Постановление суда № 56220708, 25.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"25" лютого 2016 р. м. Київ К/800/23075/15

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Карася О.В., Лосєва А.М.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача ОСОБА_4,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» до Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання дій незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 квітня 2015 року,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» (далі - позивач, ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин») звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило:

- визнати протиправними дії Мелітопольської ОДПІ Головного управління Міндоходів у Запорізькій області по складанню акту документальної перевірки № 704/08-32-22-01/30641508 від 14.05.2014 року «Про результати планової виїзної перевірки дотримання ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» (код ЄДРПОУ 30641508) вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 року по 31.12.2013 року;

- скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ № 0000262201 від 30.05.2014 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за період жовтень-грудень 2012 року, квітень, червень, жовтень, листопад 2013 року на суму загальну суму 175619 грн., та № 0000412201 від 20.08.2014, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість за травень 2013 року на 33228 грн., та за вересень 2013 року на суму 221935 грн., всього ПДВ на суму 255163 грн., і донараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 127581,50 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року, залишено без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 квітня 2015 року, адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ № 0000262201 від 30.05.2014 року та № 0000412201 від 20.08.2014 року.

Мелітопольську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Запорізькій області замінено правонаступником Мелітопольською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного Управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - відповідач, ДПІ) відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного суду України (далі - КАС України).

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування в частині задоволених позовних вимог, як таких, що ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити в цій частині нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що за результатами перевірки позивача встановлено порушення платником податків вимог п.п. 198.1, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1, 200.2, 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки, у зв'язку з придбанням металобрухту та відходів, які оподатковуються по 0 ставці ПДВ, занижено податок на додану вартість на суму 255163 грн., та зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 175619 грн.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

В період з 21.03.2014 року по 06.05.2014 року посадовими особами відповідача проведено планову документальну перевірку ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 року по 31.12.2013 року, результати якої оформлено актом № 704/08-32-22-01/30641508 від 14.05.2014 року.

Позивач, в перевіряємий період, придбав у ТОВ «УкрспецМет», ТОВ «Агросистема плюс», ТОВ «Руслан-Комплект», ПАТ «Сімферопольський завод сільськогосподарського машинобудування», ТОВ «Харківський завод дискових коліс» металобрухт, обрізи металевих листів, штамповку сталі, шлак алюмінію, які в подальшому використовувались в господарській діяльності підприємства.

Відповідач в акті перевірки вказує, що в порушення п. 198.6 ст. 198 ПК України до податкового кредиту віднесені суми по операціям з придбання у контрагентів металобрухту та відходів, які оподатковуються по ставці 0 %.

Висновками акту встановлено, зокрема, порушення позивачем п.п. 198.1, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1, 200.2, 200.3 ст. 200 ПК України, внаслідок чого занижений податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на суму 255163 грн., та завищено суму від'ємного значення між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту податку на додану вартість у сумі 175619 грн.

На підставі вказаного акту перевірки податковим органом по відношенню до позивача прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000412201 від 20.08.2014 року з податку на додану вартість, яким збільшено суму грошового зобов'язання за травень 2013 року на 33228 грн., та за вересень 2013 року на суму 221935 грн., всього ПДВ на суму 255163 грн., і донараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 127581,5 грн. Також відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000262201 від 30.05.2014 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за період жовтень-грудень 2012 року, квітень, червень, жовтень, листопад 2013 року на суму загальну суму 175619 грн.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними дії відповідача по складанню акту документальної перевірки № 704/08-32-22-01/30641508 від 14.05.2014 року «Про результати планової виїзної перевірки дотримання ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» (код ЄДРПОУ 30641508) вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 року по 31.12.2013 року суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 17 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на правовідносини, що виникають у зв'язку з здійсненням суб'єктом владних повноважень владних управлінських функцій, а також у зв'язку з публічним формуванням суб'єкта владних повноважень шляхом виборів або референдуму.

Юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори, зокрема спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності (п. 1 ч. 2 ст. 17 КАС України)

Обов'язковою ознакою дій, рішень (в тому числі і актів) чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб'єктів відповідних правовідносин і мають обов'язковий характер.

В даному випадку дії податкового органу з метою проведення перевірки позивача та по складанню відповідного акту є лише способом реалізації наданої суб'єкту владних повноважень компетенції, що не порушує права платника, а сам акт перевірки не є рішенням (актом індивідуальної дії) в розумінні КАС України і є лише носієм інформації, встановленої під час проведення перевірки.

Отже, відповідні дії не призводять до виникнення будь-якого правового результату, жодних правових наслідків, які могли би порушувати права платника податків - позивача у справі та бути предметом оскарження, у даному випадку не виникло.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позовні вимоги, спрямовані на оскарження дій посадових осіб контролюючих органів по складанню акту перевірки задоволенню не підлягають, а тому оскаржувані судові рішення в цій частині скасуванню не підлягають.

В свою чергу, дійшовши висновки про часткове задоволення вимог касаційної скарги, суд касаційної інстанції виходив з наступного.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Частково задовольняючи вимоги адміністративного позову, суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що відповідачем не доведено придбання позивачем металобрухту чи інших відходів в розумінні Закону України «Про металобрухт», які підлягають оподаткуванню по « 0» ставці ПДВ. Не надано суду доказів, щодо прийняття постачальниками рішень про визнання металобрухтом реалізованих товарів на адресу позивача. На думку постачальників, поставлений товар не підпадає під перелік відходів та брухту чорних та кольорових металів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, в розумінні Постанови Кабінету Міністрів України № 15 від 12.01.2011 року. Мелітопольською ОДПІ не надана оцінка, факту декларування постачальниками фінансових операцій по реалізації обрізі металевих листів, штамповку сталі, шлаку алюмінію на адресу ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» та сплату податку на додану вартість до державного бюджету, що є підставою для віднесення сплачених сум до складу податкового кредиту по ПДВ покупцем, в особі позивача. Крім того, постачальники листами повідомили податкові органи про те, що поставлений товар не підпадає під перелік відходів та брухту чорних та кольорових металів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, в розумінні Постанови Кабінету Міністрів України № 15 від 12.01.2011 року, у зв'язку з чим такі відмовляються, на підставі п. 30.4 ст. 30 Податкового кодексу України, від застосуванню пільги по оподаткуванню вказаних операцій.

Суд касаційної інстанції вважає, що до таких висновків суди попередніх інстанцій дійшли без повного та всебічного встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про металобрухт» металобрухт - це непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки від виробництва та обробки чорних і кольорових металів і їх сплавів».

Згідно з ст. 1 Закону України «Про відходи» відходи - це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення

Згідно Закону України «Про митний тариф України» відходи і брухт - це металеві відходи і брухт, одержані у процесі виробництва або механічного оброблення металів, і металеві вироби, які остаточно не придатні для використання за призначенням внаслідок поломки, розрізів, зношення або інших причин».

Постановою Кабінету Міністрів України № 15 від 12.01.2011 року затверджено Переліків відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких, зокрема операції з імпорту, тимчасово, до 1 січня 2014 року, звільняються від обкладення податком на додану вартість.

Так, судами зроблено висновок про те, що відповідачем не доведено придбання позивачем металобрухту чи інших відходів в розумінні Закону України «Про металобрухт», які підлягають оподаткуванню по « 0» ставці ПДВ, не надано доказів, щодо прийняття постачальниками рішень про визнання металобрухтом реалізованих товарів на адресу позивача.

В свою чергу, з наданих позивачем копій податкових накладних (т. І а.с. 134-135) виписаних ТОВ «РУСЛАН-КОМПЛЕКТ» вбачається, що позивачу поставлявся саме металобрухт.

Крім того, судами попередніх інстанцій належним чином не перевірено чи поставлені товари не підпадають під визначення металобрухту/відходів/брухту в розумінні Законів України «Про відходи», «Про металобрухт» та «Про митний тариф», вищезазначеної постанови Кабінету Міністрів України № 15 від 12.01.2011 року. Зокрема, не встановлено, як у бухгалтерському обліку контрагенти позивача обліковували поставлені згідно договорів товари та як такі оприбутковував і відображав у бухгалтерському обліку позивач.

Встановлення вказаних обставин має визначальне значення для вирішення даного спору.

З матеріалів справи вбачається, що згідно укладених угод (договорів поставки) позивач сплатив контрагентам ТОВ «УкрспецМет», ТОВ «Агросистема плюс», ТОВ «Руслан-Комплект», ПАТ «Сімферопольський завод сільськогосподарського машинобудування», ТОВ «Харківський завод дискових коліс» ПДВ за ставкою 20 % при придбанні обрізи металевих листів, штамповку сталі, шлак алюмінію, які можуть підпадати під визначення відходів та брухту чорних і кольорових металів, поставки з яких підлягають оподаткуванню за « 0» ставкою ПДВ.

Відповідно до вимог п. 23 підр. 1 розділу ХХ ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) тимчасово до 01.01.2014 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів та деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00). Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.

На виконання зазначеної норми, постановою Кабінету міністрів України № 15 від 12.01.2011 року затверджено перелік відходів та брухту чорних і кольорових металів що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, зокрема, найменування товару згідно з УКТЗЕД: 7204 10 00 00 відходи та брухт ливарного чавуну; 7204 21 10 00 відходи та брухт нержавіючої сталі з масовою часткою нікелю 8 відсотків або більше; 7204 21 90 00 відходи та брухт нержавіючої сталі з масовою часткою нікелю менш як 8 відсотків; 7204 29 00 00 відходи та брухт легованої сталі, крім нержавіючої сталі; 7204 30 00 00 відходи та брухт чорних металів, луджені; 7204 41 10 00 токарна стружка, обрізки, уламки, відходи фрезерного виробництва та ошурки з чорних металів; 7204 41 91 00 відходи обрізування або штампування чорних металів пакетовані; 7204 41 99 00; відходи обрізування або штампування чорних металів непакетовані; 7204 49 10 00 відходи та брухт чорних металів подрібнені (різані); 7204 49 30 00 відходи та брухт чорних металів пакетовані; 7204 49 90 00 відходи та брухт чорних металів; 7204 50 00 00 зливки для переплавлення (шихтові зливки) з легованої сталі.

Таким чином, положеннями вказаних норм не дозволяється оподатковувати за ставкою 20 % операції із постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів, що передбачені зазначеною постановою Кабінету міністрів України № 15 від 12.01.2011 року.

За змістом п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Згідно з п. 201.5 ст. 201 ПК України для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

Таким чином, покупець сплативши продавцю ПДВ за ставкою 20 % з операцій, що не є об'єктом оподаткування згідно ст. 196 ПК України або звільняються від оподаткування згідно ст. 197 ПК України, а також які оподатковуються за нульовою ставкою згідно ст. 195 чи п. 23 підр. 1 розділу ХХ ПК України, як в даному випадку, не може включати суми такого податку до податкового кредиту та вимагати відшкодування зазначених сум з бюджету.

Мотиви судів попередніх інстанцій про те, що постачальники позивача мають право відмовитись від користування вказаною пільгою із сплати ПДВ, а тому вказані господарські операції не звільненні від оподаткування, суд касаційної інстанції вважає необґрунтованими з огляду на наступне.

Відповідно до п. 30.1 ст. 30 ПК України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

Згідно з п. 30.4 ст. 30 ПК України платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.

За змістом п. 30.9 ст. 30 ПК України податкова пільга надається шляхом: а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору; б) зменшення податкового зобов'язання після нарахування податку та збору; в) встановлення зниженої ставки податку та збору; г) звільнення від сплати податку та збору.

Виходячи із системного аналізу зазначених норм, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що відмовитись від пільги щодо оподаткування господарських операцій по постачанню відходів та брухту чорних і кольорових металів постачальник може лише в тому випадку, коли така пільга надається виключно платнику податків який здійснює таке постачання. В даному ж випадку, зазначені операції надаються не безпосередньо платникам податків, а стосуються окремих операцій передбачених ПК України та є обмеженими в часі, відтак, постачальники не можуть на власний розсуд відмовлятись від зазначених пільг.

З огляду на це, колегія суддів Вищого адміністративного суду України прийшла до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судові рішення в частині задоволених позовних вимог, допущено порушення норм процесуального права, а тому оскаржувані судові рішення ухваленні, в цій частині, з порушенням положень ст. 159 КАС України.

Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржуване судове рішення у справі підлягає скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 222, 223, 227, 230, 231 КАС України, суд

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 квітня 2015 року у справі № 808/6741/14 - скасувати в частині задоволених позовних вимог, адміністративну справу, в цій частині, направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 квітня 2015 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

О.В. Карась

А.М. Лосєв

Повний текст виготовлено 01.03.2016 року.