Рішення № 100218624, 08.10.2021, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 жовтня 2021 року ЛуцькСправа № 140/14625/20

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Сороки Ю.Ю.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами Головного управління ДПC у Волинській області проведено фактичну перевірку AЗC з магазином, на якій здійснює свою господарську діяльність TOB “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ”, що розташована за адресою: Волинська область, м. Луцьк, пр.-т. Соборності, 45, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.08.2020 №000498, у якому встановлено порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР у зв`язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів (супутніх товарів та палива).

На підставі акту фактичної перевірки від 31.08.2020 №000498 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” у розмірі 815 580, 14 грн.

Позивач не погоджується з прийнятим податковим повідомленням-рішенням та вважає його протиправним. Вказує на те, що однією з основних умов для проведення фактичної перевірки є наявність підстав для її проведення. В наказі №1471 від 11.08.2020 “Про проведення фактичної перевірки”, підставами для проведення перевірки зазначено пп. 80.2.2 та 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тобто вказані лише посилання на відповідні норми ПК України, що регулюють питання призначення перевірки, разом з тим відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки. Зокрема не зазначено та не доведено до відома позивача інформацію, яку контролюючий орган отримував у встановленому законодавством порядку, про можливі порушення вимог податкового чи іншого законодавства позивачем, про які йде мова у вказаних підпунктах ПК України та є підставою для призначення і проведення перевірки, не вказано коли та ким така інформація була надана.

Зазначає, що передбачені у пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України підстави для проведення фактичної перевірки пов`язані виключно з фактом отримання конкретної інформації про порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства під час здійснення розрахункових (касових) операцій, наявності ліцензій/патентів в сфері виробництва та/або обігу підакцизних товарів. Однак, зі змісту оскаржуваного наказу неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки.

Таким чином, контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” без жодної визначеної законом умови, за відсутні законодавчо мотивованих підстав для проведення перевірки, за результатами якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Зазначена обставина є самостійної, окремою, умовою визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Також, позивач вказує на те, що товариство належним чином здійснює бухгалтерський облік та зберігає первинні документи у бухгалтерії підприємства. Разом з тим, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних), які зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства. При цьому, по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).

Позивач зауважує, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії товарно-транспортних накладних, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки.

Разом з цим, підставою для висновку про порушення встановленого порядку обліку товарних запасів (супутніх товарів, послуг) є ніби-то ненадання під час перевірки документів, які підтверджують ведення такого обліку запасів (звітів про залишки запасів на початок та кінець зміни, їх надходження, реалізації).

Водночас, в абзаці 5 пп.2.2.11 Акту перевірки перевіряючими вказано, що на момент закінчення перевірки надано перевіряючим за місцем перевірки звіти щодо обліку товарних запасів на супутній товар, а саме звіт з продажу супутніх товарів в розрізі номенклатури; звіт по складу супутніх товарів з залишками на початок зміни, реалізація, залишок на кінець зміни в розрізі номенклатури.

Наведений запис повністю спростовує попереднє твердження перевіряючих щодо ненадання документів, які підтверджують ведення обліку товарних запасів.

При цьому зазначає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 цього Закону.

Також, позивач вказує на дотримання товариством вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496 (далі – Інструкція №281/171/578/155). У зв`язку з цим, на АЗС з магазином товариство складає в кінці кожної зміни змінні звіти форми №17-НП, які також було надано перевіряючим для огляду з доданими до них товарно-транспортними накладними.

Крім того, позивач зазначає, що робота АЗС з магазином є автоматизованою, тобто використовуються реєстратори розрахункових операцій, які належним чином зареєстровані. Реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронній формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. ТОВ “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ” у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує реєстратор розрахункових операцій (РРО), який повністю відповідає вимогам статті 12 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Враховуючи вищенаведене, позивач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705 протиправним та просить його скасувати.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11.12.2020, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021, в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ" відмовлено.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12.08.2021 рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11.12.2020 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 скасовано, а справу № 140/14625/20 направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

Ухвалою суду від 20.08.2021 адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ" до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, прийнято до провадження.

У відзиві на позов від 17.09.2021 представник відповідача позовні вимоги не визнав та зазначив, що ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку за місцем провадження діяльності ТОВ “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ” та розташування його господарських об`єктів AЗC з магазином, що розташована за адресою: Волинська область, м. Луцьк, пр.-т. Соборності, 45, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.08.2020 №000498.

У висновках вищевказаного акту перевірки, зокрема, зазначено, що контролюючим органом виявлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а саме: порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (супутній товар та палива).

На підставі вищевказаного акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” у розмірі 815 580, 14 грн.

Щодо підстав проведення фактичної перевірки ТОВ “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ” зазначає, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального). Дана позиція висловлена в постановах Верховного Суду 22.04.2021 у справі №460/1239/19, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 20.03.2018 в справі № 820/4766/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16.

ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” є платником акцизного податку як суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, що здійснює реалізацію підакцизних товарів, згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК.

Крім того, відповідач зазначив, що частина обґрунтувань у позові стосується спростування порушень, що не були виявлені під час перевірки, або відносно яких грошове зобов`язання не нараховувалось. Порушення, внаслідок якого винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення не стосується обліку супутніх товарів, відпуску пального по талонах чи смарт-картах.

Оскаржуване ППР винесене за встановлене перевіркою наступне порушення: товариством до перевірки не надано ніяких документів, які б підтверджували списання пального у графі 11 “Паливна картка” форми 17-НП, а саме за період перевірки з 12.08.2020 по 30.08.2020 згідно Ф 17-НП (гр.11) списано з обліку пального на 772 329, 70 грн., а згідно прикріплених до Ф 17-НП звітів по талонах та змінного звіту спеціалізованого терміналу по роботі з паливними картками загальна сума реалізованого палива становить 364 544,64 грн. (в т.ч. талони 299 806,55 грн.). Отже, реалізовано без належного ведення порядку обліку товарних запасів (палива) на загальну суму 407 785, 06 грн.

Тобто, порушення стосується ненадання документів підтвердження належного обліку реалізації пального, що відображене у графі 11 “Паливна картка” змінного звіту форми 17-НП “по інших паливних карках” та не стосується відпуску пального по талонах чи смарт-картках за період перевірки з 12.08.2020 по 30.08.2020. Таких доказів позивачем не долучено і до позовної заяви.

Формальний підхід до ведення обліку товарних запасів TOB “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ” додатково підтверджується складанням змінного звіту AЗC за формою №17-НП без дотримання відповідної процедури, передбаченої Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України від 02.09.2008 за №805/15496 (далі - Інструкція № 281).

Згідно з відомостями форми №17-НП, що надавалися під час перевірки встановлено, що позивачем списано з обліку за огляду на реалізацію пального на 772 329, 70 грн., а надано підтверджуючих документів на 364 544, 64 грн., водночас позивачем заперечується можливість застосування санкції передбаченої ст.20 Закону №265/95-ВР. На вимогу перевіряючих (запити про надання документів додаються) платником податків до кінця перевірки не пред`явлено будь-яких документів щодо списання вищезазначеної різниці палива.

З наведених підстав просить відмовити у задоволенні позову повністю.

Ухвалою суду від 06.10.2021 відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд справи з повідомленням (викликом) сторін.

В додаткових поясненнях від 06.10.2021 представник позивача зазначив, що жодних замірів під час проведення перевірки контролюючим органом не проводилось, факту виявлення різниці між отриманими та відпущеними нафтопродуктами встановлено не було, а тому твердження ГУ ДПС у Волинській області про порушення пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а відтак і можливість застосування до позивача санкції передбаченої ст.20 Закону №265/95-ВР, не відповідає фактичним обставинам справи. У зв`язку із чим просить суд позовні вимоги задовольнити в повній мірі.

Дослідивши наявні в матеріалах справи письмові докази, а також пояснення, викладені учасниками справи у заявах по суті справи, суд дійшов висновку, що позов підлягає до задоволення з таких мотивів та підстав.

Судом встановлено, що ГУ ДПC у Волинській області на підставі пп.20.1.9 - 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80 Податкового кодексу України видано наказ від 11.08.2020 №1471 “Про проведення фактичної перевірки” господарської одиниці: AЗC з магазином, на якій здійснює господарську діяльність TOB “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ”, що розташована за адресою: Волинська область, м. Луцьк, проспект Соборності, 45.

Працівниками ГУ ДПC у Волинській області на підставі наказу від 11.08.2020 №1471 “Про проведення фактичної перевірки” проведено фактичну перевірку AЗC з магазином, на якій здійснює господарську діяльність TOB “ВЕСТ ПETPOЛ МАРКЕТ”, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.08.2020 №000498, у якому зафіксовано порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування”.

Так, в ході перевірки встановлено, що товариством до перевірки не надано документів, які б підтверджували списання пального у графі 11 “Паливна картка” форми 17-НП, а саме за період перевірки з 12.08.2020 по 30.08.2020 згідно Ф 17-НП (гр.11) списано з обліку пального на 772 329, 70 грн., а згідно прикріплених до Ф17-НП звітів по талонах та змінного звіту спеціалізованого терміналу по роботі з паливними картками загальна сума реалізованого палива становить 364 544, 64 грн. (в т.ч. талони 299 806, 55 грн.).

Отже, реалізовано без належного ведення порядку обліку товарних запасів (палива) на загальну суму 407 785, 06 грн.

Також зазначено, що на вимогу перевіряючих платником податку до кінця перевірки не пред`явлено будь-яких документів щодо списання вищезазначеної різниці палива. У ході перевірки, 27.08.2020, 28.08.2020 та 31.08.2020 перевіряючими складено акти ненадання документів щодо запиту №7, який був отриманий начальником АЗС.

На підставі акта перевірки від 31.08.2020 №000498, ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705 про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 815 580, 14 грн., тобто у подвійному розмірі товарних запасів, щодо яких облік не ведеться у порядку, встановленому законодавством, та здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку.

ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” не погоджуючись з вищевказаним податковим повідомленням-рішенням оскаржило його в судовому порядку.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд врахував те, що оскаржуване рішення прийняте відповідачем як суб`єктом владних повноважень, а тому при вирішенні даного спору воно перевірялись судом на відповідність вимогам частини третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), зокрема, чи прийняте рішення на підставі повноважень, у порядку та в спосіб, визначених чинним законодавством України.

Відповідно до підпунктів 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право: здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано ст.80 ПК України, відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 якої, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється відповідно до ст.81 ПК України.

Умовою допуску посадової особи контролюючого органу до проведення фактичних перевірок за наявності підстав для її проведення, відповідно до абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України, є пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, такого документу, як копія наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, у наказі про проведення фактичної перевірки обов`язково мають зазначатись підстави для проведення перевірки.

Досліджуючи наказ ГУ ДПС у Волинській області №1471 від 11.08.2020 “Про проведення фактичної перевірки”, судом встановлено, що такий видано на підставі пп.20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.52-2 п.52 Підрозділу 10. Інші перехідні положення Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-VІ, з метою здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів, для проведення фактичної перевірки ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” (код ЄДРПОУ 42663493) (назва господарської одиниці – АЗС з магазином, адреса господарської одиниці: м. Луцьк, проспект Соборності, буд.45) з питань дотримання вимог Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПКУ), Законів України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, від 19.12.1995 №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”, від 02.03.2015 №222-VIII „Про ліцензування видів господарської діяльності”, від 24.03.1995 №108/95-ВР „Про оплату праці”, від 05.04.2001 №2346-111 „Про платіжні системи та переказ коштів в Україні”, постанови Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 “Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні”, Кодексу Законів про працю України від 10.12.1971 №322-VIII, із наступними змінами та доповненнями. Перевірку провести протягом 10 діб, починаючи з серпня 2020 року. Період діяльності що перевіряється згідно статті 102 ПК України.

Дослідивши зміст наказу про проведення перевірки та направлення на перевірку, судом встановлено, що правовою підставою для проведення перевірки є підпункти 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Суд частково погоджується з твердженням позивача щодо відсутності у контролюючого органу підстав для призначення та проведення перевірки, з огляду на наступне.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства для призначення фактичної перевірки необхідно в частині проведення контролю за виробництвом, обліком, зберіганням та транспортуванням спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду по справі №803/988/17 від 05.11.2018.

Отже, в даному випадку, підставою для проведення контролюючим органом фактичної перевірки позивача, відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, яка не передбачає наявності у контролюючого органу інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Натомість, доказів наявності підстав, для проведення контролюючим органом фактичної перевірки позивача, відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, суду не надано.

Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин, суд вважає правомірним проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та недоведеності підстав її проведення щодо правовідносин, які є предметом дослідження цієї справи відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 цієї статті.

Щодо складу правопорушення, яке покладене в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0000260705, суд зазначає наступне.

Згідно висновку акту перевірки від 31.08.2020 №000498, позивачем допущено порушення п.12 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, у зв`язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів (палива).

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Відповідальність за невиконання зазначеного вище обов`язку передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР, згідно з якою до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Нормативним документом, який визначає порядок обліку, приймання, зберігання та відпуску паливно-мастильних матеріалів на АЗС є Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155.

У відповідності до пп.10.3.1.3 п.10 Інструкції, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, якалдійснює-розрахунки-із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до пп.10.4.1 п.10.4 Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

За змістом пп.16.1 п.16 Інструкції (стосується обліку нафтопродуктів на АЗС) матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Згідно з пп.16.2 п.16 Інструкції бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N917-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

З матеріалів справи вбачається, що на момент виникнення спірних правовідносин, на АЗС з магазином складання змінного звіту форми №17-НП здійснювалося в кінці кожної зміни, як це передбачено вимогами Інструкції №281/171/578/155, в тому числі такі змінні звіти формувались до та в період проведення перевірки, їх примірники з доданими до них товарно-транспортними накладними надавались перевіряючим для огляду, жодних зауважень до даних документів під час перевірки працівниками контролюючого органу висловлено не було.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Водночас, згідно висновків, які викладені у Постановах Верховного Суду від 13.08.2021 у справі №809/1161/17, від 12.03.2020 у справі №823/1917/16, від 21.05.2020 у справі №809/597/16, від 31.05.2019 у справі №809/1253/16 єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення дати обліку звітів АЗС за формою №16-НП і №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Однак, як вбачається з матеріалів справи, жодних замірів під час проведення перевірки контролюючим органом не проводилось, факту виявлення різниці між отриманими та відпущеними нафтопродуктами встановлено не було.

Отже, на момент виникнення спірних правовідносин, факту наявності у позивача необлікованого товару та його продажу податковим органом не встановлено.

Більше того, з наданих до перевірки та долучених до позовної заяви змінних звітів форми №17-НП та фіскальних звітних чеків (Z-звітів) за період з 12.08.2020 по 30.08.2020 вбачається факт повного відображення в даних документах всього обсягу реалізації пального за всіма формами оплати, в тому числі у змінних звітах форми №17-НП графи 11 (обсяг відпущеного пального за паливними картками) та графа 34 (сума виторгу за паливними картками) в повній мірі відповідає даним, які відображені у фіскальних звітних чеках (Z- звітах).

Таким чином, обсяг реалізації нафтопродуктів на АЗК, що зафіксований показниками лічильників паливно-роздавальних колонок та відображений у змінних звітах форми №17-НП, повністю збігається з обсягом реалізації, який відображений у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

При цьому, з письмових пояснень представника позивача судом встановлено, що, на момент виникнення спірних правовідносин, в графі 11 «Паливна картка» змінного звіту форми №17-НП відображаються усі об`єми реалізації нафтопродуктів, що стосуються усіх безготівкових інструментів, зокрема:

талонів, в тому числі талонів інших емітентів, в тому числі ті, що відносяться до поняття «віртуальний талон» (які генеруються емітентами в їх мобільних додатках);

смарт-картки паливної системи PetrolPlus, в тому числі смарт-картки інших емітентів;

паливні картки паливної он-лайн системи WOG (online.wog.ua) та картки он-лайн систем Інших емітентів (напр., Е100 та інші).

Водночас, твердження контролюючого органу щодо реалізації ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” без належного ведення порядку обліку палива на загальну суму 407 785, 06 грн., не підтверджено жодними належними та допустимими доказами.

Ні до акту перевірки, ні до відзиву на адміністративний позов ГУ ДПС у Волинській області не долучено жодних розрахунків вартості реалізованих без належного обліку товарів та документів, на підставі яких було сформовано наведену суму, зокрема згадуваних в акті перевірки звітів по талонах та змінних звітів спеціалізованих по роботі з паливними картками.

При цьому, суд звертає увагу на те, що чинним, на момент виникнення спірних правовідносин, законодавством не передбачено обов`язковості ведення суб`єктом господарювання звітів по талонах та паливних картках (на які податкова посилається в акті перевірки), їх ведення Товариством здійснюється в довільній формі виключно для внутрішнього контролю операцій, що здійснюються за допомогою талонів та паливних карток, водночас операції по відпуску пального із застосуванням так званих віртуальних талонів, паливних карток паливної он-лайн системи WOG (online.wog.ua) тощо, в даних звітах не відображаються.

Разом з цим, як вже було зазначено вище, відпуск пального на підставі безготівкових інструментів (паливна картка, талони, смарт-картка тощо) в повному об`ємі відображено у відповідних рядках змінних звітів форми №17-НП та Z-звітах.

Поряд з цим, весь нафтопродукт, який надходив на АЗС в період, що перевірявся, відображено в, наявному в матеріалах справи, журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми №13-НП на підставі ТТН, відпуск пального за всіма формами (готівка, банківська картка, талони, паливні картки, інші безготівкові інструменти) здійснювався через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО.

Інформація про що міститься у долучених до позову Z-звітах, також відомості про залишки пального на початок та кінець зміни, його надходження та відпуск повністю відображено у відповідних змінних звітах форми №17-НП, які формувались по завершенні зміни, в кінці кожної доби, що, на думку суду, свідчить про належне ведення ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” обліку пального та відсутністю порушення п.12 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 03 квітня 2019 року у справі №812/1508/17 та від 05 березня 2019 року у справі №806/2402/16, стосовно застосування статті 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку.

Постановою від 03 квітня 2019 року у справі 812/1508/17 встановлено, що податковим органом накладено на Товариство штрафні санкції на підставі положень статті 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Верховний Суд сформував правову позицію, за якою, відповідно до вказаної норми до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Для застосування передбаченої статтею 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” фінансової санкції контролюючий орган повинен довести, що Товариство здійснювало реалізацію не облікованих товарів.

Висновок про порушення позивачем у справі №812/1508/17 порядку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, зроблений контролюючим органом, виходячи з факту нестачі паливно-мастильних матеріалів, тобто невідповідності між залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку та фактичними залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), хоча сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення порядку обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, оскільки може бути наслідком інших обставин. Згідно з висновками акта перевірки ревізори ототожнили надлишок та нестачу товарів з таким порушенням як реалізація товарів, які необліковані в установленому порядку.

Постановою Верховного Суду від 5 березня 2019 року у справі №806/2402/16 зазначено, що при визначенні розміру штрафної санкції податковий орган посилається на статтю 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, якою визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які необліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Суд погодився з висновком судів попередніх інстанцій, що застосування такої санкції можливо до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.

Факту наявності у позивача необлікованого товару та його продажу у цій справі податковим органом не встановлено.

Суд у справі №806/2402/16 не погодився з доводом податкового органу стосовно того, що санкція статті 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” застосовується також у випадку не ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Ухвалюючи рішення у справі №806/2402/16 Верховний Суд зазначив, що аналогічної позиції дотримується Державна податкова адміністрація України, зокрема, у листі від 14 липня 2003 року №10974/7/23-2117, яким роз`яснено, що відсутність накладних або їх неправильне оформлення не може бути віднесене до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Крім того, законодавством не передбачений порядок обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, тому оприбуткування товарів здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в реєстрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Пунктом 4.1.7.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої наказом Держнафтогазпрому, Мінекономіки, Мінтрансу, Держстандарту, Держкомстату України від 02 квітня 1998 року №81/38/101/235/122 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 жовтня 1999 року за №685/3978, визначено, що перед початком заправки автомашин через паливороздавальну колонку оператор АЗС повинен оприбуткувати прийнятий нафтопродукт, тобто зробити необхідні записи в Журналі обліку нафтопродуктів, які надійшли. Сторінки журналу повинні бути пронумеровані, прошнуровані і скріплені печаткою суб`єкта підприємницької діяльності, а сам журнал - зареєстрований у державній податковій інспекції за місцем здійснення підприємницької діяльності, скріплений печаткою державної податкової інспекції та завірений підписом її керівника.

Однак, дія даної Інструкції не поширюється на Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, оскільки вона не розроблена на виконання вимог даного Закону.

Враховуючи вищевикладене, Державна податкова адміністрація України вважає, що застосування фінансових санкцій, передбачених статтями 20 та 21 Закону №265/95-ВР, а саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та за неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарів за місцем реалізації та зберігання (не ведення журналу обліку нафтопродуктів), є неправомірним.

Таким чином, Верховий Суд у справі 806/2402/16) погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що зазначена штрафна санкція застосовується виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку та у даному випадку не може бути застосована до позивача.

Враховуючи вищевикладені норми чинного законодавства та встановлені обставини справи, суд дійшов висновку, що відповідач неправомірно застосував до ТОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” фінансову санкцію, встановлену ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, оскільки, на момент виникнення спірних правовідносин, факту наявності у позивача необлікованого товару та його продажу податковим органом встановлено не було.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Проаналізувавши викладене, суд вважає, що відповідачем протиправно, всупереч вимогам чинного законодавства прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від №0000260705 від 25.09.2020, яке з огляду на його безпідставність підлягає скасуванню.

Відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь позивача слід присудити судовий збір в сумі 12 233 гривні 71 копійка.

Керуючись статтями 243, 245, 246, 257, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області №0000260705 від 25.09.2020.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ” за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 12 233 (дванадцять тисяч двісті тридцять три) гривні 71 копійка.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його складення.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ”, код ЄДРПОУ 42663493, адреса: 43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, 38.

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області, код ЄДРПОУ 44106679, адреса: 43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4.

Суддя Ю.Ю. Сорока