Рішення № 100714533, 27.10.2021, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 жовтня 2021 р. № 520/12771/21

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Горшкової О.О.,

за участю секретаря судового засідання - Кандиби Ю.О.,

представника позивача - Носова К.В.,

представника відповідача - Садієва Н.А.о.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТЕХНІКА 2007" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОТЕХНІКА 2007" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 29 червня 2021 року №00123700708 в повному обсязі.

В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що контролюючий орган прийшов до безпідставного висновку про те, що договірні відносини ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» з його контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ « ПАВА», ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ» не опосередковуються реальним виконанням операції, які становить їх предмет, оскільки заповнені підприємством ТТН не містять всіх фактичних даних, а контрагенти позивача позбавлені матеріальних та трудових ресурсів для вчинення господарських операцій у перевіряємий період, відсутні на місцезнаходженням. Так, представник позивача вважає, що вказані документи не відносяться до документів сурової звітності, а відсутність в них певних даних не може свідчити про безтоварний характер операцій, з огляду на наявність інших належним чином оформлених первинних документів. З огляду на вищезазначене контролюючий орган, на думку позивача, прийшов до хибного висновку про нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами за відповідний період. Представник позивача звернув також увагу на принцип індивідуальної податкової відповідальності, а також на те, що позивач не може нести відповідальність за порушення його контрагентами вимог податкового чи іншого законодавства. На підставі вищезазначеного, представник позивача просить задовольнити позовні вимоги та скасувати оскаржуване податкове повідомлення - рішення, з огляду на його безпідставність та необґрунтованість.

Представник відповідача, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, зазначив, що під час проведення перевірки встановлено відсутність факту реального здійснення господарських операцій між ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» та його контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ «ПАВА», ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ», з огляду на те, що позивачем первинні документи не опосередковувалися реальним рухом активів та не заповнені у відповідності до вимог діючого законодавства. При цьому, представник відповідача звернув увагу суду, що контрагенти позивача віднесені до ризикових підприємств, не мають відповідного штатного персоналу, матеріально – технічної бази, а відтак не мали змоги виконати договірні зобов`язання перед ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007». На підставі вищезазначеного, представник відповідача просив відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Представник позивача через канцелярію суду 07.09.2021 року (вх. № 01-26/86787/21) надав відповідь на відзив, в якій вказав на реальність здійснення господарських операцій між ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» та його контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ «ПАВА», ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» за наявності ділової мети, економічного інтересу, що, на думку позивача, призвело до значних змін у майновому стані підприємства. З огляду на зазначене, представник позивача просив суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі та скасувати спірне податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 29.06.2021 № 00123700708.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду відкрито провадження в даній адміністративній справі та призначено підготовче засідання.

Протокольною ухвалою суду від 11.10.2021 закрито підготовче засідання та призначено розгляд справи по суті.

Суд, дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в матеріалах справи докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на повному, всебічному і об`єктивному розгляді в судовому засіданні всіх обставин справи в їх сукупності, вважає, що позовні вимоги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 14.05.2021 року № 3404-п, виданого на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст.20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, ГУ ДПС у Харківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОТЕХНІКА 2007» щодо дотримання вимог податкового законодавства України при декларуванні за березень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке сформовано за рахунок періоду виникнення від`ємного значення серпень –грудень 2020 року, січень – березень 2021 року, результати чого оформлено актом від 02.06.2021 року № 9484/20-40-07-08-08/34634447 (т. 1 а.с. 45-96).

Так, у вказаному акті перевірки від 02.06.2021 року № 9484/20-40-07-08-08/34634447 контролюючим органом встановлено допущення ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» порушення вимог п.п. «а» п. 198.1., абзаців першого та другого п.п. 198.3 ст 198 та п.п. «в» п. 200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, внаслідок чого ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» завищено рядок 21 Б «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного звітного періоду» у сумі 227739,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки від 02.06.2021 року № 9484/20-40-07-08-08/34634447, ГУ ДПС у Харківській області прийнято податкове повідомлення – рішення від 29.06.2021 року № 00123700708, яким ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 227739 грн. (т.1. а.с. 97).

Позивач, не погоджуючись з податковим повідомленням – рішенням ГУ ДПС у Харківській області від 29.06.2021 року № 00123700708, звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи оцінку спірних правовідносинам, суд зазначає наступне.

Так, за змістом п.14.1.36 ст.14 ПК України господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У пункті 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи. Фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Приписами п.185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування в т.ч. є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

При цьому відповідно до положень п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Приписами п.198.1-198.3, 198.6 ст.198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування показників податкової звітності наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Тобто, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, суб`єкт господарювання повинен мати відповідні, належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Такий висновок щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, який викладений в постановах від 01.02.2021 року по справі № 280/59/19 та в постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП ''Ангара'' до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування податку на додану вартість.

Суд звертає увагу на те, що роблячи висновки щодо законності чи незаконності формування даних податкового обліку платником податків слід детально досліджувати саму суть господарських операцій та в залежності від суті таких визначати відповідний комплект документів, що повинен був складатися у ході такої господарської діяльності. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Вказана правова позиція також узгоджується з правовою позицією Верхового Суду, яка викладена в постанові від 09.06.2021 року по справі № 560/3868/19.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС цей висновок Верховного Суду України повинен враховуватися судами при виборі і застосуванні норм права.

Як вбачається з матеріалів справи, у контролюючого органу виникли зауваження щодо господарської діяльності ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» з його контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД», ТОВ «ПАВА», ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ».

Так, між ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» (Замовник) та ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» (Переробник) укладено договір № 1208/20 від 12.08.2020 року про надання послуг із переробки давальницької сировини (т.1 а.с. 99-104).

Так, відповідно до п.2.1 вказаного договору № 1208/20 від 12.08.2020 року переробник виконує роботи та надає послуги, метою яких є переробка сировини в продукцію, а замовник сплачує роботи та послуги переробника, відповідно до умов цього договору.

За приписами п. 1.4. договору № 1208/20 від 12.08.2020 року – «сировина» - насіння соняшнику, що поставляється переробнику замовнику або третім особам - вантажовідправниками, що доставляють (відвантажують) сировику в інтересах замовника, для їх подальшої переробки в продукцію.

«Продукція» - олія соняшникова нерафіноваана якістю не нижче до ГОСТ 80-96 «Макуха соняшникова. Технічні умови «, Але у будь-якому разі якість та обсяг повинні відповідати показникам, зазначеним у специфікації (або Додатку), що є невідємною частиною данного договору.

Відповідно до п.2.3. договору № 1208/20 від 12.08.2020 року, виконання договору здійснюється на території Виробничоого комплексу Переробника.

Пунктом 2.5 договору № 1208/20 від 12.08.2020 року передбачено, що сировина передається переробнику за прибутковою накладною (т.1. а.с. 99).

Згідно п.п. 5.2.1, 5.2.2 договору № 1208/20 від 12.08.2020 року, замовник (ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007») зобов`язаний: завезти в зазначений термін до початку переробки гарантійний обсяг сировини і не допусками зменшення його кількості протягом всього періоду переробки у Переробника; надавати листи – клопотання Переробнику, в якому повідомляє про кількість Сировини для подальшої переробки в Продукцію, але не пізніше, ніж 7 робочих днів до датки початку переробки.

Водночас, документального підтвердження дотримання ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» (як замовником) вищезазначених умов правочину, позивачем до суду не надано, що, в свою чергу, унеможливлює з`ясування фактичного вибуття гарантійного обсягу сировини від ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007».

При цьому, позивач вважає, що достатніми доказами на підтвердження реальності виконання умов вказаного договору № 1208/20 від 12.08.2020 року є акти здачі – приймання робіт (надання послуг) (т.1 а.с. 106-123), звіти про перероблену сировину та про продукцію, що вироблена з сировини замовника (т.1. а.с. 124-157), передача готової продукції (т.1. а.с. 158-181), видаткові накладні давальницької продукції (т.1 а.с. 183-201), банківські виписки (т.1 а.с. 202-212), ТТН (т.1 а.с. 213-250 а).

В подальшому, отриману від ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» продукцію було реалізовано контрагентам ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» - ТОВ «АГРОКОМБІНАТ «СЛОБОЖАНСЬКИЙ», ТОВ «ЕВЕРІ», «Prime Trading SP.z.o.o.» на виконання укладених договорів (т.2 а.с. 176-250а).

Як стверджував позивач, у ході перевірки ним подана необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій із контрагентами, а також того, що укладені договори мали на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені ними.

Водночас слід зазначити, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Дослідивши зміст вказаних первинних документів, суд зазначає, що як вбачається з видаткових накладних давальницької продукції (т.1. а.с. 183-201), ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» (постачальник за договором № 1208/20 від 12.08.2020 року) передано ТОВ «Пеларго –Трейд» (одержувач за договором № 1208/20 від 12.08.2020 року) насіння соняшнику зі складу (зерносховища).

Відповідно до пункту 15 статті 1 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» зерновий склад - суб`єкт підприємництва, що є власником зерносховища і надає фізичним та юридичним особам послуги зберігання зерна з видачею складських документів на зерно та в передбаченому законом порядку право на здійснення такої діяльності шляхом участі в гарантійному фонді виконання зобов`язань за складськими документами на зерно та одержання сертифіката на відповідність послуг із зберігання продуктів його переробки.

Згідно статті 37 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає складську квитанцію.

Однак, матеріали справи не містять, а позивачем на підтвердження наявності у власності/оренді чи іншому праві користування зерновим складом та прийняття на такий зерновий склад насіння соняшнику не надано до суду жодних доказів (зокрема, складських квитанції, які мають бути заповненні на бланках суворої звітності та містити повну інформацію щодо найменування та кількості товару, відповідності якості товару ДСТУ,оборотно- сальдових відомостей бухгалтерського обліку сировини - насіння соняшнику).

Окрім того, матеріали справи не містять, а позивачем під час подання позову та відзиву на позов не надано жодних пояснень щодо наявності на балансі ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» чи в іншому праві користування зерносховища, враховуючи особливості зберігання насіння соняшника, яке потребує особливих умов підтримання вологи, температури, просіювання та збереження від шкідників.

Наказом Міністерства аграрної політики України від 11 вересня 2009 року № 656 затверджено Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі (далі – Порядок № 656).

Відповідно до пункту 1 порядок № 656 встановлює організацію та ведення первинного обліку олійно-жировими підприємствами, їх структурними підрозділами, іншими виробництвами незалежно від форм власності і господарювання, що здійснюють переробку олійної і жирової сировини та виробляють олію, маргаринову продукцію, майонез та соуси з використанням олій, миловарну продукцію та інші види олійно-жирової продукції.

Пунктом 12.8. Порядку № 656 встановлено, що облік давальницької сировини в складах і у виробництві здійснюється в тому самому порядку, що і облік купованої (власної) сировини.

Згідно п. 12.9. Порядку № 656, обліку давальницької сировини визначається наказом керівника підприємства згідно з обліковою політикою на початок року.

Однак, позивачем до суду не надано до суду доказів належного обліку давальницької сировини як в складському обліку, так і в бухгалтерському обліку шляхом формування карток обліку, звітів, наказу керівника підприємства про облік давальницької сировини (насіння соняшника).

Суд враховує, але не приймає до уваги обставини того, що одним з видів діяльності ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» за КВЕД 01.11 є вирощування зернових та технічних культур (т.1 а.с. 43), оскільки позивачем не надано до суду ані належних доказів вирощування/збирання/зберігання саме насіння соняшнику відповідного врожаю, як давальницької сировини за предметом договору про надання послуг із переробки давальницької сировини № 1208/20 від 12.08.2020 року, так і доказів наявності необхідних технічних, матеріальних ресурсів для вирощування та збирання, зберігання врожаю та наявності відповідного штату працівників, та/або залучення працівників за договорами цивільно – правового характеру аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), матеріальної та технічної бази для проведення господарської діяльності (як то, наявність земельних ділянок у власності чи користуванні для вирощування насіння соняшника), враховуючи особливості діяльності по КВЕД ( вирощування зернових та технічних культур, розведення великої рогатої худоби, розведення свиней), що потребує значних трудових затрат та об`ємної матеріально – технічної бази.

Суд не приймає до уваги посилання позивача на звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (форма № 4-сг (річна) та звіт про збирання врожаю станом на 01 грудня 2020 року (форма № 37-сг (місячна), як на підтвердження обставин вирощування ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» насіння соняшника для подальшої передачі ТОВ «Пеларго –Трейд», оскільки вказаний звіт про збирання врожаю станом на 01 грудня 2020 року (форма № 37-сг (місячна) датується періодом листопад 2020 року (квитанція № 2 - т. 2 а.с. 169), а договір з ТОВ «Пеларго –Трейд» № 1208/20 підписано позивачем у серпні 2020 року, поставка насіння соняшнику відбувалась з початку вересня 2020 року.

Інших доказів на підтвердження передачі ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» до ТОВ «Пеларго –Трейд» насіння соняшника власного вирощування ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007», позивачем до суду не надано.

Вказані обставини унеможливлюють з`ясування джерела походження насіння соняшника та підтвердження фактичного знаходження такої сировини (насіння соняшнику) у власності ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007», у зв`язку з чим не вбачається за можливе підтвердити факт постачання ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» насіння соняшникового на адресу ТОВ «Пеларго –Трейд», що, відповідно, унеможливлює сам факт здійснення переробки насіння соняшника та здійснення реалізації олії соняшникової та макухи наступним контрагентам.

Щодо позиції позивача, висловлену у відповіді на відзив (т.2.а.с. 159-160) стосовно того, що відсутність працевлаштованих працівників на підприємстві не виключає можливості виконання контрагентами господарських операцій, однак суд зауважує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, підприємство повинно мати можливості для здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, що свідчить про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, та і є підставою для формування платником податкового обліку.

Вказана правова позиція також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 21.07.2021 року по справі № 816/1607/17.

Також, матеріали справи не містять, а позивачем в обґрунтування своєї правової позиції не надано до суду доказів щодо наявності у його контрагента (ТОВ «Пеларго –Трейд») необхідних трудових, матеріальних та технічних можливостей та умов щодо переробки давальницької сировини (насіння соняшника) за умови дотримання останнім вимог ДСТУ щодо якості продукції (олії соняшникової та макухи соняшникової) та наявності відповідних дозвільних сертифікатів, сертифікатів (посвідчення) якості переробника або/чи висновків незалежної експертної організації щодо якості виробленої продукції, необхідність наявності яких передбачено, зокрема, п. п. 3.5-3.6 договору № 1208/20 від 12.08.2020 року (т.1. а.с. 100).

Також, суд вважає за необхідне надати оцінку звітам про перероблену сировину та звітам про продукцію, що вироблена з сировини замовника (т.1 а.с. 124-181), які сформовані ТОВ «Пеларго –Трейд» на виконання замовлення від ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» щодо переробки насіння соняшника в олія соняшникову та макуху в рамках договору № 1208/2020 від 12.08.2020.

За п.1.3. Порядку № 656, первинний облік на олійно-жирових підприємствах ґрунтується на даних зважування сировини, матеріалів, готової продукції, побічної (супутньої) продукції та відходів виробництва з урахуванням їх якості, що фіксується у первинних документах.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції.

Первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Відповідно до п. 1.4 Порядку № 656, первинний облік у виробничих цехах, складах і лабораторіях відображається в спеціальних книгах обліку, лабораторних і технологічних журналах. Облік може проводитись на паперових носіях та в електронному вигляді згідно з вимогами чинного законодавства. Форми книг обліку у виробничих цехах і складах встановлені цим Порядком. Форми лабораторних і технологічних журналів на паперових носіях або в електронному вигляді визначені чинними нормативними документами. Якщо книги обліку ведуться на паперових носіях, то записи у книгах обліку, лабораторних та технологічних журналах здійснюються тільки чорнилом або кульковими ручками пастою темного кольору.

За п. 1.13 Порядку № 656, джерелом для складання прибуткових і видаткових документів про рух сировини на підприємствах олійно-жирової галузі є книги відважувань (форми 2, 8, 11; додатки 2, 8, 12).

Таким чином, з правового аналізу вищезазначених норм права випливає, що первинні документи, сформовані згідно та у відповідності до вимог Порядку № 656 саме за встановленими формами та зразками, є належними доказами підтвердження господарських операцій.

Однак, позивачем не надано до суду належним чином засвідчених копій книг обліку у виробничих цехах і складах, книг відважувань, записів з книг обліку, лабораторних та технологічних журналів, а відтак матеріали справи не містять джерел для формування видаткових накладних про рух сировини (насіння соняшнику) на ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007».

Також, дослідивши звіти про перероблену сировину та звіти про продукцію, що вироблена з сировини замовника (т.1 а.с. 124-181), суд зазначає, що вказані документи сформовані не по формі та всупереч вимог Порядку № 656, не містять обов`язкових реквізитів чи реквізитів типових або спеціалізованих форм (зокрема, відсутня інформація щодо норми виходу продукції у відсотковій кількості сировини, що унеможливлює встановлення обсягів виробництва готової продукції та формування ціни на здійснені послуги), а відтак вказані документи не є належними доказами підтвердження господарських операцій.

Позивачем також не надано до суду: специфікацій (додатків) до договору № 1208/20 від 14.08.2020 року , в яких має фіксуватись вартість переробки однієї тони сировини (залікової ваги), та розрахунків визначення виходу готової продукції, що безпосередньо передбачено п.п. 3.7, 4.1 договору № 1208/20 від 14.08.2020 року; документів, що підтверджують норми виходу продукції у відсотковій кількості сировини та звітів про використання матеріалів.

За приписами п. 1.22 порядку № 656, товарно-транспортні накладні та інші супровідні документи на сировину, що надходить, направляються до відділу постачання (або іншого відділу, що виконує ці функції) підприємства. Працівники відділу зобов`язані зареєструвати вищевказані документи в журналі обліку вантажів, що надійшли (типова форма N М-1, затверджена наказом Мінстату від 21.06.96 N 193, далі - типова форма N М-1), перевірити їх відповідність умовам договору щодо асортименту сировини, матеріалів, їх кількості, цін, термінів відвантаження тощо, зробити в картках або книзі оперативного обліку відповідний запис, передати документи до фінансового відділу або до бухгалтерії.

Зареєстровані примірники товарно-транспортних та інших документів передаються відповідному складу для керівництва при прийманні і оприбуткуванні сировини.

Якість олійного насіння або жирової сировини, що надходить на підприємство, посвідчується сертифікатом або якісним посвідченням постачальника.

Кожна партія олійної сировини, що надійшла на підприємство, приймається матеріально відповідальною особою за масою, встановленою на вагах з діючим клеймом, у присутності особи, що доставила олійну сировину, і обов`язково за якістю, визначеною вимірювальною (випробувальною) лабораторією підприємства (далі - лабораторія). (п. 1.23 Порядку № 656).

Однак, позивачем до суду не надано доказів дотримання вищезазначених норм права, зокрема доказів направлення ТТН на поставку соняшника (т.1 а.с. 226-250а) до відділу постачання (або іншого відділу, що виконує ці функції) підприємства ТОВ «Пеларго –Трейд», їх реєстрації в журналі обліку вантажів, що надійшли (типова форма N М-1, затверджена наказом Мінстату від 21.06.96 N 193, далі - типова форма N М-1), перевірки їх відповідності умовам договору щодо асортименту сировини, матеріалів, їх кількості, цін, термінів відвантаження тощо, відміток в картках або книзі оперативного обліку, доказів передачі документів до фінансового відділу або до бухгалтерії.

Також, матеріали справи не містять сертифікатів або якісних посвідчень на олійне насіння (які мають бути у ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007», як у постачальника), та первинних документів на підтвердження прийняття сировини відповідальною особою переробника, за масою, встановленою на вагах з діючим клеймом, у присутності особи, що доставила олійну сировину, і обов`язково за якістю, визначеною вимірювальною (випробувальною) лабораторією підприємства.

При цьому, п. 3.1 договору № 1208/20 від 12.08.2020 року унормовано перелік вимог до якості сировини, яка повинна відповідати чітко визначеному переліку якісних показників (т.1 а.с. 100).

Позивачем до суду не надано жодних пояснень щодо неможливості виконання вказаних умов договору та наявності об`єктивних причин, які унеможливлюють надання вищезазначених первинних документів.

Окремо суд звертає увагу, що ТТН на відвантаження соняшнику (т.1 а.с. 226-250а) на адресу ТОВ «Пеларго –Трейд» датується, починаючи з 01 жовтня 2020 року, у той час як передача готової продукції (макухи) з цього соняшника розпочинається з 09 вересня 2020 року (т.1. а.с. 158), 11 вересня 2020 року (т.1. а.с. 159), 14 вересня 2020 року (т..1 а.с. 160), 17 вересня 2020 року (т.1.а.с. 162), 25 вересня 2020 року (т.1.а.с. 163-165), 30 вересня 2020 року (т.1.а.с. 166).

Пояснень позивача щодо факту передачі готової продукції раніше сировини, з якої вона виготовлена, матеріали справи не містять, що, в свою чергу, унеможливлює підтвердження фактичного здійснення господарської операції по переробці ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» сировини від ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» згідно договору № 1208/20 від 12.08.2020 року.

Інших доказів, які б спростовували позицію контролюючого органу щодо неможливості здійснення ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД»» господарської операції по переробці давальницької продукції та нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД», та які б підтверджували правомірність декларування відповідних господарських операцій з ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» позивачем до суду не надано, а судом вжито заходів щодо офіційного з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС.

Суд зазначає, що відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Вказана правова позиція також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 01.02.2021 року по справі № 280/59/19

Стосовно позиції позивача про те, що ним було вжито заходів для збору інформації про контрагентів та прояву обережності у виборі таких контрагентів, за результатом чого не було виявлено відомостей, які б свідчили про можливе недотримання законодавства з боку підприємств (т.2 а.с. 160), то суд звертає увагу, що платнику необхідно застосовувати розумну обережність при укладенні договорів.

Оскільки за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Статус фіктивного (нелегального) підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а відтак господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Вказана правова позиція узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 04.06.2020 року по справі №804/8279/17.

Суд зазначає, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Вказана правова позиція узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 21 лютого 2020 року по справі №821/3223/15-а.

Суд також не приймає до уваги залучені позивачем довідки за підписом ОСОБА_1 (т.2 а.с. 165-166), як на докази проведення аналізу діяльності контрагентів ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» та ТОВ «ПАВА», оскільки вказані довідки сформовані невідомою особою, доказів перебування якої в штаті підприємства ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» матеріали справи не містять. По-друге, доказів надання вказаних документів до перевірки контролюючого органу позивачем також не надано, та у акті перевірки від 02.06.2021 року № 9484/20-40-07-08-08/34634447, що свою чергу, позбавило контролюючий орган можливості враховувати вказані документи під час формування висновків перевірки ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007».

Суд вважає необґрунтованим посилання позивача на висновки Верховного суду, викладеним у постанові від 27.01.2020 року по справі № 2040/5325/18 (т.2 а.с. 160), оскільки аналіз правозастосування з урахуванням особливостей зумовлених обставинами в кожній справі, остаточні рішення у яких за результатами касаційного оскарження ухвалені Верховним Судом, доводять єдине та усталене правозастосування, а результат вирішення у кожній з цих справ зумовлений конкретними обставинами та оцінкою доказів, а висновки у кожній справі рунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.

Слід звернути увагу, що у кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справи, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази.

Вказана правова позиція узгоджується також з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 29.09.2021 року по справі №300/1490/20.

Також, у відзиві на позов (т.2 а.с. 111) контролюючий орга звернув увагу суду, що по взаємовідносинах ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» та ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» в інформаційних базах ДПС наявні розбіжності між зареєстрованими податковими накладними в ЄРПН та податковим кредитом відповідних періодів у сумі ПДВ – 42029,46 грн. ( з них – податкова накладна від 17.09.2020 № 180, відмовлено за рішенням Комісії. «Скаргу не задоволено», рішення № 28656 від 18.09.2020 року).

Суд зазначає, що порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю (у даному випадку- ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007») на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця (у даному випадку - ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД») від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Вказана правова позиція узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладену у постанові від 23.04.2020 року по справі №802/1258/15-а.

Стосовно посилання позивача у відповіді на відзив (т.2 а.с. 163-164) на адвокатський запит адвоката ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» К.В. Носова щодо необхідності проведення ГУ ДПС у Харківській області дисциплінарних/службових розслідувань щодо членів Комісії ГУ ДПС у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної, виписаної ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД».

Суд зазначає, що у разі порушення контрагентом позивача (у даному випадку - ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД») порядку заповнення податкової накладної та/або порядку її реєстрації в Єдиному реєстрі, покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. Таке право зберігається за ним протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або порушено порядок її заповнення та/або порядок реєстрації в Єдиному реєстрі. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Натомість, матеріали справи не містять доказів того, що позивач скористався вищезазначеним законодавчо визначним способом захисту своїх прав – шляхом подання до податкової декларації за звітний податковий період заяви із скаргою на конрагента ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД», яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту, що унормовано Податковим кодексом України.

Таким чином, обраний позивачем спосіб відстоювання своїх інтересів шляхом подання скарги на дії Комісії по реєстрації податкової накладної по взаємовідносинам з ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» не відповідає вимогам чинного законодавства, а тому суд не приймає до уваги вказану позицію позивача.

Підсумовуючи вищезазначене, суд приходить до висновку, що надані позивачем документи не дають можливості встановити реальність здійснених операцій між позивачем та ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» та факт їх використання в господарській діяльності позивача, а лише фіксують господарські операцій з вищезазначеним контрагентом, з оглядну на наступне:

- позивачем не надано до суду доказів на підтвердження джерела походження насіння соняшника, наявності необхідної матеріально - технічної бази для зберігання, обліку насіння соняшника та збору врожаю за відповідний період, земельних ділянок для вирощування соняшника, що унеможливлює сам факт здійснення переробки насіння соняшника та здійснення реалізації олії соняшникової та макухи наступним контрагентам;

- в матеріалах справи відсутні первинні: документи, як джерела для складання прибуткових і видаткових документів про рух сировини на підприємстві позивача; сертифікати або якісні посвідчення на олійне насіння (які мають бути у ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007», як у постачальника); документи на підтвердження прийняття сировини відповідальною особою переробника, за масою, встановленою на вагах з діючим клеймом, у присутності особи, що доставила олійну сировину (представника ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007»), і обов`язково за якістю, визначеною вимірювальною (випробувальною) лабораторією підприємства; специфікації (додатки) до договору № 1208/20 від 14.08.2020 року з фіксацією вартості переробки однієї тони сировини (залікової ваги), та розрахунків визначення виходу готової продукції; документи, що підтверджують норми виходу продукції у відсотковій кількості сировини та звітів про використання матеріалів;

- первинні документи заповнені зі значними недоліками, зокрема звіти про перероблену сировину та звіти про продукцію, що вироблена з сировини замовника заповнені без обов`язкових реквізитів чи реквізитів типових або спеціалізованих форм (зокрема, відсутня інформація щодо норми виходу продукції у відсотковій кількості сировини, що унеможливлює встановлення обсягів виробництва готової продукції та формування ціни на здійснені послуги).

Таким чином, вищезазначене свідчить про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності, у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, відсутність документів обліку та законодавчо визначених необхідних первинних документів, враховуючи специфіку товару, які вказують на те, що фактично господарські операції між ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» та ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» не відбулись, а їх зміст лише відображено в первинних документах.

Тобто, такі господарські операції спрямовані лише на формування ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» витрат та податкового кредиту у зв`язку із відображенням її змісту у первинних документах, з огляду на що ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» отримано необґрунтовану податкову вигоду.

Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ «ПАВА», то суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ «ПАВА» (експедитор) та ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» (замовник) укладено договір про надання трансопртно – експедиційних послуг № 1208/20 від 12.08.2020 року (т.2 а.с. 1-4), згідно якого замовник доручає, а експедитор бере на себе зобов`язання за рахунок замовника виконати або організувати виконання визначених цим договором послуг, пов`язаних з перевезенням сільськогосподарської продукції (надалі – вантаж) та /або надати транспортно – експедиційне обслуговування, відповідно до узгоджених сторонами заявок до цього договору (п.2.1. договору).

Експедитор зобов`язаний надати замовнику за фактом виконання доручення оригінал рахунку на оплату, акт прийому – передачі наданих послуг, транспортну накладну з відміткою (вібиток печатки/офіційного штампу) вантажоодержувача про отримання вантажу. (п. 3.1.3 договору).

Експедитор зобов`язаний направляти завантажені транспортні засоби тільки за письмово обумовленим (письмово узгодженим сторонами) маршрутом (п. 3.1.6 договору).

Відповідно до п. 3.3 договору, за фактом надання експедитором послуг, сторони підписують акт прийому – передачі наданих послуг.

Приписами пункту 5.1 договору визначено, що надання послуг за цим договором здійснюється на підставі заявки замовника, яка може бути передана експедитору електронною поштою.

Підписана сторонами заявка, що була передана за допомогою засобів електронного зв`язку (електронною поштою) чи за допомогою електронних торгів має юридичну силу при наступному обміну між сторонами на її оригінал (п. 5.3 договору).

Позивач вважає, що належними та достатніми доказами на підтвердження виконання умов вказаного правочину є заявки договору про надання транспортно – експедиційних послуг (т.2 а.с. 5-7), ТТН (т.2 а.с. 8-16), акти надання послуг (т.1 а.с. 213-250 а, т.2 а.с. 17-92), банківські виписки (т.1. а.с. 209-212).

Законом України «Про транспортно-експедиторську діяльність» транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів (стаття 1 Закону).

Експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов`язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.

Учасники транспортно-експедиторської діяльності - клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об`єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, річкового та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів.

У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею, експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

Відповідно до пункту 1 статті 929 Цивільного кодексу України, за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Підпунктом «ж» пункту 186.3 статті 186 Податкового кодексу України визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Відповідно до ч.ч. 1-4 ст. 306 Господарського кодексу України, перевезенням вантажів у цьому Кодексі визнається господарська діяльність, пов`язана з переміщенням продукції виробничо-технічного призначення та виробів народного споживання залізницями, автомобільними дорогами, водними та повітряними шляхами, а також транспортування продукції трубопроводами. Суб`єктами відносин перевезення вантажів є перевізники, вантажовідправники та вантажоодержувачі. Перевезення вантажів здійснюють вантажний залізничний транспорт, автомобільний вантажний транспорт, морський вантажний транспорт та вантажний внутрішній флот, авіаційний вантажний транспорт, трубопровідний транспорт, космічний транспорт, інші види транспорту. Допоміжним видом діяльності, пов`язаним з перевезенням вантажу, є транспортна експедиція.

За приписами ч.ч. 1-2 статті 307 Господарського кодексу України, за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов`язується доставити ввірений їй другою стороною (вантажовідправником) вантаж до пункту призначення в установлений законодавством чи договором строк та видати його уповноваженій на одержання вантажу особі (вантажоодержувачу), а вантажовідправник зобов`язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату. Договір перевезення вантажу укладається в письмовій формі. Укладення договору перевезення вантажу підтверджується складенням перевізного документа (транспортної накладної, коносамента тощо) відповідно до вимог законодавства. Перевізники зобов`язані забезпечувати вантажовідправників бланками перевізних документів згідно з правилами здійснення відповідних перевезень

Згідно частини першої статті 316 Господарського кодексу України, за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлений обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, укладати від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечувати відправку і одержання вантажу, а також виконання інших зобов`язань, пов`язаних із перевезенням.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, перевезенням є безпосереднє перевезення вантажу, тоді як експедируванням є діяльність із організації такого перевезення.

Однак, в актах наданих послуг (т.1 а.с. 213-250 а, т.2 а.с. 17-92) зафіксовано найменування послуги лише як «автопослуги з переведення соняшника», «автопослуги з перевезення олії», «автопослуги з перевезення макухи», тобто без послуг з організації такого перевезення вантажів, що суперечить правовій природі укладеного правочину № 1208/20 від 12.08.2020 року про надання транспортно – експедиційних послуг.

Тобто, у вказаних первинних документах не розкрито зміст наданих послуг з чітким розподілом на послуги з перевезення та послуги з організації перевезення, окремої оплати експедитору за забезпечення відправки та одержання вантажу та по факту наданих послуг саме з переведення, що, в свою чергу, перешкоджає з`ясуванню переліку та змісту наданих/отриманих послуг та їх узгодження з правовою природою договору транспортного експедирування.

Також, господарські операції з перевезення вантажу врегульовано, зокрема, положеннями Закону №2344-III.

Відповідно до статті 47 Закону №2344-III, до комплексу допоміжних операцій, пов`язаних із внутрішніми перевезеннями вантажів автомобільним транспортом, належать, окрім інших, транспотрно-екпедиційні послуги.

Статтею 48 Закону №2344-III передбачено, що автомобільні перевізники, водії повинні мати і пред`являти особам, які уповноважені здійснювати контроль на автомобільному транспорті та у сфері безпеки дорожнього руху, документи, на підставі яких виконують вантажні перевезення.

Документами для здійснення внутрішніх перевезень вантажів є: для автомобільного перевізника - документ, що засвідчує використання транспортного засобу на законних підставах, інші документи, передбачені законодавством; для водія - посвідчення водія відповідної категорії, реєстраційні документи на транспортний засіб, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж, інші документи, передбачені законодавством.

У розділі 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

В силу вимог пунктів 11.1 - 11.5 названих Правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом).

Таким чином, товарно-транспортні накладні є обов`язковими для застосування відправниками та одержувачами вантажів, оскільки слугують підставою для обліку виконаної роботи та проведення розрахунків за договором перевезення.

З аналізу вищенаведеного випливає, при наданні послуг з перевезення та експедитування саме ТТН підтверджує факт надання таких послуг (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з перевезення товарів.

Відтак, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з отримання експедиторських послуг, підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій.

Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Дослідивши зміст наявних в матеріалах справи товарно-транспортних накладних (т.2 а.с. 8-16), які відповідно до зазначених норм законодавства є обов`язковими для застосування при здійсненні перевезень вантажів автомобільним транспортом та слугують підставою для обліку і проведення розрахунків за договором перевезення, суд зазначає, що вказані документи містять лише загальні відомості про надання транспортних послуг без посилання на кількість вантажу, умови та строки перевезення, дату та час прибуття/вибуття вантажу та простою. Графи «документи з вантажем» та «маса брутто» не заповненні, а відтак вищезазначені документи не можуть вважатися юридично значимими для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Окрім того, позивачем не надано до суду інших документів, які посвідчують здійснення ТОВ «ПАВА» внутрішніх перевезень вантажів, як то документів, що засвідчують використання транспортного засобу на законних підставах; посвідчень водіїв відповідної категорії, реєстраційних документів на транспортний засіб; звітів про надання послуг, документів, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг) та використання такого результату у господарській діяльності позивача, що ставить під сумнів реальність таких операцій.

Суд не приймає до уваги посилання представник позивача у відповіді на відзив (т.2 а.с. 161) на обставини того, що наявність у ТТН певних недоліків при оформлені не може бути безумовною підставою для висновків про безпідставність формування позивачем показників податкової звітності, оскільки у даному випадку договірні правовідносини позивача з ТОВ «ПАВА» сформовані у рамках правочину саме про транспортно – експедиційні послуги, а відтак правильність та повнота заповнення ТТН свідчить про реальність виконання господарської операції.

Також, суд, дослідивши дані банківських виписок позивача по взаємовідносинам з ТОВ «ПАВА» (т.1. а.с. 209-212), зазначає, що рух активів, підтверджений банківськими виписками, не є підставою для формування податкового кредиту, оскільки сама по собі сплата коштів, без підтвердження сукупності дій, щодо господарських операцій належними первинними документами, не дає права на формування податкового кредиту.

Щодо посилань позивача у відповіді на відзив (т.2 а.с. 161) на використання результатів операцій з ТОВ`ПЕЛАГРО-ТРЕЙД» та ТОВ «ПАВА» у господарській діяльності ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007», як на підтвердження реальності господарських операцій, то суд зазначає, що вказані обставини самі по собі не підтверджують фактів виконання робіт та надання послуг контрагентами позивача, а мають оцінюватися у сукупності з наданими позивачем документами фінансового та податкового обліків, які підтверджують реальний рух товару, робіт в ланцюгу виконавців робіт/надання послуг.

Отже, проаналізувавши надані до матеріалів справи копії первинних документів, суд приходить до висновку, що останні мають формальний характер, а саме йдеться лише про назву послуги, що не дає можливості встановити, які фактично надані послуги; надані позивачем документи по взаємовідносинам з ТОВ «ПАВА» не підтверджують рух матеріальних цінностей та є доказами реальності здійснення господарських операцій, а відтак підстав для формування ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» податкового обліку по правочину з ТОВ «ПАВА» відсутні, що свідчить про обґрунтованість рішення податкового органу про збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість.

Стосовно господарських взаємовідносин ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» з ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ», то останні склались на підставі договору поставки № 2312820 від 23.12.2020 року (т2 а.с. 93), предметом якого з поставка олії соняшникової нерафінованої, не вимороженої першого ґатунку.

Товар поставляється партіями. Найменування товару, умови поставки, кількість, ціна за одиницю, а також загальна вартість товару , кожної партії, вказуються в специфікаціях до цього договору (п. 1.2 договору).

Приймання-передача товару за кількістю здійснюється на автомобільних платформних вагах шляхом послідовного зважування мас завантаженої автоцистерни (брутто), порожньої автоцистерни (тара) з подальшим обчисленням маси «нетто». За результатом зважування складається товарно – транспортна накладна (ТТН) і видаткові накладні (п. 2.3 договору).

Позивач вважає, що належними та достатніми доказами виконання умов вказаного правочину є специфікація № 1, видаткова накладна № 27 від 25.12.2020 року, банківська виписка, податкова накладна № 65 від 25.12.2020 року, посвідчення про якість (т.2 а.с. 96-100, 174-175).

Однак, позивачем на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ» не надано до суду:

- документів на підтвердження проведення зважування товару на автомобільних платформних вагах шляхом послідовного зважування мас завантаженої автоцистерни (брутто), порожньої автоцистерни (тара) з подальшим обчисленням маси «нетто»;

- доказів транспортування вказаного товару (олії соняшникової) від ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» до ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007»;

- документів бухгалтерського обліку оприбуткування вказаного товару на балансі ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007»;

- доказів на підтвердження наявності у ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договором з позивачем ( у разі перебування ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» в статусі виробника олії соняшникової) чи інших доказів джерел походження у ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» олії соняшникової;

- доказів використання ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» придбаного у ТОВ «СІЛЬВЕР ТІМ» товару у подальшій господарській діяльності, враховуючи те, що, як вказав позивач, в подальшому реалізації підлягала олія, отримана саме від ТОВ «ПЕЛАГРО-ТРЕЙД», що, свою чергу, виключає наявність розумних економічних причин (ділової мети) у взаємовідносинах позивача з ТОВ « Сільвер ТІМ».

Окрім того, контролюючий орган у відзиві на позов (т.2 а.с. 114) вказує на те, що саме ТОВ «Сільвер ТІМ» надав ТОВ «Пеларго –Трейд» послуги з перероблення насіння соняшнику (як давальницької сировини позивача) у олію соняшникову (т. 2 а.с. 93-95) на виконання договору № 1208/20 від 12.08.2020 року.

Тобто, переробкою давальницької сировини за договором № 1208/20 від 12.08.2020 року проводило саме ТОВ «Сільвер ТІМ», а не ТОВ «Пеларго –Трейд» ( з яким позивач підписав вказаний договір).

Позивачем не надано до суду як доказів на спростування вищезазначеного твердження контролюючого органу, як і пояснень щодо наявності ділової, розумної економічної мети для підписання окремого договору з ТОВ «Сільвер ТІМ» на покупку олії соняшникової, у разі, якщо ТОВ «Сільвер ТІМ» безпосередньо займався процесом переробки насіння соняшника ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» в олію соняшникову.

Суд зауважує, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Лише в такому разі операції суб`єкта господарювання можуть вважатись вчиненими в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Наведене вище узгоджується з нормами пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України щодо тлумачення розумної економічної причини (ділової мети).

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість господарських операцій платника податків на отримання позитивного економічного ефекту, який за загальним правилом виражається у прирості (збереженні) активів та/або їх вартості, а також створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Водночас, якщо господарська операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то вона не є вчиненою в межах господарської діяльності, а тому її наслідки не можуть відображатись в податковому обліку.

При цьому, позивачем як у відповіді на відзив (т. 2 а.с. 158-164), так і під час судових засідань не надано доказів на спростування вказаних висновків контролюючого органу щодо відсутності розумної ділової мети та економічної доцільності у взаємовідносинах позивача з ТОВ «Сільвер ТІМ», зокрема, подальшої реалізації продукції, отриманої від ТОВ «Сільвер ТІМ», у межах своєї звичайної господарської діяльності.

Суд зазначає, що вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Враховуючи вищевказані норми законодавства, суд приходить до висновку, що первинні документи, які складені ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» по взаємовідносинам з ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ» є такими, що сформовані на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції, не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Також, суд вважає за необхідне надати оцінку позиції контролюючого органу з посиланням на податкову інформацію відносно контрагентів ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» - ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ « ПАВА», ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ».

Суд зазначає, що наявність у контролюючого органу під час перевірки платника податків певної інформації про господарську діяльність вказаних контрагентів позивача, одержаної від інших підрозділів податкового органу чи з інформаційних систем державної фіскальної служби, що не оформлена рішенням суб`єкта владних повноважень і не є юридичним фактом, утворює лише привід і підстави для перевірки такої інформації, може породжувати певні сумніви щодо законності господарських операцій платника податків, однак не слугує беззаперечним доказом невиконання сторонами правочинів власних господарських зобов`язань з поставки товарів (робіт, послуг).

При цьому, суд приймає до уваги позицію позивача стосовно того, що чинне податкове законодавство не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит та можливість формування витрат від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг).

Однак, при цьому, суд зазначає, що у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Суд враховує, що первинні документи, на підставі яких сформовано дані податкового обліку, підлягають оцінці з урахуванням всіх обставин, в тому числі, й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь або проти висновку щодо фактичного проведення господарських операцій.

Такі висновки неодноразово висловлювались Верховним Судом, зокрема у постановах від 29.09.2021 року по справі № 520/525/20, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18.

Отже, досліджені в процесі розгляду справи первинні документи не підтверджують фактичне виконання господарських операцій між ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» та його контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ « ПАВА», ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ», враховуючи те, що у даному випадку мають місце не окремі суперечності в оформленні первинних документів, складених за результатом господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «ПЕЛАГРО – ТРЕЙД», ТОВ « ПАВА», ТОВ « СІЛЬВЕР ТІМ», а відображення у них відомостей про господарські операції, які фактично не відбувалися.

Таким чином, у ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» відсутнє формування згідно з абзацом другим ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідного активу, як ресурсу, контрольованого у результаті минулих подій внаслідок реального придбання у інших суб`єктів господарювання або власного виробництва, а відтак позивачем безпідставно прийнято до обліку такі первинні документи та формування на їх підставі фінансової звітності, що в свою чергу призвело до невірного визначення фінансового результату при обчисленні та нарахуванні податкових зобов`язань зі сплати податків.

Отже встановлені судом обставини, у сукупності, не дають підстав для висновку про реальність вчинення господарських операцій, які були предметом перевірки та відображені в акті перевірки від 02.06.2021 року № 9484/20-40-07-08-08/34634447, у зв`язку з чим прийняте ГУ ДПС у Харківській області податкове повідомлення - рішення від 29.06.2021 року № 00123700708, яким ТОВ «АГРОТЕХНІКА 2007» є правомірними та не підлягає скасуванню.

Решта доводів та пояснень висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.

Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

За вимогами ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 14, 243-246, 293, 295-296 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТЕХНІКА 2007" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення виготовлений 01.11.2021.

Суддя О.О. Горшкова