Court ruling № 60021681, 25.08.2016, Administrative Cassation Court of the Supreme Court (until 15.12.2027 - Higher Administrative Court of Ukraine)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 серпня 2016 року м. Київ К/800/39877/15

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Бухтіярової І.О., Рибченка А.О.,

провівши в порядку касаційного провадження попередній розгляд адміністративної справи за позовом Державного підприємства «Спеціалізоване лісогосподарське агропромислове підприємство «Радивилівський держспецлісгосп» до Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2015 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року,

ВСТАНОВИВ:

У січні 2015 року Державне підприємство «Спеціалізоване лісогосподарське агропромислове підприємство «Радивилівський держспецлісгосп» (далі - позивач, ДП СЛАП «Радивилівський держспецлісгосп») звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Рівненській області (далі - відповідач, ДПІ) від 24.09.2014 року № 0001422200 та № 0001432200.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року, адміністративний позов задоволено.

Суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що позивач здійснює свою діяльність в галузі лісового господарства, а тому ним правомірно віднесено вирощування лісових насаджень до собівартості виготовлених та реалізованих товарів, а не до складу вартості біологічних активів. У період спірних правовідносин операції по реалізації ялин були звільнені від оподаткування. Крім того, за перевіряємий період до податкового кредиту позивачем було віднесено суми сплаченого податку в зв'язку з придбанням товарів, які в подальшому безпосередньо було використано в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а тому відсутні підстави для застосування санкцій передбачених п.199.1, п.199.2 ст.199 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування, як таких, що постановлені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про відмову у задоволенні адміністративного позову. У доводах касаційної скарги зазначає, що витрати на догляд та посадку лісових культур не відносяться до складу декларації з податку на прибуток рядок «собівартість реалізованої продукції» та підлягають амортизації. Вказав, що перевіркою встановлено, що на порушення розділу ХХ перехідних положень підрозділу 4 пункту 6 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року (із змінами та доповненнями) ДП СЛАП «Радивилівський держспецлісгосп» завищено тимчасову податкову різницю, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 року в сумі 8217,50 грн. Крім того, вказав, що операції з постачання деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404, що звільнені від оподаткування, не включають реалізацію ялин.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

Відповідно до установчих документів ДП СЛАП «Радивилівський держспецлісгосп» здійснює лісництво та іншу діяльність у лісовому господарстві; проводить лісозаготівлі, надає допоміжні послуги у лісовому господарстві; перевезення вантажів автомобільним транспортом, тощо (т.1 а.с.11-13). Також, є постійним лісокористувачем, якому для ведення лісового господарства державою надано у постійне користування лісові угіддя, тобто, здійснює свою діяльність в галузі лісового господарства, що визначаються класами 02.1 - 02.4 розділу 02 «Лісове господарство та лісозаготівлі» класифікації видів економічної діяльності (КВЕД ДК 009:2010), що була затверджена наказом Держтехспоживзахисту України від 29.11.2010 року № 530.

Посадовими особами ДПІ, на підставі наказу № 376 від 26.08.2014 року проведено позапланову виїзну документальну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 26.08.2014 року, за результатами якої складено акт від 11.09.2014 року №1157/22/33096098.

У вказаному акті перевірки, відповідачем зроблено висновок про порушення позивачем вимог:

- п.п. 14.1,228 п. 14.1 ст. 14, п. 138.4 ст. 138, розділу XX перехідних положень підрозділу 4 пункту 6 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на прибуток підприємств, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 55050,17 грн., а саме по звітним періодам: в т.ч. за 3 квартал 2011 року - 189,00 грн., 4 квартал 2011 року - 22824,36 грн., 1 квартал 2012 року - 4272,99 грн., 2 квартал 2012 року - 7369,51 грн. 3 квартал 2012 року - 2168,20 грн., 4 квартал 2012 року - 3486,69 грн., за 2013 рік - 14739,42 грн.;

- п.187.1 ст.187, п.199.1 , п.199.2 , п.199.3, п.199.4, п.199.5 ст.199 ПК та Наказу Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року №1492 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 28845,18 грн., в тому числі за грудень 2011 року в сумі 4102,29 грн., за грудень 2012 року в сумі 13700,46 грн., за грудень 2013 року - 10724,86 грн., за січень 2014 року 317,57 грн. та ст.51, пп. «б» п.176.2 ст.176 розділу IV ПК України (т. 1 а.с. 41-95).

На підставі висновків акту перевірки від 11.09.2014 року №1157/22/33096098, 24.09.2014 року відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення:

- № 0001422200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 36845,48 грн., в тому числі за основним платежем 28845,18 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 7211,30 грн.;

- № 0001432200, яким збільшено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 63509,38 грн., в тому числі 55050,17 грн. за основним платежем та штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 8009,21 грн. (т.1 а.с.15-16).

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

За змістом ч. 2 ст. 220 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги.

Згідно з пп. 4.1.27 п.4.1 ст. 4 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 ПК України).

Згідно із п. 137.1 ст. 137 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу права власності на такий товар до покупця. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Відповідно до п. 10 Інструкції по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, що була затверджена наказом Міністерства лісового господарства України від 17.07.1996 року №72 (чинної на час виникнення спірних відносин) та п.10 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, що були затверджені наказом Держкомлісгоспу України від 08.11.2002 року № 146, витрати на посадку та вирощування лісових насаджень (роботи з штучного і природного лісовідновлення, лісорозведення, створення лісонасінневої бази, формуванню високопродуктивних лісових насаджень, заготівлі лісового насіння і ін.) відносяться до витрат основного виробництва.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем проводилася посадка сосни, дубової породи дерев, ялинок. Витрати пов'язані із зазначеним процесом віднесено позивачем до собівартості виготовлених та реалізованих товарів.

Суд касаційної інстанції вважає правильним висновки судів попередніх інстанцій, що посадка лісових саджанців не є біологічними активами, які повинні знаходитися на балансі підприємства, що здатні в процесі біологічних перетворювань давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди, на які повинна нараховуватись амортизація, а тому віднесення вказаних витрат до собівартості виготовлених та реалізованих товарів є правомірним. Крім того, відповідачем не конкретизовано які саме документи відсутні у позивача на підтвердження правомірності формування витрат у перевіряємий період.

Надані позивачем копії первинних документів щодо формування витрат, у перевіряємий період, оформлені належним чином, що встановлено судами попередніх інстанцій.

Судами попередніх інстанцій не встановлено порушення позивачем вимог законодавства, яким регламентується порядок формування витрат, які б позбавляли позивача права врахування їх для визначення об'єкту оподаткування за наслідками здійснення господарських операцій із зазначеними контрагентами.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, що позивачем правомірно сформовано витрати по операціям придбання та посадки сосни, дубової породи дерев, ялинок у перевірямий період.

Щодо доводів податкового органу про порушення позивачем розділу ХХ перехідних положень підрозділу 4 пункту 6 ПК України внаслідок завищення тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 року в сумі 8217,50 грн., суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до Перехідних положень підрозділу 4 пункту 6 ПК України для визначення переліку об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за групами відповідно до п. 145.1 ст. 145 цього Кодексу з метою нарахування амортизації з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу застосовуються дані інвентаризації, проведеної за станом на 1 квітня 2011 року.

Вартість, яка амортизується, по кожному об'єкту основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкції тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку на дату набрання чинності розділом III цього Кодексу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду основних засобів позивача станом на 01.04.2011 року становила 83892,00 грн.

Згідно довідки щодо вартості основних засобів станом на 01.04.2011 року (т. 1 а.с. 109) та видаткової накладної на придбання меблів, ця вартість включає в себе вартість придбаних в березні місяці 2011 року малоцінних необоротних матеріальних активів (група 11) на суму 6393,00 грн., амортизуватись які починають лише в квітні 2011 року, тобто, починаючи з місяця, що наступає за місяцем після їх оприбуткування. Та суму ремонту основних засобів, яка після 10% обмеження включається до вартості основних засобів, яка складала 3558,00 грн.

Отже, вартість основних засобів, що підлягають амортизації на 01.04.2011 року становить 73941,00 грн. Відтак, тимчасова податкова різниця, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 року становить 103293,00 грн., що і відображено в додатку АМ до декларації податку на прибуток за 2 квартал 2011 року.

Щодо доводів ДПІ про те, що операції з постачання деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 не включають реалізацію ялинок, як наслідок має місце заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість, суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до п. 23. підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України (в редакції чинній на день виникнення спірних правовідносин) тимчасово до 1 січня 2014 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів та деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з Українським класифікатором товарів зовнішньоекономічної діяльності (далі - УКТ ЗЕД).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у перевіряє мий період позивач здійснював господарські операції з реалізації ялинок.

В УКТ ЗЕД до групи 44 «Деревина і вироби з деревини, дерев'яне вугілля» віднесено товарну позицію 4403 - лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або небрусовані. Крім того, відповідно до товарної підпозиції 4403 20 УКТ ЗЕД включено ялину виду Pisea abies Karst або ялиці (Abies alba Mill.), що і реалізовувались позивачем.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції вважає правильним висновки судів попередніх інстанцій, що за операціями по реалізації ялин позивач звільнений від оподаткування податком на додану вартість.

Доводи касаційної скарги спростовуються викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв'язку з чим відсутні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваних судових рішень.

За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до ч. 3 ст. 220-1 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 220-1, 230, 231 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Рівненській області відхилити, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2015 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року у справі № 817/53/15 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

І.О. Бухтіярова

А.О. Рибченко