Решение № 75142170, 04.07.2018, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 липня 2018 року № 826/14873/17

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючої судді Кузьменко А.І., суддів: Добрівської Н.А., Маруліної Л.О., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовомПублічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» доОфісу великих платників податків Державної фіскальної службипро визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0006164500 від 19 серпня 2017 року ,-

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Одеський припортовий завод» (далі по тексту - позивач, ПАТ «Одеський припортовий завод») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі по тексту - відповідач, Офіс великих платників податків ДФС), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 серпня 2017 року №0006164500.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновок відповідача щодо неможливості обрання контрольованої операції у якості зіставної суперечить нормам Конституції України та Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент здійснення операцій). Позивач стверджує, що правомірно застосував метод «порівняльної неконтрольованої ціни» при визначенні рівня звичайної ціни в контрольованих операціях з придбання природного газу та обрав операції між ПАТ «Сумихімпром» та OHL у якості зіставних.

Додатково в обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що ПАТ «Одеський припортовий завод» не мав можливості придбати природний газ безпосередньо у ВАТ «Газпром» та, через відсутність інформації з відкритих джерел, зробити обґрунтований висновок щодо можливості використання операції з постачання природного газу між OHL та ВАТ «Газпром» у якості зіставної. На думку позивача, порівняння відповідачем цін, що склалися на різних ринках торгівлі природним газом, суперечить нормам Податкового кодексу України щодо співставності ринків та не враховує ряд особливостей ринку імпорту природного газу в Україну, а саме державне регулювання граничного рівня ціни на природний газ, співвідношення попиту та пропозиції, суб'єктний склад споживачів та постачальників тощо.

Також позивач вважає, що відповідач застосував помилкові дані для визначення відповідності ціни в контрольованій операції з імпорту природного газу у OHL рівню звичайних цін, а висновки щодо неможливості використання позивачем методу «порівняльної неконтрольованої ціни» є такими, що суперечить нормам Податкового кодексу України та положенням Конституції України.

Позовні вимоги позивача також обґрунтовані тим, що розрахований відповідачем ринковий діапазон є помилковим та некоректним через наявність компаній, які є пов'язаними, та, як наслідок, не можуть використовуватись для відповідного розрахунку. При цьому, норми законодавства передбачають наявність не менше трьох зіставних компаній, а відтак виключення хоча б однієї компанії з вибірки призводить до невідповідності вимогам, що зазначені у пункті 39.3.2.7 статті 39 Податкового кодексу України.

Крім того, стосовно можливості застосування методу «чистого прибутку» для цілей підтвердження відповідності цін у контрольованих операціях позивача з експорту мінеральних добрив, останній зазначив, що ціни в офіційних виданнях не містять детальної інформації щодо марок товарів, щодо яких визначається діапазон цін, а відтак позивач не може виключити той факт, що діапазон цін включає в себе ціни в операціях щодо різних марок товарів, а не виключно щодо аміаку безводного марки «АК» та карбаміду марки «Б», що експортувались позивачем в операціях з експорту мінеральних добрив. Також, позивач стверджує, що, враховуючи відсутність в офіційних виданнях інформації щодо реалізованих об'ємів товару в операціях, що були використані для цілей публікації цін, а також щодо сторін операції, позивач не міг використовувати інформацію з офіційних джерел для підтвердження відповідності цін у контрольованих операціях із експорту мінеральних добрив, оскільки не міг пересвідчитись у зіставності операцій, які використовувались для побудови діапазону цін.

На думку позивача, ним правомірно застосовано метод «чистого прибутку» при визначенні ціни контрольованих операцій з експорту мінеральних добрив, в той час, як метод «порівняльної неконтрольованої ціни» було застосовано відповідачем з порушеннями норм законодавства, а відтак відповідні висновки акта перевірки не можуть враховуватись при прийнятті рішення за результатами перевірки.

Представник відповідача в наданих запереченнях на позовну заяву зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято обґрунтовано та з урахуванням всіх обставин справи, адже контролюючим органом відповідно до підпункту 39.5.3.1 пункту 39.5 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року) опрацьовано офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабінетом Міністрів України, щодо наявності достатніх похідних даних, достатніх для застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), як пріоритетного відповідно до підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року). Відповідач стверджує, що інформація щодо похідних даних, наявних в офіційно визнаних джерелах інформації, з урахуванням того, що основним чинником формування ціни на світовому ринку мінеральних добрив є біржові котирування, може вважатись достатньою для визначення ринкового діапазону цін (діапазону біржових цін) та розрахунку рівня звичайних цін.

Представник податкового органу повідомив, що за наявності ринкового діапазону цін (діапазону біржових цін), який охоплює весь період «контрольованих операцій» та враховуючи те, що основним чинником формування ціни на світовому ринку по зазначеному товару є біржові котирування та відсутності потреби у додаткових коригуваннях, для визначення рівня звичайних цін контролюючим органом застосовано положення підпункту 39.3.3 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року) «метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу)».

Позивачем подано відповідь на відзив податкового органу, у якій зазначається, що відповідач не довів факт невідповідності цін в контрольованих операціях позивача з придбання природного газу та експорту мінеральних добрив звичайним цінам. При цьому, Податковий кодекс України покладає саме на контролюючий орган обов'язок доведення невірного застосування платником податків методу (комбінації методів) визначення ціни контрольованої операції.

Крім того, в письмових поясненнях, що залучені до матеріалів справи, представник позивача стверджує, що відповідач неправомірно застосував дані «Державний інформаційно-аналітичний центр моніторингу зовнішніх товарних ринків «Товарний Монітор України», «Вісник Міністерства доходів і зборів» та видання Укрпромзовнішекспертиза для аналізу контрольованих операцій платника податків.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 листопада 2017 року відкрито провадження у справі та призначено справу до судового розгляду.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 січня 2018 року задоволено клопотання представника позивача та призначено справу до розгляду колегією суддів.

В судовому засіданні 07 червня 2018 року представник позивача підтримав позовні вимоги в повному обсязі. Представник відповідача заперечував проти задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене та зважаючи на достатність наявних у матеріалах справи доказів для розгляду та вирішення справи по суті, у відповідному судовому засіданні судом, згідно з частиною 3 статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України, прийнято рішення про подальший розгляд та вирішення справи у порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва встановив наступне.

В період з 10 травня 2016 року по 09 червня 2017 року відповідно до підпункту 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, на підставі наказу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одеса (відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 30 березня 2016 року №247 перейменовано в Одеське управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби) від 06 травня 2016 року №248 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» працівниками Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій щодо господарських операцій з експорту мінеральних добрив на адресу компаній - нерезидентів «Ameropa AG» (Швейцарія), «Koch Fertilizer Trading SARL» (Швейцарія), «Nitora Commodities (Malta) Ltd» (Малта), «Nitora Commodities AG» (Швейцарія), «Trammo AG» (Швейцарія), «Trammo DMCC» (Об'єднані Арабські Емірати), «NF Trading AG» (Швейцарія) за звітний період вересень-грудень 2013 року та звітний 2014 рік щодо господарських операцій з імпорту товару газ природний у газоподібному стані від компанії - нерезидента «Ostchem Holding Limited» (Республіка Кіпр) за звітний період вересень-грудень 2013 року.

За результатами перевірки податковим органом складено акт перевірки №35/28-10-49-15/00206539 від 09 червня 2017 року (далі по тексту - акт перевірки), у висновках якого зазначено, що ПАТ «Одеський припортовий завод» порушено вимоги пунктів 135.1-135.2 та пункту 135.5.11 пункту 135.5 статті 135, пункту 153.2 статті 153, пункту 138.4, пункту 138.5, пункту 138.6-138.9, підпунктів 138.10.2-138.10.4, підпунктів 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пункту 138.11, пункту 138.12 статті 138, пункту 140.1 статті 140, статті 141, пункту 140.2-140.5 статті 140, статті 142 та 143, підпункту 39.3.3.7, підпункту 39.3.3.8, підпункту 39.3.6.5, підпункту 39.3.6.6 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 109 453 632 гривні, у томі числі по періодах: з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року на суму 83 848 999,00 гривень; з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року на суму 25 604 633,00 гривні.

В акті перевірки податковий орган зазначив, що операція з придбання природного газу ПАТ «Сумихімпром» у «Ostchem Holding Limited» є контрольованою відповідно до вимог підпункту 39.2.1.2 Податкового кодексу України. Порівняння ціни в контрольованій операції з цінами в операціях, що відповідно до вимог статті 39 Податкового кодексу України також визнані контрольованими, протирічить принципам трансфертного ціноутворення, визначеним пунктом 39.1 статті 39 Податкового кодексу України, та не може бути використано для застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни.

Також, висновки акта перевірки ґрунтуються на тому, що ПАТ «Одеський припортовий завод» є пов'язаною особою з ПАТ «Сумихімпром» відповідно до підпункту «г» 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (редакція, що діяла до 31 грудня 2013 року). Податковий орган стверджує, що «ТОВ «Газпром-Експорт» (Російська Федерація) задекларовано поставку природного газу, переміщеного в 2013 році на митну територію України в адресу «Ostchem Holding Limited» за ціною 268.5 дол. США за 1000 куб.м. При цьому, встановлено, що контрактоутримувач - «Ostchem Holding Limited» не виконує будь-яких функцій, які могли вплинути на збільшення ціни продажу природного газу.

Крім того, в акті перевірки відповідач зазначає про неможливість використання методу «порівняльної неконтрольованої ціни», а також про доцільність використання методу «чистого прибутку» для операцій з імпорту природного газу.

На підставі висновків акта перевірки 19 серпня 2017 року контролюючим органом видано податкове повідомлення-рішення №0006164500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 109 453 632 гривні.

Незгода позивача із вказаним повідомленням-рішенням зумовила його звернення до суду з відповідним позовом, при вирішенні якого суд виходить з наступного.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції станом на момент виникнення спірних операцій).

Статтею 39 Податкового кодексу України врегульовано питання трансферного ціноутворення.

Так, в акті перевірки зазначено, що операції між ПАТ «Сумихімпром» та OHL з придбання природного газу є контрольованими, вони не можуть вважатися зіставними для порівняння цін в контрольованих операціях з імпорту природного газу між позивачем та OHL.

Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов'язань платника податків до рівня податкових зобов'язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов'язаними особами.

Наведене свідчить про те, що для визначення рівня звичайних цін можуть використовуватись співставні операції між непов'язаними особами.

При цьому, суд звертає увагу, що норма законодавства стосовно неможливості порівнювати ціни у двох контрольованих операціях внесена до Податкового кодексу України на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням» №72-VIII від 28 грудня 2014 року, який набрав чинності з 01 січня 2015 року.

Водночас, контролюючий орган повинен керуватись положеннями Податкового кодексу України в редакції, яка діяла станом на момент виникнення правовідносин, що були предметом перевірки, а відтак посилання відповідача щодо неможливості обрання контрольованої операції у якості зіставної нормативно не підтверджується.

Згідно з підпунктом 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

Підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є:

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами - нерезидентами;

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами - резидентами, які: задекларували від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік; застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року; сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року; не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року;

- господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

- у разі коли в державі (на території) реєстрації такого нерезидента встановлено більше ніж одну ставку податку на прибуток (корпоративного податку), платником податку подається довідка (або її нотаріально засвідчена копія), що підтверджує обрану нерезидентом ставку податку на прибуток (корпоративного податку), встановлену у державі його реєстрації, до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує податкову і митну політику, у строки, визначені підпунктом 39.4.2 цієї статті для подання звіту про контрольовані операції;

- господарські операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

При цьому, відповідно до підпункту 39.2.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов'язаними особами.

Так, пункт 5.3 статті 5 Податкового кодексу України передбачає можливість використання у податкових правовідносинах термінів у значенні, встановленому іншими законами.

Системний аналіз положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV, Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року №435-1V та Наказу Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» дозволяє дійти висновку, що сторонами господарської операції виступають сторони договору, який є підставою для здійснення господарської операції.

Отже, сторонами зіставних операцій виступають ПАТ «Сумихімпром» та OHL, а відтак, при вирішенні питання про зіставність операцій має досліджуватись факт пов'язаності ПАТ «Сумихімпром» та OHL, а не факт пов'язаності ПАТ «Сумихімпром» та позивача.

Суд погоджується з доводами позивача, що відповідачем в акті перевірки не досліджувалась та документально не підтверджена пов'язаність ПАТ «Сумихімпром» та OHL відповідно до умов визнання осіб пов'язаними згідно підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

В той же час, наведене свідчить про те, що норми Податкового кодексу України не обмежують у використанні операції між ПАТ «Сумихімпром» та OHL. При цьому, оскільки операції між ПАТ «Сумихімпром» та OHL з купівлі природного газу відповідають вимогам підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, правомірним є використання позивачем цих операцій для підтвердження відповідності цін у контрольованих операціях з придбання природного газу.

Крім того, суд враховує, що інформація про умови реалізації OHL природного газу ПАТ «Сумихімпром» була опублікована в офіційно визнаному джерелі «Товарний монітор» (ДП «Держзовнішінформ») у №15 від 25 квітня 2014 року, а відтак позивач виконав вимоги підпункту 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 Податкового кодексу України щодо використання інформації з офіційних видань ти підтвердження цін в контрольованій операції.

В частині висновків акта перевірки, що «ТОВ «Газпром-Експорт» (Російська Федерація) задекларовано поставку природного газу, переміщеного в 2013 році на митну територію України в адресу «Ostchem Holding Limited» за ціною 268.5 дол. США за 1000 куб.м., однак контрактоутримувач - «Ostchem Holding Limited» не виконує будь-яких функцій, які могли вплинути на збільшення ціни продажу природного газу, суд виходить з наступного.

Відповідно до вимог підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України з метою визначення які операції можуть бути зіставними з операцією постачання природного газу від OHL на користь позивача необхідним є порівняння операцій, інформація про які є у відкритих джерелах на предмет зіставності їх комерційних та фінансових умов.

При цьому, зіставними з контрольованою операцією з придбання природного газу позивачем у OHL можуть бути операції, які мають у сукупності такі ознаки:

- постачання природного газу ідентичної марки походженням з Російської Федерації;

- в межах контрактів сторони виконують однакові функції за контрактами на постачання газу в однакових умовах постачання;

- компанії працюють в ідентичних з OHL економічних умовах у зв'язку з державною регуляцією ринку постачання природного газу;

- трейдер постачає природний газ для забезпечення окремих груп промислових споживачів.

Підбір зіставних операцій повинен здійснюватися шляхом аналізу інформації в джерелах, що визначені підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 Податкового кодексу України. Користуючись вказаними джерелами, позивачу потрібно співставити усі комерційні та фінансові умови операції з реалізації газу між OHL та Газпромом з контрольованою. Водночас, інформація щодо умов операції з реалізації газу між OHL та Газпромом відсутня у відкритих джерелах, що не спростовано відповідачем.

Суд зазначає, що з'ясування рівня звичайних цін має відбуватися відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватися уповноваженим державним органом. Таким чином, будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи. послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

Відтак посилання контролюючого органу на лист Федеральної митної служби Росії №07-289/6949 від 11 грудня 2015 року відхиляються судом, оскільки у вказаному листі зазначена інформація, яка не стосується ринку імпорту природного газу в Україну. На думку суду, податковий орган, при визначенні звичайної ціни на ринку імпорту природного газу в Україну, використав інформацію, що відноситься до ринку експорту природного газу лише з Російської Федерації, що не відповідає вимогам співставності ринків, та, як наслідок, порушено умови зіставності операцій.

За таких умов, суд погоджується з доводами позивача, що він не мав можливості придбати природний газ безпосередньо у Газпрому та через відсутність інформації з відкритих джерел зробити обґрунтований висновок щодо можливості використання операції з постачання природного газу між OHL та Газпром у якості зіставної.

Як вбачається з листа Комітету з питань паливо-енергетичного комплексу, ядерної політики та ядерної безпеки від 12 листопада 2015 року № 04-26/24-726, у 2013 році імпорт природного газу на територію України у обсягах, необхідних для позивача, здійснювали OHL та НАК «Нафтогаз».

При цьому, у досліджуваному періоді рівень цін на природний газ для промисловості встановлювався постановами Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики від 27 червня 2013 року №753 та від 31 липня 2013 року №1044 і складав 3459-3509 грн за 1 тис. куб. м..

В той же час, відповідно до листа №4431 від 10 листопада 2015 року НАК «Нафтогаз» протягом досліджуваного періоду остання здійснювала реалізацію природного газу споживачам України за цінами, встановленими на рівні граничної ціни НКРЕ, в саме: 439 доларів США за 1 тис. куб.м. у І-ІІ кварталах 2013 року; 432,8 доларів США за 1 тис. куб.м у ІІІ-IV кварталах 2013 року.

Наведене свідчить, що ціна в операції з постачання позивачу газу від OHL (430 доларів США за 1 тис.куб.м) протягом періоду, що перевірявся, не перевищувала граничний рівень ціни на природний газ, встановлений НКРЕ, та була нижчою за ціну, за якою НАК «Нафтогаз» реалізовувала газ на користь промислових споживачів у відповідному періоді, тобто, позивач обрав найбільш вигідну пропозицію щодо постачання природного газу з існуючих на той час на ринку.

Такий підхід відповідає закріпленому у податковому законодавстві принципу розумної економічної причини (ділової мети) операцій, що передбачений підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Також суд враховує доводи позивача стосовно того, що, враховуючи значну частку вартості природного газу в собівартості продукції та значні обсяги природного газу, необхідні для виробництва позивачем мінеральних добрив, придбання природного газу у OHL дозволило позивачу відчутно зменшити собівартість продукції в порівнянні з можливим придбанням газу у основного постачальника, який діяв на українському ринку, а саме НАК «Нафтогаз».

Тобто, придбання природного газу саме в OHL було безпосередньо спрямоване на досягнення економічного ефекту у вигляді збереження активів позивача (економії грошових коштів). Ціни природного газу в операціях між позивачем та OHL знаходяться в межах діапазону ринкових цін на момент здійснення операцій, що повністю узгоджується з приписами податкового законодавства.

Отже, порівняння відповідачем цін, що склалися на різних ринках торгівлі природним газом, суперечить нормам Податкового кодексу України щодо співставності ринків та не враховує ряд особливостей ринку імпорту природного газу в Україну, а саме державне регулювання граничного рівня ціни на природний газ, співвідношення попиту та пропозиції, суб'єктний склад споживачів та постачальників тощо.

Відповідно до висновків акта перевірки, користуючись інформацією наданою компетентним органом Республіки Кіпр, перевіркою встановлено, що чиста рентабельність контрольованої операції OHL складає 31,85%, а саме: (Доходи від продажу - (витрати на закупівлю + загальні адміністративні витрати)) /доходи від продажу газу* 100% (5602866825-(3507134510+311400643))/5602866825*100%=31,85%.

З висновків акта перевірки вбачається, що під час розрахунку чистої рентабельності відповідачем було використано фінансові показники OHL за 2013 рік загалом.

Водночас, відповідно до підпункту 39.3.6.1 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України метод чистого прибутку ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях, визначеному у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті.

Тобто, Податковий кодекс України чітко передбачає, що при застосуванні методу «чистого прибутку» порівнюваною з ринковим діапазоном цін є саме рентабельність контрольованої операції, а не рентабельність суб'єкта правовідносин у зрівнянні з аналогічними суб'єктами.

Оскільки в досліджуваному періоді OHL здійснювала також інші операції, загальні фінансові результати не можуть розглядатися і ототожнюватися з результатами, які були отримані виключно від здійснення контрольованих операцій з імпорту природного газу на користь позивача.

Суд погоджується з твердженнями позивача щодо недоцільності використання загальних фінансових результатів OHL для цілей аналізу зазначеної контрольованої операції, адже: контрольована операція з імпорту природного газу позивачем у OHL здійснювалась у період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року (при цьому рентабельність була розрахована за рік); доходи, отримані OHL від здійснення операції по продажу газу на користь позивача складають лише частину всіх проведених операцій (об'єм операцій з ОПЗ становить 1 358 857 440,00 грн); відсутня інформація щодо об'єктивно розподілених загальних адміністративних витрат, що стосуються контрольованої операції.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що відповідач застосував помилкові дані для визначення відповідності ціни в контрольованій операції з імпорту природного газу у OHL рівню звичайних цін та, як наслідок, не мав можливості провести правильні розрахунки щодо коригування податкових зобов'язань позивача.

Суд зазначає, що в акті перевірки вказано, що до операцій з імпорту природного газу доцільно застосовувати метод «чистого прибутку», а відповідачем проведено порівняльне дослідження для розрахунку ринкового діапазону.

Судом встановлено, що порівняльне дослідження проводилось по європейському регіону, де відповідач здійснював пошук компаній, що займаються зіставною діяльністю з діяльністю OHL, а саме - оптовою торгівлею природним газом. Для цього було використано код NACE1 3523 -«Торгівля газом по трубопроводах».

На основі проведеного порівняльного дослідження, на думку відповідача, було знайдено 3 повністю співставні компанії. На основі отриманих результатів, відповідач зробив висновок про необхідність податкових донарахувань.

Водночас, згідно з підпунктом 39.3.6.1 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України, метод «чистого прибутку» ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях, визначеним у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України.

При цьому, згідно з підпунктом 39.3.2.7 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України під час визначення ринкового діапазону рентабельності використовуються значення показників рентабельності, що визначаються за результатами не менше трьох зіставних операцій.

Як вбачається з додатку 6 до акта перевірки, відповідачем відібрано наступні компанії:

- GAS Intensive Soc. Consortile A Responsabilita' Limitata (Italy) - консорціум, який об'єднує вісім компаній. Консорціум функціонує з метою забезпечення засобами агрегації акціонерів на придбання природного газу;

- Ceskaplynarenska, a.s. (Chzech Republic) - є оптовим продавцем природного газу в Чеській Республіці та Центральній Європі. Входить в групу CEGROUP, яка складається з групи компаній, що працюють в енергетичному бізнесі. Єдина компанія в групі, яка займається продажом та постачанням газу;

- UAB Dujotekana (Lithuania) - займається імпортом та торгівлею природним газом, скрапленим газом, нафтопродуктами.

Відповідно до вимог підпункту 39.2.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України зіставлення контрольованої операції проводиться з іншими операціями, сторони яких не є пов'язаними особами.

При цьому, згідно підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, пов'язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють.

Позивач зазначив, що з огляду на діяльність компаній, яка здійснюється ними в рамках одного консорціуму - GAS Intensive Soc. Consortile A Responsabilita' Limitata (Italy), позивач не може виключити можливість того, що між компаніями одного консорціуму проводяться операції, які можуть суттєво впливати на умови або економічні результати компаній одного консорціуму.

Додатково позивач повідомив, що з огляду на опис діяльності компанії Ceskaplynarenska, a.s. (Chzech Republic), що був зазначений в акті перевірки, остання входить до групи компаній під назвою CEGROUP, що підтверджується інформацією з веб-сайта компанії, де зазначено, що до СЕGROUP входять наступні компанії: Ceskaplynarenska a.s; Czech gas a.s; Drab foundation.

На думку позивача, операції між компаніями однієї групи можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, а відтак, результати порівняльного дослідження, проведеного відповідачем, не можуть використовуватись для розрахунку ринкового діапазону.

Водночас, суд не приймає доводи позивача в цій частині як належні, оскільки вони ґрунтуються виключно на припущеннях, виходячи із організаційної форми діяльності вказаних компаній та їх статутної діяльності.

Також, з висновків акта перевірки вбачається, що позивач обґрунтовував можливість використання методу «чистого прибутку» для підтвердження відповідності цін у контрольованих операціях у документації з трансфертного ціноутворення позивача щодо експорту мінеральних добрив за 2013 та 2014 роки. При цьому, відповідач заперечує можливість використання методу, що був застосований позивачем для визначення ціни в контрольованій операції, як найбільш прийнятного, вказуючи, що для визначення ціни у контрольованих операціях мав застосовуватись метод «порівняльної неконтрольованої ціни».

Позиція контролюючого органу базується на тому, що застосування методу визначення ціни «чистий прибуток» не дає змогу об'єктивно визначити відповідність ціни контрольованої операції через відсутність врахування впливу світових тенденцій, які складаються на ринку азотних добрив; інформація щодо похідних даних, наявних в офіційно визнаних джерелах інформації може вважатись достатньою для визначення ринкового діапазону цін (діапазону біржових цін) та розрахунку рівня звичайних цін; за наявності ринкового діапазону цін (діапазону біржових цін), що охоплює весь період «контрольованих операцій», та враховуючи те, що основним чинником формування ціни на світовому ринку мінеральних добрив (карбамід марка «Б» код УКТЗЕД 3102101000, аміак безводний марка «ЛК» код УКТЗЕД 2814100000) є біржові котирування, та відсутність потреби у додаткових коригуваннях, для визначення рівня звичайних цін контролюючим органом застосовано положення підпункту 39.3.3 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року) «Метод порівняльної неконтрольованої ціни» (аналогів продажу).

Водночас, як вбачається з матеріалів справи, зокрема, листа №3286 від 22 серпня 2016 року, у процесі розрахунку цін позивач враховує ряд факторів, які впливають на експортну ціну продукції: світові тенденції, які складаються на ринку азотних добрив та іншої продукції (сільського господарства, хімічної промисловості), співвідношення попиту та пропозиції, їх сукупний вплив тощо.

Так, відповідно до вимог підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватись повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій.

Наведене свідчить, що Податковим кодексом України визначено певні критерії при виборі методу трансферного ціноутворення, а саме: доцільність обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції; наявність повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення; ступінь порівнюваності між контрольованими та неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань, якщо такі застосовувались для усунення розбіжностей між операціями.

Підпунктом 39.3.3.1 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України передбачено, що метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях.

Відповідно до підпункту 39.3.3.2 пункту 39.3 статті 39 Податкового кодексу України для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).

При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов'язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; бізнес-стратегії підприємства (за наявності); інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.

Як уже зазначалось, відповідно до підпункту 39.2.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією.

При цьому, підпункт 39.2.2.3 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України встановлює правила, за якими фінансові та комерційні умови операцій можуть бути визнані зіставними лише в разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій.

Відповідачем зазначено, що у Офіційних виданнях міститься найменування та код УКТЗЕД товарів контрольованої операції (карбамід марка «Б» код УКТЗЕД 3102101000, аміак безводний марка «АК» код УКТЗЕД 2814100000) та зроблено висновок, що таких даних є достатньо для порівняння якості та технічних характеристик товарів, що експортуються в рамках контрольованої операції.

Водночас, з висновків акта перевірки вбачається, що відповідач не доводить зіставність умов операцій в таких Офіційних виданнях з умовами контрольованої операції щодо експорту мінеральних добрив.

Суд погоджується з доводами позивача, що Офіційні видання, на які посилається відповідач, не містять достатньої кількості інформації для визначення зіставності операцій, встановлення фактів пов'язаності чи непов'язаності сторін операцій та застосування методу «порівняльної неконтрольованої ціни», виходячи з наступного.

Відповідно до Закону України «Про Митний тариф України» від 19 вересня 2013 року №584-VII та інформації Державної фіскальної служби, коди УКТЗЕД 3102101000 та 2814100000 є загальними кодами товарних позицій «аміак безводний» та «сечовина із вмістом більш як 45 мас. % азоту у перерахунку на сухий безводний продукт» (далі - «карбамід»).

Вказані товарні позиції включають в себе декілька видів товарів та не містять інформації про усі якісні та технічні характеристики товарів, які мають істотний вплив на ціноутворення в операції і можуть відрізнятися в залежності від марки товару.

Різні якісні та технічні характеристики мають істотний вплив на ціноутворення під час здійснення експорту тієї чи іншої марки товару.

Також, згідно з інформацією аграрного аналітичного центру УкрАгроКонсапт, аміак безводний на основі своїх якісних та технічних характеристик поділяється на такі марки:

- А - для виготовлення азотної кислоти, азотування, використання як холодоагенту (робочий елемент холодильних машин), створення захисної атмосфери;

- Ак - для поставки на експорт і транспортування по магістральному аміакопроводу;

- Б - для виробництва багатьох видів азотовмісних мінеральних добрив (може вноситись у ґрунт як концентроване рідке добриво, а також у стані водних розчинів).

При цьому, кожна марка має свої вимоги щодо якості та необхідних технічних характеристик, які в деяких критеріях є різними, зокрема, вміст аміаку, води, масла, заліза та інше.

Крім того, карбамід за своїми якісними та технічними характеристиками поділяється на такі марки: марка А - для промисловості, марка Б - для рослинництва.

Кожна марка має свої вимоги щодо якості та необхідних технічних характеристик, які в деяких критеріях є різними, зокрема, вміст азоту, біурету, аміаку, води, розмір та міцність гранул, розчинність та інше.

Наведене свідчить, що ціни в Офіційних виданнях, визначених контролюючим органом, не містять детальної інформації стосовно марок товарів, щодо яких визначається діапазон цін, а відтак, безпідставним є неврахування відповідачем того факту, що діапазон цін включає в себе ціни в операціях щодо різних марок товарів, а не виключно відносно аміаку безводного марки «АК» та карбаміду марки «Б», що експортувалися позивачем в операціях з експорту мінеральних добрив.

Враховуючи відсутність інформації щодо якісних та технічних характеристик експортованих товарів, використання такого діапазону цін суперечить вимогам, які закріплені в підпункті 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, оскільки у даному випадку у позивача була відсутня можливість пересвідчитись у зіставності операцій, які використовувались для побудови діапазону цін.

Суд зазначає, відповідачем в акті перевірки вказано, що в офіційних виданнях зазначено мінімальне та максимальне значення біржових котирувань за певний період з урахуванням мінімального допустимого об'єму товару, що торгується на біржі. Також, на думку контролюючого органу, позивачем, обґрунтовуючи недостатність підстав щодо застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни, не враховано, що ціна на мінеральні добрива власного виробництва залежить від кон'юнктури світового ринку.

При цьому, позивач повідомив, що під час визначення своїх цін використовує інформацію щодо світових тенденцій, які складаються на ринку азотних добрив, та враховує кон'юнктуру світового ринку. Також позивач враховує об'єми товару, які контрагенти готові придбати (що впливає на ціну).

На основі опублікованої інформації в Офіційних виданнях позивач не мав можливості співставити об'єми продукції, реалізованої в операціях, ціни яких були використані при публікації в Офіційних виданнях, з об'ємами продукції, що були реалізовані позивачем в операціях з експорту мінеральних добрив.

За відсутності у розпорядженні позивача повної та достовірної інформації щодо реалізованих об'ємів товару в операціях, що були використані для цілей публікації цін в Офіційних виданнях, останній не міг використати їх для підтвердження відповідності цін у контрольованих операціях позивача з експорту мінеральних добрив рівню звичайних цін.

Суд також звертає увагу, що відповідно до підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, серед умов, які повинні бути проаналізовані при визначенні зіставності операцій, наявні: функції, які виконуються сторонами операції; активи, що використовуються сторонами операції; умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод; розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції.

Водночас, інформація про вищенаведені елементи операцій не міститься в Офіційних виданнях, що підтверджується відповідачем, а відтак, ціни аміаку та карбаміду, у більшості проаналізованих відповідачем Офіційних видань, не можуть вважатися достовірними і використовуватись для побудови діапазону цін.

Додатково суд зазначає, що у більшості видань відсутня інформація про пов'язаність осіб, які є сторонами таких операцій.

Тобто, наведене свідчить, що інформація про ціни в Офіційних виданнях, використаних відповідачем: не враховує усіх якісних та технічних характеристик товарів карбамід марка «Б» код УКТЗЕД 3102101000 та аміак безводний марка «АК» код УКТЗЕД 2814100000, які можуть істотно впливати на ціну операції; не дозволяє використовувати значення біржових котирувань, оскільки не містить достатньої інформації про об'єми товарів; не містить інформацію стосовно сторін операцій, що не дозволяє зробити висновок щодо розподілу функцій та ризиків між сторонами операцій; не дозволяє зробити висновок щодо непов'язаності сторін операцій, на підставі яких побудовано ринковий діапазон цін.

У зв'язку з цим, ціни за досліджуваними операціями в Офіційних виданнях не можуть бути використані для цілей розрахунку рівня звичайних цін та застосування методу «порівняльної неконтрольованої ціни».

З урахуванням наведеного в сукупності, суд приходить до висновку, що висновки акта перевірки щодо доцільності використання методу «порівняльної неконтрольованої ціни» в операціях з експорту мінеральних добрив не відповідають податковому законодавству України та застосування такого методу здійснюється з порушеннями норм законодавства.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до вимог частини 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно з частинами 1-2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (частина 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

На думку Окружного адміністративного суду міста Києва, відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з урахуванням вимог, встановлених частиною 2 статті 19 Конституції України та частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог та системного аналізу положень законодавства України, суд приходить до висновку про наявність правових підстав для задоволення позову.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Зважаючи на те, що судовий збір у розмірі 1 641 804, 51 грн Публічним акціонерним товариством «Одеський припортовий завод» сплачено у відповідності до положень Закону України «Про судовий збір» у редакції, що діяла до 15 грудня 2017 року, суд приходить до висновку про необхідність стягнення відповідної суми судового збору у повному обсязі.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 72-77, 139, 143, 241-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Адміністративний позов Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 19 серпня 2017 року №0006164500.

3. Стягнути на користь Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» (65481, Одеська область, м. Южне, вул. Заводська, 3, код ЄДРПОУ 00206539) понесені ним судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1 641 804 (один мільйон шістсот сорок одна тисяча вісімсот чотири) гривні 51 копійка за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-г, код ЄДРПОУ 39440996).

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Головуюча суддя - Судді: А.І. Кузьменко Н.А. Добрівська Л.О. Маруліна