Decision № 139983241, 10.09.2026, Lviv District Administrative Court

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 вересня 2026 рокусправа № 380/24165/25

Львівський окружний адміністративний суд

в складі головуючої - судді Потабенко В.А.,

за участі секретаря судового засідання Согор А.Н.,

представника позивача Бабій О.М., згідно з договором,

представника відповідача - Марциняка С.В., згідно з наказом,

представника третьої особи без самостійних вимог на стороні відповідача Познякової О.В., згідно з наказом,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ФАРМ-ІН» до Головного управління ДПС у Львівській області, за участі третьої особи без самостійних вимог на стороні відповідача Головного управління ДПС у Київській області, про визнання протиправним та скасування рішення,

в с т а н о в и в:

товариство з обмеженою відповідальністю «ФАРМ-ІН» (далі ТзОВ «ФАРМ-ІН», позивач) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач, контролюючий орган), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 54970/13-01-07-11 від 25.11.2025.

В обґрунтування заявлених вимог позивач наводить дві самостійні групи доводів: доводи щодо порушення контролюючим органом процедури призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки і доводи щодо необґрунтованості висновків такої перевірки по суті. Щодо процедури проведення перевірки позивач зазначає, що наказ ГУ ДПС у Львівській області № 5610-ПП від 03.10.2025 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки був вручений керівнику товариства ОСОБА_1 лише 13.10.2025, тобто в день фактичного початку перевірки. Позивач вважає, що таке вручення суперечить абз. 2 п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України (далі ПК України), за змістом якого право на проведення документальної позапланової перевірки надається контролюючому органу лише за умови, коли платнику податків до початку проведення такої перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 ПК України, копію відповідного наказу. Позивач наголошує, що завчасне повідомлення про перевірку є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання податкової дисципліни, включаючи можливість підготувати та надати необхідні документи і пояснення, а також можливість оскаржити наказ про перевірку до її початку. Окремо позивач звертає увагу, що заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет товариство подало лише 25.11.2025, тобто після завершення перевірки, у зв`язку з чим листування мало здійснюватися у порядку, передбаченому п. 42.5 ст. 42 ПК України. Другим процедурним доводом позивач визначає те, що наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП, як підстава проведення перевірки, містить посилання лише на п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 та п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, проте не містить посилання на ст. 200 ПК України, яка регулює порядок визначення суми бюджетного відшкодування та встановлює підстави для проведення перевірок заявлених до відшкодування сум. Позивач вважає, що фактичною підставою для перевірки була саме заява про повернення суми бюджетного відшкодування, відображена в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, а тому відсутність у наказі посилання на ст. 200 ПК України свідчить про невизначеність правової підстави контрольного заходу. Правові наслідки зазначених процедурних порушень позивач обґрунтовує правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, а також у постанові Верховного Суду від 21.05.2024 у справі № 440/8798/22. Позивач також вказує, що доводам про протиправність призначення та проведення перевірки суд зобов`язаний надати правову оцінку в першу чергу, а у разі встановлення таких порушень не переходити до дослідження суті виявлених порушень податкового законодавства. Щодо суті висновків перевірки позивач зазначає, що господарські операції з придбання залізорудних окатків у ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат» та подальшої їх реалізації на експорт компанії Ferrexpo AG (Швейцарська Конфедерація) були фактично здійснені, мали реальний характер та підтверджуються договорами, видатковими накладними, актами приймання-передачі, рахунками, платіжними інструкціями, банківськими виписками, вантажними митними деклараціями, залізничними накладними, інвойсами, оборотно-сальдовими відомостями та іншими первинними документами. Позивач наголошує, що придбаний товар оплачено, податкові накладні постачальників зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у повному обсязі та без порушення строків, а валютна виручка від нерезидента надійшла згідно з платіжними документами SWIFT. Позивач звертає увагу, що розділи 3.1 та 3.2 акта перевірки від 24.10.2025 № 48573/13-01-07-11/42157611 містять пряму фіксацію факту надання платником податків усіх необхідних первинних документів, при цьому жодних зауважень щодо їх форми, змісту чи обов`язкових реквізитів акт перевірки не містить, а акт про ненадання документів контролюючим органом не складався. З огляду на це позивач вважає безпідставним висновок контролюючого органу про порушення п. 44.1 ст. 44 ПК України, оскільки ця норма встановлює обов`язок ведення обліку на підставі первинних документів, а не забороняє формування показників звітності за наявності належно оформлених документів. Позивач заперечує проти покладення в основу оскаржуваного рішення інформації, викладеної у листі Територіального управління Бюро економічної безпеки України у Львівській області (далі ТУ БЕБ у Львівській області) від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25, вказуючи, що: висновки цього листа мають імовірнісний характер («виявлено ймовірне безпідставне формування»); з його змісту неможливо встановити, чи слугували матеріали дослідження підставою для внесення відомостей до Єдиного реєстру досудових розслідувань; законом не встановлено відповідальності за повноту та достовірність відомостей, наведених саме в «дослідженні», на відміну від аналітичного продукту, за об`єктивність якого згідно з ч. 4 ст. 21 Закону України «Про Бюро економічної безпеки України» відповідає аналітик. Позивач додатково посилається на постанову Касаційного кримінального суду у складі Верховного Суду від 24.06.2025 у справі № 172/1310/23, згідно з якою аналітичні дослідження спеціалістів не є процесуальним джерелом доказів. Позивач також вказує, що записи в інформаційних базах контролюючого органу не є первинними документами, а сама податкова інформація має виключно інформативний характер і може бути підставою для проведення перевірки, але не доказом порушення. На підтвердження цього позивач посилається на постанови Верховного Суду від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 26.06.2018, від 19.06.2018, від 07.03.2019 у справі № 818/3838/15, від 05.01.2021 у справі № 820/1124/17, від 09.11.2021 у справі № 600/1083/20-а, від 12.01.2023 у справі № 640/4444/21, від 04.04.2024 у справі № 560/13047/21, а також на постанову Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19. Крім того, позивач посилається на рішення Європейського суду з прав людини від 22.01.2009 у справі «БУЛВЕС АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) щодо індивідуального характеру юридичної відповідальності за податкові правопорушення. Щодо доводів контролюючого органу про відсутність матеріально-технічної бази, то позивач пояснює, що специфіка діяльності з оптової торгівлі залізорудною сировиною не вимагає наявності власних складів і транспортних засобів, оскільки придбана продукція перебуває на відповідальному зберіганні безпосередньо у виробника на підставі договору зберігання № 672 від 18.06.2025, відвантаження здійснюється безпосередньо зі складів заводу-виробника, а транспортно-експедиційні операції, митне декларування та відбір проб виконують залучені спеціалізовані підприємства ДП «Ферротранс», ТзОВ «Славутич-Руда Україна» та ПрАТ «Полтавський ГЗК». Щодо трудових ресурсів позивач зазначає, що товариство має п`ять працівників адміністративно-управлінського апарату відповідної кваліфікації, затверджено штатний розпис, заборгованість зі сплати єдиного внеску та заробітної плати відсутня, а за період з 01.04.2025 по 12.09.2025 нараховано та сплачено єдиний внесок, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір. Позивач наголошує, що в графі 9 вантажних митних декларацій особою, відповідальною за фінансове врегулювання, зазначено саме ТзОВ «ФАРМ-ІН», що підтверджує прийняття товариством на себе фінансових ризиків операції: отримання валютної оплати від покупця, розрахунки з постачальником, компенсацію витрат на перевезення. Це, на думку позивача, свідчить про самостійний економічний зміст його участі в операціях. Окремо позивач заперечує проти врахування обставин, які не досліджувалися під час перевірки та не покладені в основу оскаржуваного рішення, а саме: відомостей листа Фонду гарантування вкладів фізичних осіб від 25.02.2026 № 46-1758/26 та листа від 26.03.2026 № 46-2928/26; обставин корпоративної структури групи Ferrexpo; санкційного статусу ОСОБА_2 . Позивач вказує, що відповідно до ч. 2 ст. 2 та ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) правомірність рішення суб`єкта владних повноважень оцінюється виходячи з мотивів, наведених у самому рішенні на момент його прийняття, а контролюючий орган не вправі під час судового розгляду змінювати або доповнювати фактичні та правові підстави прийняття спірного рішення. Позивач також вказує, що Фонд гарантування вкладів фізичних осіб не наділений повноваженнями встановлювати кінцевих бенефіціарних власників юридичних осіб, а відповідач не надав відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань на підтвердження того, що ОСОБА_3 є кінцевим бенефіціарним власником ПрАТ «Полтавський ГЗК». Додатково позивач посилається на п. 7.10 постанови Великої Палати Верховного Суду від 01.09.2020 у справі № 907/29/19 щодо поняття обставин, які підлягають встановленню судом. Щодо тверджень контролюючого органу про можливий обхід санкційних обмежень, то позивач вважає їх припущеннями, не підтвердженими доказами, та на підтвердження протилежного надає витяги з Державного реєстру санкцій щодо самого товариства та щодо його засновника і кінцевого бенефіціарного власника ОСОБА_1 , які, за його твердженням, підтверджують відсутність застосованих до них спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів. Нарешті, позивач указує на втрату чинності рішеннями про відповідність критеріям ризиковості платника податку та на прийняття 23.04.2026 комісією ГУ ДПС у Київській області рішення № 6921 про невідповідність ТзОВ «ФАРМ-ІН» критеріям ризиковості, а також на закриття ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2026 провадження у справі № 160/9001/26 у зв`язку з виправленням контролюючим органом оскаржуваного порушення.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 відкрито загальне позовне провадження у справі.

09.01.2026 за вх. № 1933 до суду надійшов відзив ГУ ДПС у Львівській області на позовну заяву, у якому проти задоволення позовних вимог заперечив у повному обсязі, вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення законним та обґрунтованим. Щодо доводів про процедурні порушення відповідач зазначає, що позивач помилково ототожнює порядок проведення документальної позапланової невиїзної та виїзної перевірок. Відповідач указує, що для виїзної перевірки, яка проводиться на території (у приміщенні) платника податків, п. 81.1 ст. 81 ПК України вимагає пред`явлення платнику податків направлення на перевірку та копії наказу про її проведення безпосередньо при допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. Оскільки перевірка розпочалася 13.10.2025 і саме цього дня директору товариства Міщенку А.В. пред`явлено направлення на перевірку № 10740 та № 10739 і вручено копію наказу від 03.10.2025 № 5610-ПП під підпис, вимоги закону, на думку відповідача, виконано. Відповідач також наголошує, що судова практика, на яку посилається позивач, стосується невиїзних перевірок, для яких закон встановлює інший порядок ознайомлення платника з наказом. Щодо суті виявлених порушень відповідач послідовно розвиває дві взаємопов`язані лінії обґрунтування. Перша лінія стосується відсутності у позивача об`єктивної можливості здійснювати задекларовані операції у відповідних обсягах. Відповідач вказує, що ТзОВ «ФАРМ-ІН» протягом 2022 2024 років не здійснювало фінансово-господарської діяльності; 15.05.2025 відбулася зміна власника та основного виду діяльності; 01.06.2025 товариство повторно зареєстровано платником податку на додану вартість (далі ПДВ) після анулювання реєстрації 15.08.2019 за рішенням контролюючого органу у зв`язку з неподанням декларацій протягом року; 01.08.2025 змінено місцезнаходження та збільшено статутний капітал з 1000 грн. до 1000000 грн. Одразу після відновлення реєстрації платником ПДВ товариство розпочало експортні операції на сотні мільйонів гривень за наявності лише двох офісних приміщень, за відсутності об`єктів оподаткування для зберігання товарно-матеріальних цінностей та за кількості працівників 4 5 осіб. Сплата податкових платежів до зведеного бюджету протягом 2023 2025 років становила 183,2 тис. грн. Відповідач послався на інформацію ТУ БЕБ у Львівській області від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25 та на рішення Комісії регіонального рівня від 12.09.2025 № 23063 про відповідність платника критеріям ризиковості. Друга лінія стосується відсутності у спірних операціях розумної економічної причини (ділової мети). Відповідач указує, що у ланцюгу постачання задіяно лише три суб`єкти: виробника ПрАТ «Полтавський ГЗК», посередника ТзОВ «ФАРМ-ІН» та кінцевого покупця Ferrexpo AG, при цьому виробник і кінцевий покупець є корпоративно пов`язаними особами в межах єдиної міжнародної групи Ferrexpo, де Ferrexpo AG виконує функції холдингової компанії щодо українських виробничих активів. Відповідач наголошує, що всі ключові функції виробництво, зберігання, відвантаження забезпечувалися ПрАТ «Полтавський ГЗК», а позивач не здійснював виробництва, транспортування, зберігання, не змінював фізичних чи якісних характеристик тобто не брав жодної участі у вищезазначених операціях. За даними декларації з податку на прибуток підприємств за 2025 рік дохід товариства від будь-якої діяльності становив 831606731 грн., тоді як фінансовий результат до оподаткування лише 11335 грн., що свідчить про реалізацію товару фактично за собівартістю та про відсутність економічного прибутку. Відповідач указує, що єдиним фактичним наслідком участі позивача у ланцюгу є формування податкового кредиту при придбанні товару на митній території України та виникнення від`ємного значення ПДВ у зв`язку з експортом за нульовою ставкою, яке систематично заявлялося до бюджетного відшкодування: за липень 2025 року 17529165 грн., за серпень 2025 року 22065152 грн., за вересень 2025 року 18738119 грн. На підтвердження своєї позиції відповідач посилається на постанови Верховного Суду від 21.01.2020 у справі № 2а-0870/1161/11, від 17.03.2020 у справі № 812/9439/13-а, від 21.10.2021 у справі № 808/4328/14, від 05.10.2022 у справі № 640/12691/19, а також на постанови від 19.11.2019 у справі № 820/922/17, від 13.11.2020 у справі № 820/820/18, від 24.03.2021 у справі № 640/11686/19, від 28.08.2021 у справі № 500/721/19, від 15.07.2021 у справі № 826/13392/17, від 10.11.2022 у справі № 640/11120/21 та у справах № 813/4703/13-а і № 160/2636/19. Як обставину, що пояснює мотив залучення позивача до ланцюга постачання, відповідач наводить корпоративну структуру групи Ferrexpo та санкційний статус особи, яка, за твердженням відповідача, здійснює контроль над цією групою. Відповідач указує, що Ferrexpo AG є єдиним акціонером ПрАТ «Полтавський ГЗК» (310 000 000 акцій номінальною вартістю 9,96 грн. за акцію); акції Ferrexpo AG належать Ferrexpo plc; найбільшим акціонером Ferrexpo plc є Fevamotinico S.a.r.l. (Люксембург) з часткою 49,3 % голосів, яка в кінцевому підсумку належить дискреційному трасту The Minco Trust (Сінгапур), бенефіціарами якого є ОСОБА_3 та двоє членів його родини, у зв`язку з чим для цілей UK Listing Rules кожен із бенефіціарів визнається контролюючим акціонером Ferrexpo plc. Відповідач також указує, що до 03.11.2016 ОСОБА_4 протягом близько 20 років обіймав посаду заступника голови наглядової ради ПрАТ «Полтавський ГЗК»; що у довідці про структуру власності ПрАТ «Полтавський ГЗК» станом на 28.04.2020 його зазначено кінцевим бенефіціарним власником; що у період з 21.11.2008 по 02.03.2020 він був уповноваженим підписантом Ferrexpo AG за даними Комерційного реєстру кантону Цуг; що за даними Центрального реєстру підприємств Данії він є кінцевим бенефіціарним власником Vorskla Steel Denmark A/S. Додатково відповідач посилається на рішення Національного агентства з питань запобігання корупції № 2757, № 2758, № 2759 від 30.08.2019, на ухвалу Київського апеляційного суду від 30.01.2025 у справі № 757/39743/23-к, ухвалу від 10.07.2024 у справі № 991/5700/24, ухвалу Господарського суду міста Києва у справі № 910/268/23 та постанову Верховного Суду від 10.01.2024 у цій справі, а також на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 22.05.2026 у справі № 440/10547/25. Відповідач також вказує, що щодо ОСОБА_5 застосовано персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) згідно з рішенням Ради національної безпеки і оборони України від 12.02.2025, введеним у дію Указом Президента України від 12.02.2025 № 81/2025, та посилається на ст. 211 і п. 200-1.4 ст. 200-1 ПК України, за змістом яких платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) прийнято рішення про застосування санкцій, протягом строку їх застосування не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення. За позицією відповідача, включення формально незалежного суб`єкта господарювання до розрахунків між учасниками групи створює можливість штучного «розриву» фінансових потоків та перенесення від`ємного значення ПДВ на суб`єкта, який формально не підпадає під санкційні обмеження. Заперечуючи проти доводів позивача про вихід за межі акта перевірки, відповідач наголошує, що підставою прийняття оскаржуваного рішення є виключно ті порушення, які встановлені перевіркою та відображені в акті, а саме обставини корпоративної структури та санкційного статусу наводяться не як нове порушення чи нова підстава донарахування, а як додаткові докази, що пояснюють економічний зміст операцій та мотиви залучення позивача до ланцюга постачання. Відповідач указує, що ані ПК України, ані інші нормативно-правові акти не містять вимоги щодо обов`язкового встановлення в акті перевірки мотивів або економічних причин, з яких платник податків обрав ту чи іншу модель господарської поведінки.

Протокольною ухвалою суду від 03.02.2026 за клопотанням відповідача до участі у справі залучено третю особу без самостійних вимог на стороні відповідача Головне управління ДПС у Київській області (далі ГУ ДПС у Київській області, третя особа).

ГУ ДПС у Київській області проти позовних вимог заперечила та вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення правомірним, про що вказано у письмових поясненнях від 25.02.2026 вх. № 15038. Основна позиція третьої особи полягає в тому, що позивач не підтвердив реальність господарських операцій, за рахунок яких у серпні 2025 року сформовано від`ємне значення ПДВ у розмірі 98236290 грн. та заявлено бюджетне відшкодування в сумі 22065152 грн. Третя особа посилається на матеріали ТУ БЕБ у Львівській області, згідно з якими у діяльності товариства встановлено ознаки транзитності та мінімізації податкових зобов`язань, а також невідповідність задекларованих обсягів операцій наявним у підприємства ресурсам, та на рішення комісії регіонального рівня від 12.09.2025 № 23063 про віднесення товариства до ризикових платників податків. Щодо процедурних доводів третя особа зазначає, що наказ і направлення на перевірку були вручені директору товариства в перший день виїзної перевірки 13.10.2025, що відповідає вимогам ПК України, а позивач помилково застосовує до виїзної перевірки правила, встановлені для невиїзної.

24.03.2026 за вх. № 24058 до суду надійшли додаткові пояснення ГУ ДПС у Львівській області щодо економічного змісту спірних операцій, корпоративної пов`язаності учасників ланцюга постачання та санкційного статусу кінцевого бенефіціарного власника групи Ferrexpo.

24.03.2026 за вх. № 24111 відповідачем подано клопотання про виклик як свідка директора ТзОВ «ФАРМ-ІН» ОСОБА_1 , обґрунтоване тим, що зазначена особа отримувала та підписувала наказ про проведення перевірки, забезпечувала допуск посадових осіб контролюючого органу, а також організовувала фінансово-господарську діяльність позивача у перевіряному періоді й може надати пояснення щодо реальності господарських операцій, руху та логістики товару, наявності складських і матеріально-технічних ресурсів та персоналу.

25.03.2026 за вх. № 24494 позивачем подано заперечення на зазначене клопотання, у якому вказано, що керівник юридичної особи реалізує процесуальні права сторони і не має окремого процесуального статусу свідка, а його допит фактично означатиме допит сторони під виглядом свідка; крім того, відповідач не конкретизував, які саме обставини підлягають встановленню шляхом допиту, та не довів неможливості їх встановлення на підставі наявних письмових доказів.

Протокольною ухвалою від 25.03.2026 суд відмовив у задоволенні клопотання ГУ ДПС у Львівській області про виклик ОСОБА_1 як свідка.

25.03.2026 за вх. № 24194 позивачем подано додаткові пояснення щодо реальності господарської діяльності та спірних операцій з долученням договорів поставки, зберігання, транспортного експедирування, банківських виписок та платіжних документів SWIFT.

25.03.2026 за вх. № 24759 позивачем подано заперечення на додаткові пояснення відповідача від 24.03.2026, у яких позивач просив не брати до уваги долучені відповідачем докази, зокрема лист Фонду гарантування вкладів фізичних осіб від 25.02.2026 № 46-1758/26.

29.04.2026 за вх. № 35811 до суду надійшли додаткові пояснення ГУ ДПС у Львівській області з долученням матеріалів, отриманих від Фонду гарантування вкладів фізичних осіб (лист від 26.03.2026 № 46-2928/26), відомостей про структуру власності Ferrexpo plc, річного звіту Ferrexpo, проспекту емісії акцій, витягів з Комерційного реєстру кантону Цуг та Центрального реєстру підприємств Данії.

29.04.2026 за вх. № 35821 позивачем подано додаткові пояснення щодо документального підтвердження податкового кредиту, недопустимості доповнення підстав прийняття оскаржуваного рішення новими обставинами та щодо прийняття рішення від 23.04.2026 № 6921 про невідповідність товариства критеріям ризиковості.

19.05.2026 за вх. № 42368 відповідачем подано клопотання про долучення доказів офіційних відповідей Антимонопольного комітету України, Апарату Ради національної безпеки і оборони України та Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку. Згідно з поясненнями відповідача Національна комісія з цінних паперів та фондового ринку підтвердила, що Ferrexpo AG володіє 100 % акцій ПрАТ «Полтавський ГЗК», 99 % акцій Ferrexpo AG належить Ferrexpo plc, найбільшим акціонером Ferrexpo plc є Fevamotinico S.a.r.l., а вигодоодержувачами The Minco Trust є Костянтин Жеваго, Аліна Жеваго та Олег Жеваго; Антимонопольний комітет України своїми рішеннями підтвердив наявність відносин контролю та концентрації між зазначеними суб`єктами; Апарат Ради національної безпеки і оборони України повідомив, що нагляд за додержанням санкційного законодавства здійснює Служба безпеки України.

02.06.2026 за вх. № 46988 позивачем подано додаткові пояснення з долученням ухвали Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2026 про закриття провадження у справі № 160/9001/26, клопотання ГУ ДПС у Київській області про закриття провадження у цій справі, витягів з Державного реєстру санкцій щодо ТзОВ «ФАРМ-ІН» та щодо ОСОБА_1 , а також довідки з Єдиного державного реєстру.

03.06.2026 за вх. № 47446 до суду надійшли додаткові пояснення ГУ ДПС у Львівській області з посиланням на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 22.05.2026 у справі № 440/10547/25.

Протокольною ухвалою від 19.05.2026 суд закрив підготовче провадження та призначив справу до розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала у повному обсязі та просила суд їх задовольнити.

У судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив та просив суд відмовити у їх задоволенні в повному обсязі.

У судовому засіданні представник третьої особи позовні вимоги не підтримала та заперечила проти їх задоволення.

Заслухавши представників сторін, третьої особи, всебічно, повно та об`єктивно з`ясувавши обставини справи, перевіривши доводи та заперечення учасників справи, а також дослідивши й оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, суд встановив таке.

ТзОВ «ФАРМ-ІН» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань 24.05.2018, код ЄДРПОУ 42157611. Розмір статутного капіталу товариства станом на дату реєстрації становив 1000 грн.

Судом встановлено, що 15.08.2019 реєстрацію ТзОВ «ФАРМ-ІН» платником податку на додану вартість анульовано за рішенням контролюючого органу з підстави неподання податкових декларацій протягом року.

Згідно з відомостями Єдиного державного реєстру 15.05.2025 у відомостях щодо товариства відбулися зміни щодо складу учасників та керівника: керівником і засновником товариства став ОСОБА_1 . Одночасно основний вид економічної діяльності товариства змінено на КВЕД 46.72 «Оптова торгівля металами та металевими рудами».

Судом також встановлено, що перереєстрація товариства на нового власника 15.05.2025 здійснювалася на підставі довіреності від 07.05.2025, посвідченої приватним нотаріусом Кременчуцького районного нотаріального округу Полтавської області, якою ОСОБА_1 уповноважив ОСОБА_6 придбати частку у статутному капіталі товариства, самостійно приймати всі необхідні рішення, вчиняти правочини та представляти його інтереси.

01.06.2025 ТзОВ «ФАРМ-ІН» повторно зареєстровано платником податку на додану вартість, індивідуальний податковий номер 421576112058.

01.08.2025 змінено місцезнаходження товариства на адресу: Київська область, Бориспільський район, м. Бориспіль, вул. Київський Шлях, будинок 14, офіс 406. Того ж дня розмір статутного капіталу товариства збільшено з 1000 грн. до 1000000 грн.

За даними податкових декларацій з податку на прибуток підприємств, що містяться в інформаційній системі «Податковий блок», у період 2022 2024 років фінансово-господарська діяльність товариства була відсутня. Сплата податкових платежів товариства до зведеного бюджету України протягом 2023 2025 років становила 183,2 тис. грн.

Судом встановлено, що з 01.09.2025 позивач перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Київській області, а до 01.09.2025 перебував на обліку в ГУ ДПС у Львівській області. Зазначена обставина учасниками справи не заперечується та відповідає п. 10.13 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588, згідно з яким платник податків після взяття на облік за новим місцезнаходженням до кінця бюджетного періоду обліковується в контролюючому органі за попереднім місцезнаходженням як за неосновним місцем обліку.

Судом встановлено, що у червні 2025 року, тобто безпосередньо після відновлення реєстрації платником податку на додану вартість, ТзОВ «ФАРМ-ІН» розпочало здійснення господарських операцій, пов`язаних із придбанням та подальшою реалізацією на експорт залізорудних окатків (котунів).

10.06.2025 між ТзОВ «ФАРМ-ІН» (продавець) та компанією Ferrexpo AG (вул. Банхофштрассе 13, м. Баар, 6340, Швейцарська Конфедерація) (покупець) укладено договір № FPP2025FAG/PHARM01 на поставку котунів з руди залізної марки «Преміум» (FPP) з базовим вмістом Fe 65,0 %.

До зазначеного договору укладено доповнення № 1 від 10.06.2025, № 2 від 26.06.2025, № 3 від 16.07.2025 та № 4 від 04.08.2025, п. 3 яких вантажоотримувачем визначено Voest Alpine Stahl GmbH (м. Лінц, Австрія).

12.06.2025 між ТзОВ «ФАРМ-ІН» (покупець) та ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00191282) (постачальник) укладено договір поставки № 652/4692, предметом якого є постачання окатків залізорудних офлюсованих із базовим вмістом Fe 65 %.

13.06.2025 між ТзОВ «ФАРМ-ІН» та ДП «Ферротранс» укладено договір транспортного експедирування № 12, за умовами пункту 2.3.1 якого маршрут перевезень визначено зі станції Золотнишине, а згідно з пунктом 2.3.2 вантажовідправником по станції Золотнишине зазначено ПрАТ «Полтавський ГЗК» (код 7503, адреса: 39802, Полтавська обл., м. Горішні Плавні, вул. Будівельників, 16).

Надалі між тими ж сторонами укладено договори № 12/2 від 27.06.2025, № 12/3 від 01.07.2025, № 12/4 від 14.07.2025, № 12/5 від 21.07.2025, № 12/6 від 01.08.2025, № 12/7 від 09.08.2025, № 12/8 від 16.08.2025 та № 12/9 від 01.09.2025.

18.06.2025 між ТзОВ «ФАРМ-ІН» (поклажодавець) та ПрАТ «Полтавський ГЗК» (зберігач) укладено договір зберігання № 672, за умовами підпункту 1.1 якого позивач передає, а ПрАТ «Полтавський ГЗК» приймає на відповідальне зберігання окатки (котуни) залізорудні офлюсовані та зберігає їх за адресою: м. Горішні Плавні, вул. Будівельників, 16, тобто на виробничих потужностях самого постачальника.

Митне декларування вантажів здійснювалося ТзОВ «Славутич-Руда Україна» на підставі договору № 25/27 від 10.06.2025.

Крім того, між позивачем та ПрАТ «Полтавський ГЗК» укладено договір № 879 від 28.08.2025.

Судом встановлено, що у період з 19.06.2025 по 15.09.2025 ТзОВ «ФАРМ-ІН» придбало у ПрАТ «Полтавський ГЗК» 205 925 тон окатків залізорудних офлюсованих за кодом УКТ ЗЕД 2601 12 00 10 на загальну суму 778074372,44 грн., у тому числі податок на додану вартість 129 679 062,07 грн. Обсяг взаємовідносин з ПрАТ «Полтавський ГЗК» за період з 01.04.2025 по 12.09.2025 становив 733566767,20 грн. Сплата за отриманий товар проведена на суму 605769188,99 грн.

За період з 01.04.2025 по 12.09.2025 позивачем відвантажено на експорт товар за кодом УКТ ЗЕД 2601 12 00 10 «Котуни з руди залізної марки Преміум (FPP)» загальним обсягом 179719 тон на суму 17233517,78 доларів США.

Судом встановлено, що при оформленні вантажних митних декларацій у графі 2 (вантажовідправник) зазначено ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат», у графі 8 (вантажоотримувач) Voest Alpine Stahl GmbH (м. Лінц, Австрія), у графі 9 (особа, відповідальна за фінансове врегулювання) ТзОВ «ФАРМ-ІН».

Судом встановлено та учасниками справи не заперечується, що у період фактичного здійснення діяльності позивач мав господарські відносини лише з ПрАТ «Полтавський ГЗК» як постачальником товару та з Ferrexpo AG як покупцем, а частка реалізації котунів з руди залізної становила 100 відсотків загального обсягу реалізації товариства.

Позивач у поясненнях підтвердив, що відвантаження продукції здійснювалося безпосередньо зі складів заводу-виробника, накопичення та зберігання продукції перед відправкою товариством не здійснювалося, а власних торгових чи складських приміщень і транспортних засобів товариство не має у зв`язку з відсутністю такої потреби.

Судом встановлено, що у перевіряємому періоді позивач використовував офісні приміщення за адресами: Київська обл., м. Бориспіль, вул. Київський шлях, 14, оф. 406 (договір оренди нерухомого майна № 01/08-ЛЙ від 01.08.2025) та м. Львів, Франківський район, вул. Лукаша М., буд. 4-Б, оф. 1 (договір оренди нежитлового приміщення № 04/06/238 від 29.05.2025). Станом на час розгляду справи позивачем орендовано офіс за адресою: 49000, м. Дніпро, Соборний район, вул. Ливарна, буд. 9, оф. 79-23 (договір оренди нежитлового приміщення № 04/06/238 від 23.02.2026).

Об`єктів оподаткування, які могли б використовуватися для зберігання придбаних товарно-матеріальних цінностей, як і власних або орендованих складських приміщень, у позивача немає.

Кількість найманих працівників товариства згідно з поданими повідомленнями про прийняття працівників на роботу становила: у червні 2025 року 4 особи, у липні 2025 року 5 осіб, у серпні 2025 року 5 осіб. Позивач вказує, що всі працівники належать до адміністративно-управлінського апарату; з листопада 2025 року затверджено штатний розпис з місячним фондом заробітної плати 62897,00 грн.

За період з 01.04.2025 по 12.09.2025 позивачем нараховано та сплачено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір; заборгованість зі сплати єдиного внеску та заборгованість із виплати заробітної плати відсутні.

07.08.2025 ТзОВ «ФАРМ-ІН» подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування.

11.09.2025 позивачем подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість № 9276479876 за серпень 2025 року, згідно з показниками якої задекларовано від`ємне значення податку на додану вартість у розмірі 98236290 грн., з якого 22065152 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.

Відповідно до Розрахунку суми бюджетного відшкодування (додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2025 року) періодом формування від`ємного значення визначено період з червня 2025 року по серпень 2025 року.

Судом встановлено, що заявлення бюджетного відшкодування мало систематичний характер: за липень 2025 року до бюджетного відшкодування заявлено 17529165 грн., за серпень 2025 року 22065152 грн., за вересень 2025 року 18738119 грн.

Судом встановлено, що основними чинниками виникнення від`ємного значення податку на додану вартість за показниками, задекларованими в декларації за серпень 2025 року, були: здійснення експортних операцій з номенклатурою «котуни з руди залізної, марка Преміум (FPP), агломеровані, офлюсовані, виготовлені з концентрату залізорудного», виробником яких є ПрАТ «Полтавський ГЗК» (100 відсотків загального обсягу реалізації за серпень 2025 року), а також перенесення від`ємного значення, сформованого внаслідок декларування операцій за період червень липень 2025 року з придбання на митній території України окатків залізорудних офлюсованих, витрат залізничного тарифу за перевезення вантажу, послуг з навантаження напіввагонів та їх доставки до станції, відшкодування транзитних витрат, винагороди експедитору та послуг із забезпечення експорту залізорудної сировини.

Згідно з даними декларації з податку на прибуток підприємств за 2025 рік, наявної в матеріалах справи, дохід ТзОВ «ФАРМ-ІН» від будь-якої діяльності становив 831606731 грн., тоді як фінансовий результат до оподаткування за той самий період становив 11335 грн.

У зв`язку з декларуванням позивачем від`ємного значення податку на додану вартість та заявленням суми 22065152 грн. до бюджетного відшкодування ГУ ДПС у Львівській області на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 та п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України видано наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «ФАРМ-ІН».

Предметом перевірки визначено дотримання товариством вимог податкового законодавства при декларуванні за серпень 2025 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за податковою декларацією від 11.09.2025 № 9276479876.

На виконання зазначеного наказу посадовими особами ГУ ДПС у Київській області, на яких покладено проведення перевірки, на підставі направлень на перевірку № 10740 та № 10739 здійснено вихід за місцезнаходженням ТзОВ «ФАРМ-ІН»: 08301, Київська область, Бориспільський район, м. Бориспіль, вул. Київський шлях, буд. 14, оф. 406.

Судом встановлено, що копію наказу від 03.10.2025 № 5610-ПП вручено керівнику товариства Міщенку А.В. 13.10.2025, тобто в день фактичного початку перевірки, одночасно з пред`явленням направлень на перевірку.

Зазначена обставина не є спірною та визнається обома сторонами; розбіжність між ними полягає виключно у правовій оцінці такого способу вручення.

Перевірка проводилася у період з 13.10.2025 по 17.10.2025.

Судом встановлено, що заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет позивач подав 25.11.2025, тобто після завершення перевірки.

За результатами перевірки складено акт від 24.10.2025 № 48573/13-01-07-11/42157611.

Згідно з висновками акта перевірки ТзОВ «ФАРМ-ІН» на порушення п. 44.1 ст. 44, п. п. 200.1, 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 ст. 200 ПК України та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, завищено суму бюджетного відшкодування за серпень 2025 року на 22065152 грн.

Судом встановлено, що у розділі 3.1 акта перевірки «Результати перевірки визначення податкових зобов`язань (розділ І декларації)» зафіксовано надання платником податків первинних документів, зокрема договорів, контрактів, видаткових накладних, рахунків, вантажних митних декларацій, CMR, інвойсів, залізничних накладних, оборотно-сальдових відомостей та інших документів.

У розділі 3.2 акта перевірки «Результати перевірки визначення податкового кредиту (розділ ІІ декларації)» зазначено, що до перевірки надано договори, видаткові накладні, акти приймання-передачі, залізничні накладні, рахунки на оплату, платіжні інструкції, оборотно-сальдові відомості по рахунках та інші документи, що підтверджують господарські взаємовідносини ТзОВ «ФАРМ-ІН» з постачальниками товарів і послуг, зокрема з ПрАТ «Полтавський ГЗК», ДП «Ферротранс», ТОВ «Славутич-Руда Україна» та ПАТ «УКРАТОММАШ».

Судом встановлено, що акт перевірки не містить конкретних зауважень щодо форми, змісту чи обов`язкових реквізитів наданих первинних документів, а акт про ненадання документів контролюючим органом не складався. Зазначені обставини відповідачем не заперечуються.

На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.11.2025 № 54970/13-01-07-11 форми «В3» про відмову у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість за серпень 2025 року на рахунок платника у банку в розмірі 22065152 грн. за декларацією від 11.09.2025 № 9276479876.

Оскаржуване податкове повідомлення-рішення отримано позивачем засобами електронного зв`язку через електронний кабінет 26.11.2025.

Судом встановлено, що процедура адміністративного оскарження зазначеного податкового повідомлення-рішення позивачем не застосовувалася.

Судом встановлено, що одним із джерел інформації, використаних під час проведення перевірки, був лист ТУ БЕБ у Львівській області від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25, направлений листом ГУ ДПС у Львівській області від 15.10.2025 № 2875/7/13-01-07-11-07 до ГУ ДПС у Київській області та отриманий останнім за вхідним № 7703/7 від 15.10.2025.

У зазначеному листі ТУ БЕБ у Львівській області повідомило про результати проведеного інформаційно-аналітичного дослідження щодо діяльності ТзОВ «ФАРМ-ІН» та висловило висновок про ймовірне безпідставне формування товариством від`ємного значення податку на додану вартість за серпень 2025 року в сумі 98236290 грн. та відповідно заявленої до відшкодування суми 22065152 грн.

Як убачається зі змісту листа, інформаційно-аналітичне дослідження здійснювалося з урахуванням відомостей щодо реєстраційних даних товариства, його податкової звітності, характеру здійснюваних господарських операцій, кількості працівників, наявності об`єктів оподаткування, а також даних щодо формування податкового кредиту та від`ємного значення податку на додану вартість. Зокрема, ТУ БЕБ у Львівській області звернуло увагу на зміну основного виду економічної діяльності 15.05.2025, зміну місцезнаходження та збільшення статутного капіталу 01.08.2025, анулювання реєстрації платником ПДВ 15.08.2019 та повторну реєстрацію 01.06.2025, відсутність фінансово-господарської діяльності протягом 2022 2024 років, а також на здійснення діяльності за наявності лише двох офісних приміщень за відсутності об`єктів оподаткування для зберігання товарно-матеріальних цінностей та за незначної кількості працівників порівняно з обсягами задекларованих операцій.

Судом встановлено, що висновки зазначеного листа сформульовані з використанням формулювань імовірнісного характеру, а саме «виявлено ймовірне накопичення залишків ТМЦ» та «свідчить про ймовірне безпідставне формування».

Учасники справи посилаються на кілька різних рішень комісій контролюючих органів з питань відповідності платника податку критеріям ризиковості, суд вважає необхідним чітко розмежувати такі рішення за їх суб`єктом, датою, змістом та процесуальним значенням для цієї справи.

Судом встановлено таку послідовність відповідних рішень.

По-перше, рішенням комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.09.2025 № 23063 ТзОВ «ФАРМ-ІН» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165. Підставою прийняття цього рішення визначено наявність у контролюючих органів податкової інформації щодо здійснення товариством ризикових операцій у період з 01.04.2025 по 12.09.2025, у тому числі з платником податку з податковим номером 00191282 (ПрАТ «Полтавський ГЗК»). У рішенні зазначено відповідність критеріям за п. п. 03, 04, 07 та 11 Критеріїв ризиковості, а саме: постачання товарів/послуг за відсутності умов та/або обсягів матеріальних ресурсів; постачання товарів, відмінних від придбаних; відсутність відомостей щодо сплати єдиного внеску та/або недостатня кількість трудових ресурсів; накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання. Саме це рішення згадується в акті перевірки та є одним із джерел, на які посилався контролюючий орган при формуванні висновків.

По-друге, судом встановлено наявність рішення від 07.01.2026 № 325, на яке посилається позивач, та рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 07.04.2026 № 58157 про відповідність платника податку критеріям ризиковості. Рішення № 58157 від 07.04.2026 було предметом оскарження в іншій адміністративній справі № 160/9001/26, яка розглядалася Дніпропетровським окружним адміністративним судом за позовом ТзОВ «ФАРМ-ІН» до ГУ ДПС у Дніпропетровській області та ГУ ДПС у Київській області. Суд окремо зазначає, що рішення № 58157 від 07.04.2026 не є предметом оскарження у цій справі, не згадується в акті перевірки від 24.10.2025 і не могло бути покладене в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25.11.2025 з огляду на те, що воно прийняте більш ніж через чотири місяці після прийняття такого рішення.

По-третє, судом встановлено, що рішенням комісії ГУ ДПС у Київській області від 23.04.2026 № 6921 встановлено невідповідність ТзОВ «ФАРМ-ІН» критеріям ризиковості платника податку.

Судом встановлено, що ГУ ДПС у Київській області 15.05.2026 звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з клопотанням про закриття провадження у справі № 160/9001/26, зазначивши, що з огляду на прийняття рішення від 23.04.2026 № 6921 про невідповідність товариства критеріям ризиковості оскаржуване рішення від 07.04.2026 № 58157 є таким, що втратило чинність, а суб`єкт владних повноважень виправив оскаржуване порушення. Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2026 зазначене клопотання задоволено та провадження у справі № 160/9001/26 закрито.

Таким чином, судом встановлено, що станом на дату розгляду цієї справи ТзОВ «ФАРМ-ІН» не має статусу платника податку, що відповідає критеріям ризиковості, а рішення від 12.09.2025 № 23063, від 07.01.2026 № 325 та від 07.04.2026 № 58157 втратили чинність у порядку, передбаченому 6 Порядку, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.

Судом встановлено такі обставини щодо корпоративних зв`язків між учасниками спірного ланцюга постачання.

Єдиним акціонером ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00191282) є компанія Ferrexpo AG (реєстраційний номер у торговельному реєстрі CHE-109.378.764; місцезнаходження: Bahnhofstrasse 13, CH-6340, Baar, Switzerland). Кількість акцій, що належать Ferrexpo AG, становить 310000000 штук номінальною вартістю 9,96 грн. за одну акцію, що в сукупності становить 3087600000,00 грн. Зазначені відомості підтверджуються даними, оприлюдненими на офіційному вебсайті Агентства з розвитку інфраструктури фондового ринку України, а також відповіддю Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Акції Ferrexpo AG належать: 99,999999 % компанії Ferrexpo plc (Сполучене Королівство), 0,000001 % громадянину Швейцарської Конфедерації Вольфраму Куоні.

Відповідно до опублікованої звітності Ferrexpo plc мажоритарним акціонером цієї компанії є Fevamotinico S.a.r.l. (Люксембург), якій належить 49,3 % випущеного акціонерного капіталу, при цьому Fevamotinico S.a.r.l. у кінцевому підсумку належить дискреційному трасту The Minco Trust (Сінгапур), бенефіціарами якого є ОСОБА_3 та двоє членів його родини. Згідно з річним звітом Ferrexpo plc за 2024 рік (розділ «Relationship Agreement», глосарій «Controlling shareholder») Костянтин Жеваго вважається контролюючим акціонером компанії; для цілей UK Listing Rules кожен із бенефіціарів зазначеного трасту визнається контролюючим акціонером Ferrexpo plc.

Судом встановлено, що Ferrexpo plc розкрито інформацію про консолідовані дочірні компанії, зокрема Ferrexpo AG (частка 100 %) та ПрАТ «Полтавський ГЗК».

Судом також встановлено, що до 03.11.2016 ОСОБА_4 обіймав посаду заступника голови Наглядової ради ПрАТ «Полтавський ГЗК», на якій перебував протягом близько 20 років; відповідно до відомостей про структуру власності ПрАТ «Полтавський ГЗК» станом на 28.04.2020 кінцевим бенефіціарним власником підприємства зазначено ОСОБА_4 ; у період з 21.11.2008 по 02.03.2020 ОСОБА_3 виступав уповноваженим підписантом компанії Ferrexpo AG з правом колективного підпису за даними Офіційного комерційного реєстру кантону Цуг Швейцарської Конфедерації.

Судом встановлено, що рішенням Ради національної безпеки і оборони України від 12.02.2025, введеним у дію Указом Президента України від 12.02.2025 № 81/2025, щодо ОСОБА_5 застосовано персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції).

Водночас судом встановлено, що згідно з витягами з Державного реєстру санкцій, наданими позивачем, спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) щодо самого ТзОВ «ФАРМ-ІН», а також щодо його засновника та кінцевого бенефіціарного власника ОСОБА_1 не застосовувалися. Зазначена обставина відповідачем не спростована.

Судом встановлено, що постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 22.05.2026 у справі № 440/10547/25 скасовано рішення суду першої інстанції та ухвалено нове рішення про відмову у задоволенні позову ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат» до контролюючого органу щодо скасування податкового повідомлення-рішення про відмову в бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість. У зазначеній постанові апеляційний суд дійшов висновку про наявність фактичного контролю Костянтина Жеваго над групою компаній Ferrexpo та ПрАТ «Полтавський ГЗК» на підставі сукупності доказів, зокрема корпоративної та фінансової звітності групи, висновків незалежного аудитора, а також судових актів, ухвалених у межах господарського та кримінального судочинства, і вказав, що відсутність відомостей про кінцевого бенефіціарного власника в Єдиному державному реєстрі сама по собі не спростовує фактичного контролю особи над підприємством, якщо такий контроль підтверджується іншими належними та допустимими доказами.

Суд окремо зазначає, що ані ТзОВ «ФАРМ-ІН», ані ПрАТ «Полтавський ГЗК» не є сторонами тих самих правовідносин, які були предметом розгляду у справі № 440/10547/25, а зазначена постанова не має для цієї справи преюдиційного значення в розумінні ч. 4 ст. 78 КАС України, оскільки прийнята у справі з іншим складом учасників та іншим предметом спору. Відповідні висновки враховуються судом виключно як висловлена в судовій практиці правова позиція щодо оцінки доказів корпоративного контролю.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналіз наведеної норми дає підстави для висновку, що діяльність органів державної влади здійснюється відповідно до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, побудованого за принципом «заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом». Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.

Вчинення державним органом чи його посадовою особою дій у межах компетенції, але не передбаченим способом, у не передбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до п. 49.2 ст. 49 ПК України платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, у якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.

Статтею 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України закріплено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Абзацом 2 п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок, а абзацами четвертим і п`ятим що документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцем фактичного розташування платника податків або місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, а документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Згідно з п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної виїзної перевірки.

Відповідно до п. 78.5 ст. 78 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 ст. 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість (тримісячний строк проведення) перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Абзацом 2 п. 81.1 ст. 81 ПК України визначено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відповідно до абз. 9 п. 82.2 ст. 82 ПК України проведення документальної позапланової перевірки не потребує попереднього повідомлення платника податків про її проведення у строк, встановлений для планових перевірок.

Згідно з п. 200.10 ст. 200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків. Відповідно до пункту 200.11 статті 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 40 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку згідно з підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 14.1.171 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкова інформація інформація, визначена Законом України «Про інформацію».

Згідно зі ст. 16 Закону України «Про інформацію» податкова інформація сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.

Пунктом 72.1 ст. 72 ПК України визначено джерела інформації, що використовується для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу, зокрема інформацію, що надійшла від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування та Національного банку України, а також іншу інформацію, оприлюднену як таку, що підлягає опублікуванню відповідно до законодавства, та/або добровільно чи за запитом надану контролюючому органу в установленому законом порядку.

Статтею 73 ПК України встановлено порядок отримання контролюючими органами податкової інформації.

Пунктом 73.1 ст. 73 ПК України передбачено, що інформація, визначена статтею 72 цього Кодексу, надається контролюючим органам періодично або на окремий письмовий запит.

Пунктом 73.3 ст. 73 ПК України контролюючим органам надано право звертатися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.

Відповідно до п. 83.1 ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до п. п. 2, 3, 5 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про Бюро економічної безпеки України» до основних завдань Бюро економічної безпеки України належать, зокрема, оцінювання ризиків і загроз економічній безпеці держави, напрацювання способів їх мінімізації та усунення; надання пропозицій щодо внесення змін до нормативно-правових актів з питань усунення передумов створення схем протиправної діяльності у сфері економіки; збирання та аналіз інформації про правопорушення, що впливають на економічну безпеку держави, та визначення способів запобігання їх виникненню в майбутньому.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною 2 ст. 9 Закону № 996-XIV встановлено, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Пунктами 2.1, 2.2 та 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі Положення № 88), встановлено, що первинні документи це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, а також вимоги до обов`язкових реквізитів таких документів.

Пунктами 2.15 та 2.16 Положення № 88 забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим і нормативним актам.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.7 ст. 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Пунктом 200.8 ст. 200 ПК України встановлено, що до податкової декларації або уточнюючих розрахунків платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій.

Згідно з п. 200.9 ст. 200 ПК України форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289. Розділом V цього Порядку визначено, що сума від`ємного значення (рядок 21 декларації) зараховується у зменшення суми податкового боргу, підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V ПК України на момент подання податкової декларації.

Відповідно до п. 200-1.4 ст. 200-1 ПК України платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення. Суми такого від`ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Статтею 211 ПК України визначено, що контролюючі органи виконують рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняті у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», шляхом здійснення, зокрема, такого заходу як зупинення/відмова в наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у разі застосування санкції щодо зупинення виконання економічних та фінансових зобов`язань.

Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Згідно з ч. 1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Згідно зі ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Відповідно до ст. 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Згідно з частиною першою статті 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною 2 ст. 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно зі ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

Оскільки позивач обґрунтовує протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, зокрема, порушенням контролюючим органом порядку призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки, суд, керуючись правовим висновком, викладеним у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, надає правову оцінку таким підставам позову в першу чергу.

Суд враховує, що згідно з наведеним правовим висновком, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Суд також враховує правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Судом встановлено, що ТзОВ «ФАРМ-ІН» подало податкову декларацію з податку на додану вартість від 11.09.2025 № 9276479876 за серпень 2025 року, в якій задекларувало від`ємне значення податку на додану вартість у розмірі 98236290 грн. та заявило до бюджетного відшкодування 22065152 грн.

Оскільки позивачем подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, а розмір від`ємного значення значно перевищує 100 тис. грн., суд доходить висновку, що у контролюючого органу були наявні передбачені п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України правові підстави для призначення документальної позапланової виїзної перевірки з питань законності декларування зазначеного від`ємного значення та достовірності нарахування заявленої суми бюджетного відшкодування.

Суд додатково зазначає, що предмет перевірки, визначений наказом від 03.10.2025 № 5610-ПП, відповідає обмеженню, встановленому абз. 2 п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, згідно з яким перевірка з цієї підстави проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або від`ємного значення. Контролюючий орган не виходив за межі зазначеного предмета, оскільки перевірка охоплювала саме дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за серпень 2025 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування.

Суд також враховує, що наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП виданий у межах строку, встановленого п. 200.11 ст. 200 ПК України, оскільки декларацію подано 11.09.2025, а наказ видано 03.10.2025, тобто в межах 40 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації.

За таких обставин доводи позивача про відсутність правових підстав для призначення перевірки суд відхиляє як необґрунтовані.

Судом встановлено та учасниками справи не заперечується, що копію наказу від 03.10.2025 № 5610-ПП вручено керівнику ТзОВ «ФАРМ-ІН» Міщенку А.В. 13.10.2025, тобто в день фактичного початку перевірки, одночасно з пред`явленням направлень на перевірку № 10740 та № 10739.

Позивач вважає, що таке вручення суперечить абз. 2 п. 78.4 ст. 78 ПК України, оскільку копія наказу мала бути вручена «до початку проведення перевірки», тобто завчасно.

Оцінюючи наведені доводи, суд виходить із того, що ПК України розмежовує порядок ознайомлення платника податків з наказом залежно від виду документальної позапланової перевірки виїзної або невиїзної.

Так, документальною невиїзною перевіркою відповідно до абз. 5 п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. Оскільки така перевірка проводиться без виходу до платника податків і без процедури допуску, єдиним способом забезпечення обізнаності платника з наказом та реалізації ним права надати документи і пояснення є завчасне надіслання (вручення) копії наказу в порядку ст. 42 ПК України. Саме до цього виду перевірок стосується та частина судової практики Верховного Суду, на яку посилається позивач.

Натомість документальною виїзною перевіркою відповідно до абз. 4 п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України вважається перевірка, яка проводиться за місцем фактичного розташування платника податків.

Для такого виду перевірки п. 78.5 ст. 78 ПК України прямо відсилає до ст. 81 цього Кодексу, а п. 81.1 ст. 81 ПК України встановлює, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за умови пред`явлення платнику податків направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службових посвідчень.

Отже, для документальної позапланової виїзної перевірки закон установлює особливий механізм реалізації вимоги про вручення копії наказу «до початку проведення перевірки»: така копія пред`являється (вручається) платнику податків безпосередньо в момент допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, тобто до фактичного початку перевірочних дій. Саме з моменту такого пред`явлення платник податків набуває права або допустити посадових осіб до перевірки, або, за наявності підстав, передбачених абз. 2 п. 81.1 ст. 81 ПК України, не допустити їх до її проведення.

Правильність такого тлумачення підтверджується також системним аналізом абз. 9 п. 82.2 ст. 82 ПК України, згідно з яким проведення документальної позапланової перевірки не потребує попереднього повідомлення платника податків у строк, встановлений для планових перевірок.

Отже, ПК України не встановлює для документальної позапланової виїзної перевірки будь-якого мінімального строку, який мав би сплинути між врученням копії наказу та початком перевірки.

Суд відхиляє тлумачення, запропоноване позивачем, і з тих підстав, що воно призводило б до правової невизначеності: у разі визнання обов`язковим «завчасного» вручення копії наказу для виїзної перевірки закон мав би встановлювати конкретний строк такої завчасності, чого ПК України не передбачає. Тлумачення норми у спосіб, який вимагає від контролюючого органу дотримання строку, не визначеного законом, суперечило б принципу правової визначеності.

У матеріалах справи відсутні докази того, що посадові особи контролюючого органу фактично розпочали перевірочні дії до вручення позивачу копії наказу та пред`явлення направлень на перевірку. Позивач такої обставини не доводив і на неї не посилався. Навпаки, судом встановлено, що керівник товариства був ознайомлений з наказом під підпис, допустив посадових осіб контролюючого органу до перевірки та надав первинні документи, обсяг яких зафіксовано у розділах 3.1 і 3.2 акта перевірки.

Суд окремо зазначає, що позивач не був позбавлений і не обмежений у праві надати контролюючому органу документи та пояснення: як встановлено судом, під час перевірки платником податків надано повний комплект первинних документів, а акт про ненадання документів не складався. Отже, навіть за умови гіпотетичного визнання порушення порядку вручення наказу таке порушення не вплинуло і об`єктивно не могло вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами перевірки, а відтак за критерієм, сформульованим Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, не могло б бути самостійною підставою для скасування оскаржуваного рішення.

Щодо посилання позивача на п. 42.5 ст. 42 ПК України та на подання заяви про бажання отримувати документи через електронний кабінет лише 25.11.2025 суд зазначає, що зазначена норма регулює загальний порядок листування контролюючого органу з платником податків. Водночас у цій справі копія наказу була вручена керівникові товариства особисто під підпис, тобто у спосіб, який прямо передбачений пунктом 42.2 статті 42 ПК України як належне вручення документа. Відтак питання про порядок електронного листування не має значення для оцінки правомірності вручення наказу.

За таких обставин доводи позивача про порушення контролюючим органом абз. 2 п. 78.4 ст. 78 ПК України суд визнає необґрунтованими.

Позивач вказує, що наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП містить посилання лише на п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 та п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, проте не містить посилання на ст. 200 ПК України.

Оцінюючи цей довід, суд виходить із переліку обов`язкових реквізитів наказу про проведення перевірки, визначеного абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України. Згідно із зазначеною нормою в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється, мета, вид перевірки, підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Судом встановлено, що наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП містить усі зазначені реквізити, у тому числі підставу для проведення перевірки п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, який є саме тією нормою, що визначає підставу для проведення документальної позапланової перевірки у разі заявлення платником податку бюджетного відшкодування.

Суд зазначає, що ст. 200 ПК України не є нормою, яка встановлює підстави для проведення документальної позапланової перевірки. Ця стаття визначає порядок визначення суми податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, та строки проведення розрахунків, а пункт 200.11 статті 200 ПК України лише встановлює строк, протягом якого контролюючий орган має право провести документальну перевірку «згідно з підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу», тобто прямо відсилає саме до тієї норми, яка й зазначена в наказі.

Отже, посилання в наказі на п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України є достатнім та належним визначенням правової підстави контрольного заходу, а відсутність додаткового посилання на ст. 200 ПК України не свідчить про невизначеність такої підстави і не є порушенням вимог абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України.

Суд додатково зазначає, що позивач не був введений в оману щодо предмета та підстав перевірки: предметом перевірки в наказі прямо визначено дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за серпень 2025 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за конкретною податковою декларацією від 11.09.2025 № 9276479876. Такого формулювання достатньо для однозначного розуміння платником податків обсягу контрольного заходу та для реалізації ним права на захист.

За таких обставин відповідний довід позивача суд також відхиляє.

Оцінивши в сукупності наведені позивачем доводи щодо порушення порядку призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки, суд доходить висновку, що такі доводи не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Суд встановив, що правові підстави для призначення перевірки, передбачені п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, були наявні; наказ про проведення перевірки виданий уповноваженим органом у межах строку, встановленого п. 200.11 ст. 200 ПК України, і містить усі обов`язкові реквізити, визначені абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України; копію наказу та направлення на перевірку вручено (пред`явлено) керівникові платника податків у момент допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, що відповідає порядку, встановленому п. 78.5 ст. 78 та п. 81.1 ст. 81 ПК України для документальних виїзних перевірок; платник податків не був обмежений у праві надати документи та пояснення і фактично таке право реалізував.

Оскільки суд не визнав наведені позивачем процедурні порушення такими, що тягнуть протиправність рішення, прийнятого за наслідками перевірки, суд, відповідно до правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, переходить до перевірки підстав позову щодо наявності або відсутності порушень податкового законодавства по суті.

З огляду на встановлену вище відсутність процедурних порушень суд зазначає, що правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 21.05.2024 у справі № 440/8798/22, на який посилається позивач і згідно з яким у разі незаконності перевірки суд не має права переходити до аналізу та оцінки суті встановлених порушень, до спірних правовідносин не застосовується, оскільки умова його застосування встановлення обставин протиправного проведення контрольного заходу у цій справі відсутня.

Позивач заперечує проти використання листа ТУ БЕБ у Львівській області від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25, вказуючи на імовірнісний характер його висновків, на неможливість встановити, чи слугували матеріали дослідження підставою для відкриття кримінального провадження, а також на відсутність законодавчо встановленої відповідальності за повноту і достовірність відомостей, наведених саме в «дослідженні», на відміну від аналітичного продукту.

Оцінюючи ці доводи, суд розмежовує два самостійні питання: питання про допустимість використання зазначеного листа як джерела інформації під час проведення перевірки та питання про доказову силу такого листа для підтвердження факту податкового правопорушення.

Щодо першого питання суд зазначає, що згідно з п. 72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується, зокрема, інформація, що надійшла від органів виконавчої влади та інших державних органів. Бюро економічної безпеки України є державним правоохоронним органом, до основних завдань якого відповідно до п. п. 2, 3, 5 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про Бюро економічної безпеки України» належать оцінювання ризиків і загроз економічній безпеці держави та збирання й аналіз інформації про правопорушення, що впливають на економічну безпеку держави. Відтак інформація, отримана контролюючим органом від зазначеного органу, за своєю правовою природою є податковою інформацією в розумінні п.п. 14.1.171 п. 14.1 ст. 14 ПК України та ст. 16 Закону України «Про інформацію», а її використання під час перевірки прямо допускається п. 83.1 ст. 83 ПК України.

Ані ст. 72, ані ст. 73 ПК України не встановлюють вимоги про те, що інформація, яка використовується контролюючим органом під час інформаційно-аналітичного забезпечення або податкового контролю, повинна сама по собі містити остаточний висновок про вчинення платником податкового правопорушення. Навпаки, використання формулювань «ймовірне безпідставне формування», «виявлено ймовірне накопичення», «ризик» відображає саме природу такої інформації: державний орган повідомляє контролюючий орган про виявлені за результатами аналітичного дослідження ризикові обставини, які потребують подальшої перевірки та оцінки безпосередньо податковим органом у межах його компетенції.

З огляду на наведене суд відхиляє доводи позивача про те, що сам лише імовірнісний характер висновків ТУ БЕБ у Львівській області унеможливлює використання зазначеного листа контролюючим органом. Так само суд відхиляє доводи, побудовані на розмежуванні «аналітичного продукту» та «дослідження» у розумінні Закону України «Про Бюро економічної безпеки України» та Положення про аналітичні продукти Бюро економічної безпеки України, затвердженого наказом від 26.05.2023 № 170, оскільки ПК України не обумовлює можливість використання контролюючим органом отриманої від державного органу інформації дотриманням внутрішньої класифікації документів такого органу.

Суд також відхиляє посилання позивача на постанову Касаційного кримінального суду у складі Верховного Суду від 24.06.2025 у справі № 172/1310/23, оскільки сформульований у ній правовий висновок стосується допустимості висновку спеціаліста як процесуального джерела доказів у кримінальному провадженні щодо злочинів у розумінні ст. ст. 84, 298-1 Кримінального процесуального кодексу України. Предмет доказування та система процесуальних джерел доказів у кримінальному провадженні і в адміністративному судочинстві не є тотожними, а ст. 72 КАС України визначає доказами будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що мають значення для справи. Відтак наведений висновок не може бути автоматично перенесений на оцінку допустимості податкової інформації в адміністративній справі.

Щодо другого питання доказової сили зазначеного листа суд доходить принципово іншого висновку.

Суд встановив, що лист ТУ БЕБ у Львівській області не містить результатів дослідження первинних документів позивача, не фіксує конкретних господарських операцій, які визнано нереальними, та не встановлює факту невідповідності конкретних первинних документів фактичному змісту операцій. Зазначений лист побудований виключно на аналізі відомостей інформаційних ресурсів, реєстраційних даних та податкової звітності.

За таких обставин суд погоджується з доводами позивача в тій частині, що лист ТУ БЕБ у Львівській області від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25 сам по собі, без підтвердження викладених у ньому обставин іншими належними та допустимими доказами, не може розглядатися як самостійний і достатній доказ фіктивності господарської діяльності або нереальності конкретних господарських операцій ТзОВ «ФАРМ-ІН».

Такий висновок узгоджується з правовими позиціями Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 07.03.2019 у справі № 818/3838/15, від 05.01.2021 у справі № 820/1124/17, від 09.11.2021 у справі № 600/1083/20-а, від 12.01.2023 у справі № 640/4444/21, а також з правовою позицією Великої Палати Верховного Суду, викладеною у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, згідно з якими записи в інформаційних базах контролюючого органу не належать до первинних або інших документів, зафіксованих у бухгалтерському та податковому обліку платника, а сама по собі податкова інформація має інформативний характер, не відповідає критерію юридичної значимості та не є достатнім доказом наявності податкового правопорушення, якщо первинні документи платника фактично не аналізувалися.

Отже, зазначений лист є допустимим джерелом інформації, використання якого під час перевірки не суперечить ст. ст. 72, 73 та 83 ПК України, однак його доказове значення обмежене: він не звільняв контролюючий орган від обов`язку самостійно встановити фактичні обставини господарських операцій платника, а суд оцінює наведену в ньому інформацію не ізольовано, а виключно у сукупності з іншими доказами у справі, на предмет їх взаємного підтвердження.

Суд наголошує, що з викладених підстав інформація ТУ БЕБ у Львівській області не покладається судом в основу висновків у цій справі як самостійний доказ, а висновок суду щодо суті спору ґрунтується на обставинах, установлених на підставі первинних документів, податкової та фінансової звітності позивача, умов укладених ним договорів та інших доказів, безпосередньо досліджених у судовому засіданні.

Позивач указує, що рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, на які посилається контролюючий орган, втратили чинність, а рішенням комісії ГУ ДПС у Київській області від 23.04.2026 № 6921 встановлено невідповідність товариства таким критеріям.

Суд, розмежувавши у пункті 2.8 цього рішення відповідні рішення комісій контролюючих органів, зазначає таке.

Оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято 25.11.2025 з посиланням, зокрема, на рішення комісії регіонального рівня від 12.09.2025 № 23063 про відповідність ТзОВ «ФАРМ-ІН» критеріям ризиковості платника податку. Рішення від 07.01.2026 № 325 та рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 07.04.2026 № 58157 прийняті після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, не згадуються в акті перевірки від 24.10.2025 і не могли бути та не були покладені в основу оскаржуваного рішення. Відтак, зазначені рішення не входять до предмета доказування у цій справі, а обставини їх оскарження в межах адміністративної справи № 160/9001/26 не мають значення для оцінки правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Разом з тим суд встановив, що рішенням комісії ГУ ДПС у Київській області від 23.04.2026 № 6921 встановлено невідповідність ТзОВ «ФАРМ-ІН» критеріям ризиковості платника податку, а отже, відповідно до п. 6 Порядку, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, попередні рішення про відповідність позивача таким критеріям, включно з рішенням від 12.09.2025 № 23063, втратили чинність.

Оцінюючи правове значення цієї обставини, суд виходить із того, що правомірність рішення суб`єкта владних повноважень оцінюється судом виходячи з обставин, які існували на момент його прийняття. Відтак сама лише подальша втрата чинності рішенням про відповідність критеріям ризиковості не свідчить про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого раніше.

Водночас суд наголошує на іншому на обмеженому доказовому значенні статусу ризикового платника податку як такого.

Віднесення платника податків до категорії таких, що відповідають критеріям ризиковості, за своєю правовою природою є інформаційно-аналітичним та превентивним заходом податкового контролю в межах системи моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, спрямованим на зупинення реєстрації податкових накладних, а не встановленим фактом податкового правопорушення. Таке рішення приймається на підставі наявної в контролюючого органу податкової інформації без дослідження первинної документації платника, що прямо підтверджується змістом рішення від 12.09.2025 № 23063, у якому джерелом інформації визначено «виявлення обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності».

Зазначений підхід узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 22.07.2021 у справі № 520/480/20.

За таких обставин суд доходить висновку, що рішення від 12.09.2025 № 23063 про відповідність ТзОВ «ФАРМ-ІН» критеріям ризиковості платника податку не може розглядатися як самостійний та достатній доказ нереальності господарських операцій позивача або фіктивності його господарської діяльності.

Водночас, прийняття 23.04.2026 рішення № 6921 про невідповідність товариства критеріям ризиковості додатково підтверджує, що наведена у рішенні від 12.09.2025 № 23063 інформація сама по собі не є достатньою для встановлення відповідних обставин.

Суд наголошує, що з викладених підстав рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку так само не покладається судом в основу висновків у цій справі як самостійний доказ.

Разом з тим суд зазначає, що втрата чинності рішенням про відповідність критеріям ризиковості та прийняття рішення про невідповідність таким критеріям не є обставиною, яка сама по собі підтверджує наявність у позивача права на бюджетне відшкодування або реальність та ділову мету спірних операцій. Статус платника податку в системі моніторингу критеріїв ризиковості та правомірність формування ним від`ємного значення податку на додану вартість є різними за змістом питаннями, які підлягають окремому встановленню на підставі різних доказів. Відтак, рішення № 6921 від 23.04.2026 не звільняє суд від обов`язку дослідити реальний зміст та економічну сутність спірних господарських операцій, а позивача від обов`язку доводити обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, у порядку ч. 1 ст. 77 КАС України.

Позивач наполягає, що обставини корпоративної структури групи Ferrexpo та санкційного статусу ОСОБА_5 не досліджувалися під час перевірки, не відображені в акті перевірки та не покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а тому контролюючий орган не вправі посилатися на них у судовому процесі, змінюючи чи доповнюючи підстави прийнятого рішення.

Суд погоджується з наведеною позивачем думкою, однак не погоджується з висновком, який позивач із неї робить.

Суд виходить із того, що відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України та ч. 2 ст. 77 КАС України правомірність рішення суб`єкта владних повноважень перевіряється судом виходячи з тих фактичних і правових підстав, які існували та були покладені в основу такого рішення на момент його прийняття. Контролюючий орган дійсно не вправі під час судового розгляду замінити встановлені перевіркою порушення іншими порушеннями або визначити нові правові підстави для прийняття оскаржуваного рішення.

Разом з тим суд вважає необхідним розмежувати два різні поняття: підстави прийняття рішення та докази, якими підтверджуються обставини, покладені в основу такого рішення.

Підставою прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є порушення, встановлені актом перевірки від 24.10.2025 № 48573/13-01-07-11/42157611, а саме порушення п. 44.1 ст. 44 та п. п. 200.1, 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 ст. 200 ПК України, які полягають у безпідставному формуванні від`ємного значення податку на додану вартість та завищенні суми бюджетного відшкодування у зв`язку з невідповідністю задекларованих операцій їх реальному економічному змісту, відсутністю у товариства необхідних матеріально-технічних та трудових ресурсів і відсутністю самостійного економічного змісту його участі у відповідних операціях.

Обставини щодо корпоративної структури групи Ferrexpo та щодо особи, яка здійснює контроль над цією групою, не становлять окремого податкового правопорушення і не є самостійною правовою підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні. Ці обставини наводяться відповідачем як доказ, що пояснює економічні передумови та мотив залучення позивача до спірного ланцюга постачання, тобто спрямований на підтвердження тієї самої обставини, яка встановлена актом перевірки, відсутності самостійного економічного змісту участі позивача в операціях між ПрАТ «Полтавський ГЗК» та Ferrexpo AG.

Суд зазначає, що відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України акт перевірки документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт; якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Отже, за своєю правовою природою акт перевірки є документом фіксації встановлених контролюючим органом фактичних обставин та виявлених порушень. Ані ПК України, ані інші нормативно-правові акти не встановлюють обов`язку контролюючого органу зазначати в акті перевірки всі можливі мотиви, причини та економічні передумови обраної платником податків моделі господарської поведінки, а також вичерпний перелік доказів, якими можуть підтверджуватися встановлені порушення.

Суд також враховує, що відповідно до ч. 4 ст. 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, а згідно з ч. 2 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи.

Предметом доказування у цій справі є, зокрема, реальність спірних господарських операцій, їх фактичний та економічний зміст, наявність розумної економічної причини (ділової мети), об`єктивна можливість здійснення таких операцій та фактична роль ТзОВ «ФАРМ-ІН» у відповідному ланцюгу постачання. Відтак обставини, які характеризують взаємозв`язки між іншими учасниками цього ланцюга та можуть свідчити про причини й економічні передумови залучення позивача до нього, входять до предмета доказування незалежно від того, чи були вони окремо сформульовані як висновок в акті перевірки.

Такий підхід узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 19.11.2019 у справі № 820/922/17, від 13.11.2020 у справі № 820/820/18, від 24.03.2021 у справі № 640/11686/19, від 15.07.2021 у справі № 826/13392/17 та від 28.08.2021 у справі № 500/721/19, згідно з якими при вирішенні податкових спорів суди зобов`язані досліджувати не лише формальні ознаки документів, а й фактичний зміст господарських операцій, включаючи технічну, економічну та організаційну можливість їх здійснення.

За таких обставин суд доходить висновку, що дослідження обставин корпоративної структури групи Ferrexpo та характеру взаємозв`язків між її учасниками не свідчить про вихід відповідача за межі підстав прийняття оскаржуваного рішення чи про їх зміну. Такі обставини оцінюються судом не як самостійна підстава для відмови у бюджетному відшкодуванні, а виключно у сукупності з іншими доказами для встановлення фактичного та економічного змісту спірних операцій.

Одночасно суд відхиляє доводи позивача про недопустимість листів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб від 25.02.2026 № 46-1758/26 та від 26.03.2026 № 46-2928/26 з підстав відсутності у Фонду повноважень встановлювати кінцевих бенефіціарних власників юридичних осіб. Суд зазначає, що зазначені листи оцінюються не як акт індивідуальної дії, яким установлено кінцевого бенефіціарного власника, і не як висновок компетентного органу з цього питання, а як супровідні документи, якими до матеріалів справи долучено первинні джерела інформації: декларацію особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, звітність Ferrexpo plc, проспект емісії акцій, витяги з іноземних комерційних реєстрів. Доказове значення мають саме ці документи, а не оцінка їх змісту, викладена Фондом. Відповідні відомості додатково підтверджені відповідями Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку й Антимонопольного комітету України, отриманими на запити відповідача та долученими до матеріалів справи.

Відповідач у своїх поясненнях посилається на ст. 211 та п. 200-1.4 ст. 200-1 ПК України, вказуючи, що санкційний статус особи, яка контролює групу Ferrexpo, зумовлює наслідки у вигляді відмови у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість.

Суд вважає необхідним чітко визначити правове значення цих обставин для вирішення цієї справи.

Відповідно до п. 200-1.4 ст. 200-1 ПК України права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення позбавлені платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій).

Наведена норма чітко визначає коло осіб, санкційний статус яких має значення для позбавлення права на бюджетне відшкодування: це або сам платник податку, або його засновник (учасник), або його кінцевий бенефіціарний власник.

Судом встановлено, що згідно з витягами з Державного реєстру санкцій спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) не застосовувалися ані щодо ТзОВ «ФАРМ-ІН», ані щодо його засновника та кінцевого бенефіціарного власника ОСОБА_1 . Зазначена обставина відповідачем не спростована. Судом також не встановлено, що ОСОБА_3 є засновником, учасником або кінцевим бенефіціарним власником ТзОВ «ФАРМ-ІН».

За таких обставин суд доходить висновку, що передбачені п. 200-1.4 ст. 200-1 та ст. 211 ПК України наслідки застосування санкцій до позивача безпосередньо не застосовуються, а санкційний статус ОСОБА_5 не є самостійною правовою підставою для відмови ТзОВ «ФАРМ-ІН» у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість. Доводи відповідача в цій частині суд відхиляє, а доводи позивача про відсутність застосованих до нього санкцій визнає обґрунтованими.

Суд наголошує, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення не приймалося з підстав, передбачених п. 200-1.4 ст. 200-1 та ст. 211 ПК України, у ньому відсутнє посилання на зазначені норми, а тому питання про правомірність застосування санкційного механізму відмови у бюджетному відшкодуванні до позивача не є предметом розгляду в цій справі.

Водночас суд зазначає, що встановлені обставини корпоративного контролю над учасниками спірного ланцюга постачання зберігають значення в іншому аспекті як обставини, що характеризують економічний контекст спірних операцій та можуть пояснювати відсутність економічної необхідності залучення до них незалежного посередника. Саме в цій і тільки в цій якості суд враховує зазначені обставини далі, при оцінці ділової мети спірних операцій.

Судом встановлено, що позивач надав до перевірки повний комплект первинних документів, а акт перевірки не містить жодних зауважень щодо їх форми, змісту чи обов`язкових реквізитів; акт про ненадання документів не складався. Зазначені обставини відповідачем не заперечуються.

Суд визнає обґрунтованими доводи позивача в тій частині, що контролюючим органом не встановлено та не доведено дефектів оформлення первинних документів, невідповідності їх вимогам ч. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV чи п. 2.4 Положення № 88. Відтак, висновок про порушення п. 44.1 ст. 44 ПК України не може ґрунтуватися на недоліках оформлення документів, оскільки таких недоліків контролюючим органом не виявлено.

Разом з тим суд зазначає, що зміст п. 44.1 ст. 44 ПК України не обмежується вимогою до форми документів. Абзац 2 цього пункту забороняє формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, визначеними абзацом 1, а системне тлумачення цієї норми у сукупності зі ст. 1 та ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV дає підстави для висновку, що первинний документ має підтверджувати саме господарську операцію, тобто дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, первинні документи мають доказове значення для цілей податкового обліку не лише за умови їх належного оформлення, а й за умови, що вони відображають дійсний зміст та обсяг господарської операції. Правові наслідки у податковому обліку створює сама господарська операція, а не документ, який її фіксує; наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою, але не єдиною ознакою господарської операції, а первинні документи мають похідний характер від фактично здійсненої операції.

Зазначений підхід узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними неодноразово, зокрема, у постановах від 26.11.2018 у справі № 803/2400/14, від 17.05.2019 у справі № 2а-271/11/0970, від 21.08.2019 у справі № 814/299/18, від 18.09.2019 у справах № 826/1228/18 та № 826/8066/18, від 25.09.2019 у справі № 520/11437/18.

Водночас суд враховує і правові позиції, на які посилається позивач, зокрема викладені у постановах Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 826/13029/14, від 06.02.2018 у справі № 826/22154/15 та від 21.12.2022 у справі № 380/14264/21, згідно з якими визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а наявність або відсутність окремих документів чи окремі помилки в їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника мали місце.

Керуючись наведеними правовими позиціями та ст. 90 КАС України, суд, оцінюючи спірні господарські операції, встановив таке.

Суд не встановив і відповідач не довів обставин, які б свідчили про безтоварний характер спірних операцій. Матеріалами справи підтверджується, що товар окатки (котуни) залізорудні офлюсовані реально існував, вироблявся ПрАТ «Полтавський ГЗК», був фактично вивезений за межі митної території України, що підтверджується вантажними митними деклараціями, залізничними накладними та документами експедитора; розрахунки між учасниками операцій проведено, що підтверджується банківськими виписками та платіжними документами SWIFT; податкові накладні постачальника зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Судом не встановлено, що товар придбавався не в тієї особи, яка зазначена у первинних документах, або що учасники операцій не мали можливості поставити відповідний товар: постачальником є найбільший в Україні виробник такої продукції, технічна та виробнича можливість якого сумніву не викликає.

З огляду на викладене суд відхиляє доводи відповідача та третьої особи в тій частині, в якій вони ґрунтуються на твердженні про фіктивність господарської діяльності позивача та нереальність (безтоварність) спірних операцій як таких. Такі доводи не підтверджені належними, достовірними та достатніми доказами в розумінні ст. ст. 73 76 КАС України.

Суд також відхиляє доводи відповідача про недостатність трудових ресурсів та відсутність матеріально-технічної бази як самостійну підставу для висновку про нереальність операцій. Суд погоджується з позивачем у тому, що відсутність власних складських приміщень та транспортних засобів не виключає можливості здійснення оптової торгівлі за умови залучення сторонніх суб`єктів на договірних засадах, а обрана позивачем модель, за якою придбаний товар залишається на відповідальному зберіганні у виробника (договір зберігання № 672 від 18.06.2025), а транспортно-експедиційні та митні функції виконують спеціалізовані підприємства (ДП «Ферротранс», ТОВ «Славутич-Руда Україна»), сама по собі не суперечить законодавству та є звичайною для торгівлі сировинними товарами.

Разом з тим суд наголошує, що встановлення реального руху товару та належного документального оформлення операцій не завершує судового дослідження. Відповідно до п. 44.1 ст. 44 та п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкові наслідки створюють лише ті операції, які вчинені в межах господарської діяльності, тобто діяльності, спрямованої на отримання доходу. Відтак предметом подальшої оцінки суду є наявність у спірних операціях розумної економічної причини (ділової мети) саме щодо участі в них позивача.

Судом встановлено, що у спірному ланцюгу постачання задіяно трьох суб`єктів: виробника товару ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат»; посередника ТзОВ «ФАРМ-ІН»; покупця-нерезидента Ferrexpo AG.

Судом встановлено, що ПрАТ «Полтавський ГЗК» та Ferrexpo AG перебувають у межах єдиної корпоративної структури: Ferrexpo AG є єдиним акціонером ПрАТ «Полтавський ГЗК», якому належить 100 відсотків його акцій. Зазначена обставина підтверджується даними, оприлюдненими на офіційному вебсайті Агентства з розвитку інфраструктури фондового ринку України, відповіддю Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, а також відомостями Єдиного державного реєстру та річної звітності Ferrexpo plc, і позивачем по суті не заперечується.

Отже, продавець товару (виробник) та кінцевий покупець товару є пов`язаними особами, що належать до однієї групи компаній, у якій іноземна компанія виконує функції холдингової (материнської) компанії щодо українського виробничого активу.

Суд вважає цю обставину такою, що має істотне значення, оскільки вона свідчить про об`єктивну можливість здійснення відповідних операцій безпосередньо між виробником та кінцевим покупцем без залучення будь-якого проміжного суб`єкта господарювання. За таких умов включення до ланцюга додаткової ланки об`єктивно потребує пояснення економічних причин.

Оцінюючи фактичну роль ТзОВ «ФАРМ-ІН» у спірних операціях, суд встановив таке.

Виробництво товару здійснювалося ПрАТ «Полтавський ГЗК». Зберігання придбаного товару здійснювалося на потужностях того самого виробника за адресою: м. Горішні Плавні, вул. Будівельників, 16, на підставі договору зберігання № 672 від 18.06.2025. Відвантаження товару здійснювалося безпосередньо зі складів заводу-виробника, що позивач підтверджує у своїх поясненнях. Транспортування та експедирування здійснювалися ДП «Ферротранс», при цьому вантажовідправником по станції Золотнишине згідно з пунктом 2.3.2 договору № 12 від 13.06.2025 визначено саме ПрАТ «Полтавський ГЗК». Митне декларування здійснювалося ТОВ «Славутич-Руда Україна». У графі 2 вантажних митних декларацій вантажовідправником зазначено ПрАТ «Полтавський ГЗК», а вантажоотримувачем у графі 8 Voest Alpine Stahl GmbH.

Отже, судом встановлено, що позивач не здійснював виробництва товару, не забезпечував власними ресурсами його зберігання, не здійснював його транспортування, не виступав вантажовідправником та не змінював фізичних, якісних, споживчих чи будь-яких інших характеристик товару. Товар фізично не переміщувався до позивача і не надходив у його фактичне володіння: він залишався на потужностях виробника до моменту відвантаження на експорт.

Суд оцінює довід позивача про те, що самостійність його економічної ролі підтверджується зазначенням його у графі 9 вантажних митних декларацій як особи, відповідальної за фінансове врегулювання. Суд зазначає, що зазначення особи у графі 9 вантажної митної декларації відображає визначений сторонами розподіл обов`язків щодо розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом і саме по собі підтверджує лише те, що позивач був стороною відповідних розрахунків. Такий запис є похідним від обраної учасниками моделі оформлення операцій та не свідчить про виконання позивачем будь-якої самостійної виробничої, логістичної, складської чи управлінської функції, як і не пояснює економічної необхідності включення позивача до ланцюга між пов`язаними особами.

Суд так само оцінює довід позивача про залучення субпідрядних організацій. Суд зазначає, що залучення ДП «Ферротранс», ТОВ «Славутич-Руда Україна» та самого ПрАТ «Полтавський ГЗК» до виконання транспортних, митних, складських та інших функцій підтверджує саме те, що позивач власними ресурсами відповідних функцій не виконував. Ця обставина спростовує довід відповідача про неможливість здійснення операцій, однак одночасно підкріплює висновок про відсутність у позивача самостійної економічної функції у ланцюгу: всі без винятку матеріальні операції з товаром виконувалися або виробником, або залученими третіми особами.

Суд окремо звертає увагу, що судом встановлено відсутність у ТзОВ «ФАРМ-ІН» будь-яких інших контрагентів, крім ПрАТ «Полтавський ГЗК» як єдиного постачальника товару та Ferrexpo AG як єдиного покупця, при частці реалізації цього товару 100 відсотків загального обсягу реалізації. Отже, вся господарська діяльність позивача у перевіряному періоді була вичерпно зведена до обслуговування операцій між двома пов`язаними особами однієї корпоративної групи.

Особливого значення суд надає економічному результату діяльності позивача.

Судом встановлено, що згідно з декларацією з податку на прибуток підприємств за 2025 рік дохід ТзОВ «ФАРМ-ІН» від будь-якої діяльності становив 831606731 грн., тоді як фінансовий результат до оподаткування становив 11335 грн.

Отже, за обороту, що перевищує 831 млн грн., фінансовий результат діяльності товариства становить приблизно 0,0014 відсотка отриманого доходу. Такий показник свідчить про те, що придбаний товар реалізовувався фактично за собівартістю, а економічного прибутку від здійснення відповідних операцій товариство по суті не отримувало.

Суд зазначає, що сам по собі низький рівень рентабельності господарської діяльності не може автоматично свідчити про її нереальність або про відсутність ділової мети, оскільки суб`єкт господарювання здійснює діяльність на власний ризик і має право самостійно визначати цінову політику. Водночас у цій справі зазначена обставина оцінюється не ізольовано, а в сукупності з іншими встановленими обставинами: відсутністю у позивача самостійної виробничої, логістичної та складської функції; пов`язаністю виробника і кінцевого покупця в межах однієї корпоративної групи; вичерпністю кола контрагентів позивача; систематичністю заявлення бюджетного відшкодування (17529165 грн. за липень 2025 року, 22065152 грн. за серпень 2025 року, 18738119 грн. за вересень 2025 року).

Суд також враховує обставини, що характеризують появу позивача у відповідному ланцюгу постачання: відсутність у товариства фінансово-господарської діяльності протягом 2022 2024 років; анулювання реєстрації платником податку на додану вартість 15.08.2019 за рішенням контролюючого органу; зміну власника та основного виду економічної діяльності 15.05.2025; повторну реєстрацію платником податку на додану вартість 01.06.2025; укладення договору з покупцем-нерезидентом уже 10.06.2025 і договору з виробником 12.06.2025, тобто протягом кількох днів після відновлення статусу платника податку; збільшення статутного капіталу з 1000 грн. до 1000000 грн. та зміну місцезнаходження 01.08.2025; сплату податкових платежів до зведеного бюджету за 2023 2025 роки в сумі 183,2 тис. грн. при обороті понад 831 млн. грн.

Суд зазначає, що кожна з наведених обставин, узята окремо, є нейтральною і не свідчить про порушення податкового законодавства: зміна власника, виду діяльності, місцезнаходження чи розміру статутного капіталу є правомірними діями, а повторна реєстрація платником податку на додану вартість здійснюється в порядку, встановленому ПК України. Однак їх сукупність та хронологічна послідовність набуття товариством, яке протягом трьох років не провадило діяльності, статусу платника податку на додану вартість безпосередньо перед початком експортних операцій на сотні мільйонів гривень виключно між двома пов`язаними особами у поєднанні з відсутністю самостійної економічної функції та фактично нульовим фінансовим результатом утворює узгоджену картину обставин, яка потребувала від позивача пояснення економічної доцільності його участі в операціях.

Суд враховує, що згідно з п.п. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Верховний Суд у постанові від 21.01.2020 у справі № 2а-0870/1161/11 вказав, що розумні економічні причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з бюджету податку на додану вартість.

У постанові від 17.03.2020 у справі № 812/9439/13-а Верховний Суд вказав, що якщо операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а отже, їхні наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку. З`ясування наміру платника на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. Економічний ефект не повинен полягати лише в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

У постанові від 21.10.2021 у справі № 808/4328/14 Верховний Суд зазначив, що суди мають встановити та обґрунтувати наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) продажу платником товару за цінами, які не забезпечують отримання економічного ефекту; такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість, і намір платника податку одержати дохід лише в такий спосіб без здійснення реальної господарської діяльності не можна розглядати як самостійну ділову мету.

Як вже було зазначено санкційний статус ОСОБА_5 не є самостійною правовою підставою для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні. Водночас установлені судом обставини корпоративного контролю над учасниками спірного ланцюга постачання враховуються судом як обставини, що характеризують економічний контекст операцій.

Судом встановлено, що акції Ferrexpo AG належать Ferrexpo plc, найбільшим акціонером якої є Fevamotinico S.a.r.l. з часткою 49,3 відсотка голосів, що в кінцевому підсумку належить трасту The Minco Trust, бенефіціарами якого є ОСОБА_3 та двоє членів його родини, у зв`язку з чим згідно з річною звітністю Ferrexpo plc кожен із бенефіціарів визнається контролюючим акціонером цієї компанії. Зазначені обставини підтверджуються звітністю Ferrexpo plc, проспектом емісії акцій, відповіддю Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, відповідями Антимонопольного комітету України, а також витягами з іноземних комерційних реєстрів.

Суд враховує, що зазначені обставини самі по собі не покладають на позивача жодних обов`язків і не обмежують його прав, оскільки позивач не входить до складу групи Ferrexpo. Проте у сукупності з установленою відсутністю у позивача самостійної економічної функції ці обставини мають значення для відповіді на ключове питання цієї справи: якою була економічна причина того, що операції з реалізації продукції українського виробника його ж власнику іноземній материнській компанії оформлювалися через формально незалежного посередника, який не виконував жодної матеріальної функції та не отримував від таких операцій прибутку.

Суд наголошує, що зазначені обставини не є для суду самодостатніми і не покладаються в основу висновку як єдиний доказ. Вони враховуються виключно як елемент сукупності доказів у розумінні ч. 3 ст. 90 КАС України.

Оцінивши наведені обставини в їх сукупності та взаємному зв`язку, суд доходить висновку, що позивачем не наведено та не доведено розумної економічної причини (ділової мети) його участі у спірному ланцюгу постачання.

Суд встановив, що позивач не виконував у цьому ланцюгу жодної самостійної виробничої, складської, логістичної, управлінської чи іншої функції, яка створювала б додану вартість або яку не могли б виконати безпосередньо виробник та кінцевий покупець, що є пов`язаними особами однієї корпоративної групи; що участь позивача не призвела до отримання ним економічного прибутку, оскільки при обороті понад 831 млн. грн. фінансовий результат становив 11 335 грн.; що єдиним об`єктивно вимірним наслідком участі позивача в операціях стало формування у нього податкового кредиту при придбанні товару на митній території України та виникнення від`ємного значення податку на додану вартість у зв`язку з подальшим експортом товару за нульовою ставкою, яке систематично заявлялося до бюджетного відшкодування.

Позивач, на якого ч. 1 ст. 77 КАС України покладено обов`язок довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не надав суду пояснень чи доказів щодо того, який саме економічний ефект, відмінний від формування права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, він мав намір отримати та отримав від участі у спірних операціях. Пояснення позивача в цій частині зводяться до опису документального оформлення операцій та до посилання на прийняття ним фінансових ризиків, що, як зазначено вище, не розкриває економічної причини його залучення до ланцюга.

За таких обставин суд доходить висновку, що економічний ефект спірних операцій для позивача полягав виключно у виникненні права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, що відповідно до наведених правових позицій Верховного Суду не може розглядатися як самостійна ділова мета.

Відтак, відповідні операції не є вчиненими в межах господарської діяльності позивача в розумінні п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку в частині формування права на бюджетне відшкодування.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного періоду та сумою податкового кредиту такого періоду, а згідно з підпунктом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України бюджетному відшкодуванню підлягає від`ємне значення у сумі податку, фактично сплаченій постачальникам або до Державного бюджету України, у межах визначених Кодексом сум.

Суд зазначає, що право на бюджетне відшкодування є похідним від правомірності формування відповідного від`ємного значення податку на додану вартість, а саме лише відображення відповідних сум у податковій декларації та подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування не створюють безумовного права на отримання коштів із Державного бюджету України.

Оскільки судом встановлено, що спірні операції, за рахунок яких у позивача сформувалося від`ємне значення податку на додану вартість, заявлене до бюджетного відшкодування, позбавлені розумної економічної причини (ділової мети) щодо участі в них позивача, суд доходить висновку, що формування такого від`ємного значення в частині, заявленій до бюджетного відшкодування, не відповідає вимогам п. 44.1 ст. 44 та п. 200.1, 200.4 ст. 200 ПК України.

Суд зазначає, що такий висновок не позбавляє позивача сум податкового кредиту як таких.

Відповідно до п.п. «в» п. 200.4 ст. 200 ПК України та розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, сума від`ємного значення, у бюджетному відшкодуванні якої відмовлено, може бути врахована платником податку у складі податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відтак, оскаржуване рішення за своїм змістом та правовими наслідками є пропорційним і не покладає на позивача надмірного тягаря, що відповідає вимогам п. 8 ч. 2 ст. 2 КАС України.

За таких обставин суд погоджується з висновком контролюючого органу про завищення ТзОВ «ФАРМ-ІН» суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за серпень 2025 року на 22065152 грн. та про відсутність у товариства права на отримання зазначеної суми на рахунок платника у банку за податковою декларацією від 11.09.2025 № 9276479876.

Підсумовуючи наведене, суд за результатами розгляду справи дійшов таких висновків.

По-перше, доводи позивача про порушення контролюючим органом порядку призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки є необґрунтованими. Правові підстави для призначення перевірки, передбачені п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, були наявні; наказ від 03.10.2025 № 5610-ПП виданий у межах строку, визначеного п. 200.11 ст. 200 ПК України, та містить усі обов`язкові реквізити, встановлені абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України; вручення копії наказу та пред`явлення направлень на перевірку керівникові товариства 13.10.2025 у момент допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки відповідає порядку, встановленому п. 78.5 ст. 78 та п. 81.1 ст. 81 ПК України для документальних виїзних перевірок; відсутність у наказі посилання на ст. 200 ПК України не є порушенням, оскільку зазначена стаття не визначає підстав проведення перевірок. Установлені обставини не вплинули і об`єктивно не могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами перевірки.

По-друге, лист ТУ БЕБ у Львівській області від 09.10.2025 № 23.11/2/11-30/7797-25 є допустимим джерелом податкової інформації, використання якого під час перевірки не суперечить ст. ст. 72, 73 та 83 ПК України, проте не є самостійним і достатнім доказом нереальності конкретних господарських операцій позивача, а тому не покладається судом в основу висновків у цій справі як самостійний доказ.

По-третє, рішення комісії регіонального рівня від 12.09.2025 № 23063 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку не є самостійним і достатнім доказом нереальності господарських операцій, а з огляду на прийняття 23.04.2026 рішення № 6921 про невідповідність товариства таким критеріям не покладається судом в основу висновків у цій справі як самостійний доказ. Водночас, прийняття рішення № 6921 від 23.04.2026 само по собі не підтверджує ані реальності, ані наявності ділової мети спірних операцій, оскільки статус платника в системі моніторингу критеріїв ризиковості та правомірність формування ним від`ємного значення податку є різними за змістом питаннями.

По-четверте, санкційний статус Костянтина Жеваго не є самостійною правовою підставою для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні. Судом встановлено, що спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) не застосовувалися ані щодо ТзОВ «ФАРМ-ІН», ані щодо його засновника та кінцевого бенефіціарного власника, у зв`язку з чим передбачені п. 200-1.4 ст. 200-1 та ст. 211 ПК України наслідки до позивача безпосередньо не застосовуються. Обставини корпоративного контролю над іншими учасниками ланцюга постачання враховані судом виключно як елемент сукупності доказів, що характеризують економічний контекст спірних операцій.

По-п`яте, посилання відповідача на обставини корпоративної структури групи Ferrexpo не є зміною або доповненням підстав прийняття оскаржуваного рішення, оскільку такі обставини наведені як докази на підтвердження встановленої актом перевірки відсутності самостійного економічного змісту участі позивача в операціях, а не як нове податкове правопорушення.

По-шосте, суд не встановив і відповідач не довів безтоварного характеру спірних операцій, дефектів оформлення первинних документів чи неможливості здійснення операцій учасниками ланцюга постачання. Доводи відповідача та третьої особи в цій частині суд відхилив.

По-сьоме, водночас судом встановлено відсутність розумної економічної причини (ділової мети) участі ТзОВ «ФАРМ-ІН» у спірному ланцюгу постачання. Позивач не виконував у ньому жодної самостійної виробничої, складської, логістичної чи управлінської функції; виробник і кінцевий покупець товару є пов`язаними особами однієї корпоративної групи та мали об`єктивну можливість здійснювати операції без залучення посередника; при обороті понад 831 млн грн. фінансовий результат діяльності позивача становив 11335 грн., що свідчить про реалізацію товару фактично за собівартістю; єдиним об`єктивно вимірним наслідком участі позивача стало формування податкового кредиту та від`ємного значення податку на додану вартість із систематичним заявленням його до бюджетного відшкодування. Позивач не довів наміру одержати та фактичного одержання економічного ефекту, відмінного від бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

По-восьме, з огляду на встановлену відсутність ділової мети спірні операції не є вчиненими в межах господарської діяльності позивача, а їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку в частині формування права на бюджетне відшкодування, у зв`язку з чим контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування за серпень 2025 року на 22065152 грн.

Суд додатково зазначає, що встановлені у цій справі обставини не свідчать про покладення на позивача відповідальності за дії третіх осіб, а тому правова позиція Європейського суду з прав людини, викладена у рішенні від 22.01.2009 у справі «БУЛВЕС АД проти Болгарії» (заява № 3991/03), та принцип індивідуальної юридичної відповідальності за податкові правопорушення у цій справі не порушені. Висновок суду ґрунтується не на порушеннях, допущених контрагентами позивача, і не на їх недобросовісності, а на встановленій відсутності ділової мети у діяльності самого позивача, тобто на обставинах, які стосуються виключно його власної господарської поведінки.

З урахуванням наведеного суд доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 25.11.2025 № 54970/13-01-07-11 форми «В3» прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, обґрунтовано, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для його прийняття, та пропорційно, а відтак, відповідає критеріям правомірності, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України відповідач як суб`єкт владних повноважень довів правомірність прийнятого ним рішення. Натомість позивач у порядку, визначеному ч. 1 ст. 77 КАС України, не довів обставин, на яких ґрунтуються його вимоги.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, з урахуванням належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Відтак у задоволенні позову необхідно відмовити повністю.

Суд зазначає, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини (рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010, заява № 4909/04) хоча п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

Суд надав оцінку всім доводам учасників справи, які мають значення для правильного вирішення спору.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки у задоволенні позову відмовлено повністю, судові витрати між сторонами не розподіляються.

Керуючись ст. ст. 2, 6-9, 19-20, 22, 25-26, 72, 77, 90, 139, 143, 241-246, 255, 257-258, 293, 295, п.п. 15.5 п.15 розділу VII «Перехідні положення» КАС України, суд

В И Р І Ш И В :

у задоволенні позову відмовити повністю.

Судові витрати між сторонами розподілу не підлягають.

Рішення може бути оскаржене, згідно зі ст. 295 КАС України, протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили, згідно зі ст. 255 КАС України, після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складений 21.09.2026.

СуддяПотабенко Варвара Анатоліївна