаючи, що задоволення позову щодо одного рішення призведе до скасування іншого.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 01.06.2020 року, залишеним без змін Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 08.09.2020 року, позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 16.08.2019 року №0027463305.

Позивачка вважає, що податкове повідомлення-рішення №0027473305 від 11.11.2019 року є похідним від податкового повідомлення-рішення, визнаного протиправним вищезазначеним судовим рішенням, а тому також підлягає скасуванню.

Ухвалою суду від 25.08.2021 провадження відкрито, визначено розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

08.09.2021 до суду надійшов відзив на позов, у якому відповідач проти позову заперечує з огляду на таке. Так, відповідач вважає, що викладені позивачкою у позові доводи безпідставні та необґрунтовані. Зазначає, що за результатами проведеної перевірки, прийняті контролюючим органом податкові повідомлення-рішення направлялись в адресу позивачки та були нею отримані.

Не погодившись з прийнятими рішеннями, позивачка оскаржила одне з них - №0027463305 від 11.11.2019 року до суду. За результатом судового розгляду позов задоволено, рішення скасовано. Податкове повідомлення-рішення №0027473305 від 11.11.2019 року позивачкою не оскаржувалось, отже набуло статусу узгодженого. На підставі визначеного рішенням зобов`язання, позивачка отримала судове рішення про стягнення суми податкового боргу та виконавчий лист.

З огляду на викладене вважає, що строк оскарження податкового повідомлення-рішення закінчився, а тому позивачка звернулась до суду з пропуском відповідного процесуального строку.

Варто уваги також те, що відповідач, стверджуючи про порушення процесуального строку, просить використати це як підставу для відмови в задоволенні позову та не клопоче про залишення його без розгляду.

Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, відзив відповідача та відповідь на нього, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Так, рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 01.06.2020 року, залишеним без змін Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 08.09.2020 року, яка набрала законної сили встановлені наступні обставини, які згідно приписів ч.4 ст. 78 КАС України не підлягають доказуванню повторно при вирішенні даної справи.

На підставі направлення від 16.08.2019 року №739, відповідно до підпункту пп.20.1.4 п.20.1.ст.20, п.75.1 ст.75, ст.77 ПК України, наказу ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 24.07.2019 №970, письмового повідомлення від 24.07.2019 року №391/21-22-13-04 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 року, відповідачем проведено планову документальну перевірку діяльності платника податків ОСОБА_1 , з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

ФОП ОСОБА_1 проінформована про проведення планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 24.07.2019 року №391/21-22-13-04, яке відправлено та вручено засобами поштового зв`язку 30.07.2019 року.

Копію наказу ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 30.08.2019 №15 вручено ФОП ОСОБА_1 30.08.2019, направлення від 30.08.2019 року №1 на проведення документальної планової виїзної перевірки платника податків пред`явлено 30.08.2019 року ФОП ОСОБА_1 під розпис.

Строк проведення документальної планової перевірки платника податків, продовжено терміном на 4 робочі дні наказом ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 09.09.2019 №67. Копію наказу вручено ФОП ОСОБА_1 10.09.2019 року.

Згідно листа ФОП ОСОБА_1 від 22.08.2019 №38, перевірку проведено за місцем діяльності: АДРЕСА_1 .

За результатами перевірки складено акт «Про результати документальної планової виїзної перевірки платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018» №6/21-22-33-05/ НОМЕР_1 від 20.09.2019 року.

Висновком акту перевірки є порушення:

- п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п.п.196.1.17 п. 196.1 ст.196, п. 198.1, п. 198.3, п. 198,4 ст. 198 ПК України, в зв`язку з чим занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 511 540,16 грн., з них в грудні 2017 року – 89128,63 грн., в грудні 2018 року – 422411,53 грн.

- п.201.1., 201.10 ст.201 ПК України, шляхом не реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 3069240,96 грн., в тому числі ПДВ 511540,16 грн.

Не погоджуючись з висновками перевірки, відповідно до п. 86.7 ст. 86 Податкового ПК України позивачкою подано заперечення №44 від 25.10.2019 року на акт перевірки, в якому зазначено, що при проведенні перевірки посадовими особами не враховано залишки товарно-матеріальних цінностей по трьом магазинам всього на суму 3054339,90 грн., а саме: магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » - 1132468,97 грн. (додаток до заперечення №1 на 32 аркушах), магазин « ІНФОРМАЦІЯ_2 » - 824131,05 грн. (додаток до заперечення №2 на 25 аркушах), магазин « ІНФОРМАЦІЯ_3 » - 1097739,88 грн. (додаток до заперечення №3 на 49 аркушів).

Податковий орган не взяв до уваги надані позивачкою документи та залишив висновки акту перевірки без змін, а заперечення без задоволення.

В подальшому, на підставі вказаного акту перевірки, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 11.11.2019 № 0027463305 та №0027473305.

Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням від 11.11.2019 року №0027463305 ФОП ОСОБА_1 звернулась до Херсонського окружного адміністративного суду. За результатом судового розгляду, рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 01.06.2020 року, залишеним без змін Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 08.09.2020 року, позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 16.08.2019 року №0027463305 форми «Р», яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 767310,26 грн.

Також, позивачка вважає протиправним й інше, прийняте за результатом перевірки податкове повідомлення-рішення (податкове повідомлення-рішення №0027473305 від 11.11.2019 року), в зв`язку з чим звернулась до суду з даним позовом.

При вирішенні спору суд виходить з наступного.

При проведенні перевірки податковим органом встановлено наступне.

За період з 01.01.2016 по 31.12.2018 позивачкою задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 13439904,00 грн., а саме: за 2016 рік -5712823,00 грн. за 2017 рік - 3 376088,00 грн; за 2018 рік - 4 350 993,00 грн.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, на думку відповідача, встановлено порушення.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 ПП ОСОБА_1 встановлено заниження даного показника у сумі 89128,63 грн., в т.ч. за грудень 2017 року - 89 128,63 грн.

Згідно наданих письмових пояснень від 12.09.2019 №40 (вх. № 3122/ФОП від 17.09.2019) залишки товарно-матеріальних цінностей складали станом на 01.01.2016 року - 5356373,46 грн., станом на 01.01.2017 року - 4463090,01 грн., станом на 01.01.2018 року - 5289103,39 грн., станом на 31.12.2018 року - 6136164,84 грн.

Станом на 01.01.2017 року на залишках ПП ОСОБА_1 обліковувались ТМЦ в сумі 4463090,01 грн.

Станом на 31.12.2017 року на залишках ПП ОСОБА_1 обліковувались ТМЦ в сумі 5289103,39 грн.

Реалізовано за період 01.01.2017 - 31.12.2017 продуктів харчування, алкогольних напоїв та тютюнових виробів собівартістю 17157916,48 грн. (згідно з декларацією).

Враховуючи вищевикладене оборот товарів у ПП ОСОБА_1 , згідно даних перевірки, має наступний вигляд:

Товари:

Вхідний залишок на 01.01.2017 року - 4463090,01 грн. без ПДВ, придбано товарів загальною собівартістю 18429573,03 грн. без ПДВ, реалізовано товарів за 2017 рік собівартістю 17157916,48 грн. без ПДВ. ПП ОСОБА_1 до перевірки була надана інформація, згідно якої залишки ТМЦ станом на 31.12.2017 року обліковуються на суму 5289103,39 грн.

За даними перевірки залишки ТМЦ станом на 31.12.2017 року складають 4463090,01 + 18429573,03 - 17157916,48 = 5734746,56 грн.

Розбіжність між даними платника та даними перевірки складає: 5734746,56- 5289103,39 = 445643,17 грн. ПДВ складає 89128,63 (445643,17*20%).

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 ПП ОСОБА_1 , на думку відповідача, встановлено заниження даного показника у сумі 422411,53 грн., в т.ч. за грудень 2018 року - 422411,53 грн.

Так, станом на 01.01.2018 року на залишках ПП ОСОБА_1 обліковувались ТМЦ в сумі 5289103,39 грн.

Станом на 31.12.2018 року на залишках ПП ОСОБА_1 обліковувались ТМЦ в сумі 6136164,84 грн.

Реалізовано за період 01.01.2018 - 31.12.2018 продуктів харчування, алкогольних напоїв та тютюнових виробів собівартістю 17435172,95 грн. (згідно з декларацією).

Враховуючи вищевикладене оборот товарів у ПП ОСОБА_1 , згідно даних перевірки, має наступний вигляд:

Товари:

Вхідний залишок на 01.01.2018 року - 5289103,39 грн. без ПДВ, придбано товарів загальною собівартістю 20394292,05 грн. без ПДВ, реалізовано товарів за 2018 рік собівартістю 17435172,95 грн. без ПДВ. ПП ОСОБА_1 до перевірки була надана інформація, згідно якої залишки ТМЦ станом на 31.12.2017 року обліковуються на суму 6136164,84 грн.

За даними перевірки залишки ТМЦ станом на 31.12.2018 року складають 5289103,39 + 2039292,05 - 17435172,95 = 8248222,49 грн.

Розбіжність між даними платника та даними перевірки складає: 8248222,49 - 6136164,84 = 2112057,65 грн. ПДВ складає 422411,53 (2112057,65 *20%).

Вартість зазначених товарів включена до обсягу придбання в якості товару для подальшого продажу, за 2017-2018 роки, за рахунок якого сформовано податковий кредит платником податків ОСОБА_1 за відповідні податкові звітні періоди.

У зв`язку з відсутністю, на думку відповідача, ТМЦ на залишках, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання.

Заниження податкових зобов`язань відбулось в результаті порушення п. 198.5 ст.198 ПК України.

Вартість невикористаних у господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей у 2017 році складає 445643,17 грн., у 2018 році - 2112057,65 грн. (податкові зобов`язання з ПДВ не нараховувалися). В результаті чого відбулося заниження задекларованої суми податкового зобов`язання у 2017 році у сумі 89128,63 грн., у 2018 році у сумі 422411,53 грн.

Відповідно правової позиції контролюючого органу, в порушення п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п.п.196.1.17 п. 196.1 ст.196, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.4 ст. 198 ПК України платником податків ОСОБА_1 занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 511 540,16 грн.

Також, відповідач, посилаючись на приписи п.198.5 ст. 198 ПК України зазначає, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Позивачка, в свою чергу, на думку відповідача, податкових накладних щодо товарно-матеріальних цінностей, які відсутні в залишках на кінець відповідного періоду, на загальну суму 3069240,96 грн, в тому числі ПДВ - 511540,16 грн не зареєструвала, що стало підставою для прийняття оскарженого в рамках даної справи податкового повідомлення-рішення №0027473305 від 11.11.2019.

Надаючи оцінку наведеним правововим підставам для прийняття оскарженого рішення, суд виходить з того, що судами вже надано оцінку щодо обґрунтованості доводів ГУ ДПС стосовно встановленого за результатами перевірки факту відсутності товарно-матеріальних цінностей в ФОП ОСОБА_1 .

Суд зазначає, що згідно думки ЄСПЛ, принцип правової визначеності вимагає, щоб при остаточному вирішенні справи судами їх рішення не викликали сумнівів (пункт 61 рішення від 28 жовтня 1999 року у справі «Брумареску проти Румунії», заява № 28342/95). Якщо конфліктна практика розвивається в межах одного з найвищих судових органів країни, цей суд сам стає джерелом правової невизначеності, тим самим підриває принцип правової визначеності та послаблює довіру громадськості до судової системи (пункт 123 рішення від 29 листопада 2016 року у справі «Парафія греко-католицької церкви у м. Люпені проти Румунії», заява № 76943/11). Судові рішення повинні бути розумно передбачуваними (пункт 36 рішення від 22 листопада 1995 року у справі «С. В. проти Сполученого Королівства», заява № 20166/92).

На думку суду, наведений правовий висновок стосується не тільки судів касаційної інстанції, але має бути справедливо поширений на судову систему взагалі. Оскільки, рішення, що набрало законної сили, незважаючи на наявність факту його касаційного оскарження має остаточно вирішувати спір та підтримувати принцип правової визначеності, а тому подальші правовідносини, сформовані за результатом обставин, що вже набули оцінки судом не мають бути переоцінені повторно при новому судовому розгляді.

Враховуючи, викладене, суд вважає, що висновки суду першої та апеляційної інстанції, сформовані при розгляді адміністративної справи №540/680/20 враховуючи принцип правової визначеності, а також їх актуальність щодо спірних правовідносин мають бути застосовані й в даній справі.

Так, суди вказали, що відповідно підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі, якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (пункт 198.5 статті 198 ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Отже, вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків, в тому числі і фізичних осіб-підприємців. При цьому проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення. Водночас, нестача придбаних товарів має бути виявлена в результаті інвентаризації, яка здійснена під час проведення перевірки, в межах якої вона була призначена (ініційована).

За змістом наведених норм, платник податку зобов`язаний самостійно нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, за товарами, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

При цьому під положення зазначеної статті підпадають і ті товари, нестачу яких виявлено за результатами проведеної вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу контролюючого органу.

Отже, проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Крім того, положення підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20, пункту 198.5 статті 198 ПК України вказують на те, що контролюючий орган наділений правом вимагати проведення інвентаризації під час здійснення ним відповідної перевірки саме з метою використання отриманих відомостей в межах цієї ж перевірки.

Згідно з частиною другою статті 74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватись іншими засобами доказування.

Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року № 879 (далі - Положення № 879).

Відповідно до пункту 2 вказаного Положення останнє застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб`єктів господарської діяльності.

Таким чином, вказаний нормативно-правовий акт не поширює свою дію на фізичних осіб-підприємців, при цьому інші нормативні вказівки щодо порядку організації, строків, вимог до документального оформлення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей для фізичних осіб - підприємців у чинному законодавстві відсутні. Втім, враховуючи обов`язок платника податків провести таку інвентаризацію на вимогу контролюючого органу, суд вважає за можливе використання фізичною особою-підприємцем приписів Положення №879 для проведення та оформлення результатів відповідної інвентаризації.

Абзацом 6 пункту 7 Положення № 879 встановлено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. Інвентаризація має розпочатися в термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цього органу, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.

Пункт 18 розділу ІІ Положення №879 передбачає, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.

Доказів звернення відповідача до позивачки з вимогою провести інвентаризацію ТМЦ за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 сторони суду не надали.

Фактично відповідач всупереч вимог ПК України та Положення №879 не в порядок та не в спосіб передбачений законом дійшов висновку про невикористання позивачкою ТМЦ в своїй господарській діяльності, без проведенні інвентаризації, що є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Доказів видачі позивачкою розпорядчого документа про створення інвентаризаційної комісії для проведення інвентаризації чи уповноваження продавців за адресами здійснення господарської діяльності на проведення такої контролюючим органом не надано.

Суд враховує, що в період проведення документальної планової перевірки жоден торгівельний об`єкт позивачки не припиняв свою діяльність, торгові полиці поповнювались новими товарами, окремі товари переміщувались від одного торговельного об`єкту до іншого, працівники підприємця безпосередньо продовжували здійснювати роздрібну реалізацію товарів, що не було спростовано відповідачем.

При цьому, не складалось жодних звіряльних відомостей, які б дали можливість виявити нестачі ТМЦ.

Суд зазначає, що інвентаризація на різних торгівельних об`єктах, що належать позивачу не здійснювалась, будь-які зведені відомості щодо загального залишку товарно-матеріальних цінностей контролюючим органом не складались. Суд вважає за необхідне зазначити, що за своєю суттю, інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат.

Відсутність інвентаризації залишків запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.

Слід зауважити, що за наслідками документальної планової перевірки, в рамках якої і необхідно було здійснити інвентаризацію, жодних висновків про нестачу ТМЦ відповідачем сформульовано не було.

Натомість, вказані висновки були викладені при проведенні документальної планової виїзної перевірки у вересні 2019 року, в межах якої інвентаризація не проводилась.

На переконання суду, наведені обставини, з урахуванням відсутності інвентаризації, як такої взагалі, не можуть свідчити про об`єктивність висновків відповідача щодо невикористання ТМЦ в господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 .

Аналогічна правова позиція з цього питання викладена в постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 06 лютого 2020 року у справі №807/1556/17 (провадження № К/9901/22797/19).

Окремо суд звертає увагу відповідача на ту обставину, що при поданні заперечень на акт перевірки, позивачка надала повний пакет документів, які підтверджують наявність ТМЦ в трьох магазинах в сумі 3054339,90 грн., але відповідач жодного з цих документів не врахував.

Враховуючи, що в даній конкретній справі, як і в справі №540/680/20, висновки контролюючого органу стосовно обов`язку позивачки зареєструвати податкові накладні побудовані на припущенні щодо відсутності відповідних товарно-матеріальних цінностей, то ненадання контролюючим органом належних та допустимих доказів на підтвердження наведеного припущення в даній справі має аналогічний наслідок у вигляді визнання тверджень контролюючого органу відносно порушення позивачкою п.201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України неспроможними.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

При вказаних обставинах суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено правомірність прийнятого ним податкового повідомлення-рішення від 11.11.2019 №0027473305, з урахуванням вимог встановлених ч.2 ст.19 Конституції України та ч.2 ст.2 КАС України, а тому, виходячи системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 підлягають задоволенню.

Разом з тим, суд звертає увагу й на помилковість тверджень позивачки стосовно того, що вимоги заявлені в рамках даної справи є похідними від вимог адміністративної справи №540/680/20 в силу наступного.

Так, відповідно визначення, наведеного в п.23 ч.1 ст. 4 КАС України, похідна позовна вимога - вимога, задоволення якої залежить від задоволення іншої позовної вимоги (основної вимоги).

В даному випадку задоволення вимог про скасування одного податкового повідомлення-рішення не може бути прямою підставою для скасування іншого, прийнятого в рамках цієї ж перевірки, оскільки податкове повідомлення-рішення приймається на підставі акту перевірки, а не на підставі податкового повідомлення-рішення.

Однак, в даному конкретному випадку, висновки, якими керувався суд при скасуванні податкового повідомлення-рішення №0027463305 в рамках справи №540/680/20 ідентичні висновкам даної справи, оскільки відповідачем допущено однакові процедурні порушення та не доведено обставин, існування яких має вирішальне значення для визначення правомірності як податкового повідомлення-рішення №0027463305 так і податкового повідомлення-рішення №0027473305.

Щодо аргументів ГУ ДПС з приводу пропуску позивачкою строку звернення до суду з позовними вимогами про оскарження податкового повідомлення-рішення №0027473305 від 11.11.2019 року, суд зазначає наступне.

По-перше, аргументи стосовно пропуску позивачкою строку звернення до суду хоч і викладені в відзиві відповідача, проте в зазначеній заяві по суті спору ГУ ДПС не просить залишити позовну заяву без розгляду. Тобто, наведені доводи використані як підстава для відмови в задоволенні позову, а не оформлені процесуальною заявою про залишення позовної заяви без розгляду. Саме тому й оцінка наведеним аргументам надана в рішенні по суті спору, а не в відповідній ухвалі.

По-друге, суд вважає помилковими твердження представника відповідача про пропуск строку звернення до суду з огляду на наступне.

Так, відповідач стверджує, що строк звернення до суду з даним позовом становить шість місяців, який має бути обрахований з дати отримання податкового повідомлення-рішення - 27.11.2019 року. В обґрунтування власного твердження посилається на правову позицію, сформовану Верховним Судом в справі №500/2486/19.

Надаючи оцінку наведеним аргументам, суд зазначає наступне.

Так, Верховний Суд у постанові від 26.11.2020 у справі №500/2486/19 вказав, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.

Крім того, зміст правовідносин щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу, якими цим органом платнику податків визначаються грошові зобов`язання, свідчить про те, що вони об`єктивно не можуть існувати як спірні протягом 1095 днів (або у відповідних випадках 2555 днів) з дня отримання відповідного податкового повідомлення-рішення.

Пункт 56.19 статті 56 ПК України прямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження.

З огляду на викладене Верховний Суд у вказаній постанові сформував такий правовий висновок.

Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

У постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 Верховний Суд виходив, зокрема, з того, що граматичне тлумачення змісту пункту 56.18 статті 56 ПК України дає підстави для висновку, що вказана норма не встановлює процесуальних строків звернення до суду. Абзац перший цієї норми презюмує право платника податків використати судовий порядок оскарження відповідного рішення контролюючого органу та встановлює момент виникнення права на відповідне оскарження - з моменту отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу. Також він передбачає, що при реалізації такого права необхідно враховувати строки давності, установлені статтею 102 ПК України. При цьому мова йде не тільки про строки, згадані в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті. Аналіз статті 102 ПК України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом. Суд дійшов висновку, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду.

Водночас, судова палата дійшла висновку, що пункт 56.19 статті 56 ПК України прямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження.

З цих підстав суд відступив від висновку про застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постанові Верховного Суду від 3 квітня 2020 року у справі №2540/2576/18, у частині того, що строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду, у тому числі після використання процедури адміністративного оскарження, становить 1095 днів з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено, і сформулював такий правовий висновок.

Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Отже, з наведеного убачається, що безпосередній висновок, викладений у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19, стосується застосування пункту 56.19 статті 56 ПК України при вирішенні питання дотримання строку звернення до суду з позовом про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення.

Разом з тим, у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 Верховний Суд у складі судової палати також більш широко виклав і новий підхід у тлумаченні пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України як норм, які не визначають процесуального строку звернення до суду в податкових правовідносинах, що мало бути враховано у подальшому правозастосуванні при вирішенні аналогічних питань.

Водночас, предмет спору, в межах якого здійснювався касаційний перегляд, не давав можливості у вказаній адміністративній справі здійснити відступлення від існуючого до цього правозастосування тривалості строку звернення у випадку судового оскарження податкових повідомлень-рішень без використання досудового порядку вирішення спору, яке відображено у низці постанов Верховного Суду, зокрема від 3 квітня 2018 року у справі №826/5325/17, від 23 травня 2018 року у справі №803/728/17, від 18 червня 2018 року у справі № 805/1146/17-а, та зводилось до наявності у платника податків права на звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних санкцій) протягом 1095 днів з моменту отримання такого рішення.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом в ухвалі від 28.09.2021 у справі №160/11673/20. Крім того, зі змісту вказаної ухвали убачається, що з метою забезпечення єдиної правозастосовчої практики під час судового розгляду відповідних спорів у справах, у яких позивачами не використовувалась процедура адміністративного оскарження рішень податкового органу про нарахування грошових зобов`язань, та у розвиток правового підходу, викладеного у постанові Верховного Суду від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, колегія суддів у справі №160/11673/20 вважає за необхідне відступити від висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 3 квітня 2018 року у справі №826/5325/17, від 23 травня 2018 року у справі №803/728/17, від 18 червня 2018 року у справі № 805/1146/17-а.

На підставі викладеного, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку про наявність підстав для передачі справи № 160/11673/20 (провадження №К/9901/30170/21) на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Відповідно до ухвали Верховного суду від 20.10.2021 у справі №160/11673/20 вказана справа призначена до касаційного розгляду судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в порядку письмового провадження з 26 жовтня 2021 року.

Окремо суд звертає увагу на позиції Верховного Суду щодо подібності правових відносин. Так, у постановах Великої Палати Верховного Суду, зокрема від 27 березня 2018 року у справі № 910/17999/16 та від 11 квітня 2018 року у справі № 910/12294/16, зазначено, що подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин).

З наведеного убачається, що у справі №500/2486/19, в якій Верховним Судом сформульовано правову позицію щодо застосування пункту 56.19 статті 56 ПК України при вирішенні питання дотримання строку звернення до суду з позовом про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень та на підставі якої відповідач просить залишити даний позов без розгляду, має місце адміністративне оскарження такого рішення податкового органу. Натомість, у цій справі, як і у справі № 160/11673/20, в якій Верховний Суд з метою забезпечення єдиної правозастосовчої практики під час судового розгляду відповідних спорів у справах, у яких позивачами не використовувалась процедура адміністративного оскарження рішень податкового органу про нарахування грошових зобов`язань, дійшов до висновку про необхідність передачі її на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, процедура адміністративного оскарження рішень податкового органу не використовувалась.

Враховуючи вищевикладене, суд не погоджується з позицією відповідача щодо подібності правовідносин у цій справі та справі №500/2486/19.

Тому, застосування в даній справі висновків справи №500/2486/19 є некоректним.

До вирішення питання щодо строку звернення до суду за умови не використання особою права на оскарження в адміністративному порядку, врахуванню підлягає, остання правова позиція Верховного Суду, від, якої, наразі, суд касаційної інстанції не відступив. А саме у постановах від 3 квітня 2018 року у справі №826/5325/17, від 23 травня 2018 року у справі №803/728/17, від 18 червня 2018 року у справі № 805/1146/17-а, згідно яких строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних санкцій) протягом 1095 днів з моменту отримання такого рішення.

Більш того, суд звертає увагу на те, що правозастосування щодо скорочених строків звернення до суду, запропоноване Верховним Судом після виникнення спірних правовідносин.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат суд виходить з наступного.

Згідно ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Приписами ч.1 ст.139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином сплачений позивачем судовий збір в розмірі 2557,00 грн підлягає стягненню з ГУ ДПС за рахунок його бюджетних асигнувань в повному розмірі, оскільки спір вирішено на користь позивача.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, автономної республіки Крим та м. Севастополі №0027473305 від 11.11.2019 року.

Стягнути з Головного уравління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (73003, м.Херсон, пр-т Ушакова, 75, код ЄДРПОУ ВП 43995495) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фізичної сособи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , рнокпп: НОМЕР_1 ) судовий збір у сумі 2557 (дві тисячи п`ятсот п`ятдесят сім) грн 70 коп..

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення, при цьому відповідно до п.п. 15.5 п. 15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються через суд першої інстанції, який ухвалив відповідне рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Суддя О.В. Ковбій

кат. 111060000