Решение № 138790064, 05.08.2026, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 серпня 2026 року справа №320/20779/26

Київський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Лиска І.Г., розглянувши у м. Києві в порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сенча" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Сенча" з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, Державної податкової служби України, в якому просить суд:

-визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Полтавській області щодо призначення та проведення фактичних перевірок Товариства з обмеженою відповідальністю «Сенча», оформлених наказами від 22.01.2026 № 184-п, 183-п, 185-п;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021710705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021700705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 11 860 913,78 грн;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021730705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021720705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 14 776 619,40 грн;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020990705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 2 040,00 грн;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020980705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 293 570,06 грн;

-визнати протиправним та скасувати Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 17.04.2026 № 9910/6/99-00-06-03-02-06;

-визнати протиправним та скасувати Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 17.04.2026 № 9918/6/99-00-06-03-02-06;

-визнати протиправним та скасувати Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 17.04.2026 № 9916/6/99-00-06-03-02-06;

-визнати протиправним та скасувати Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 17.04.2026 № 9913/6/99-00-06-03-02-06.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що відповідачем-1 порушено процедури призначення та проведення фактичної перевірки. Також зазначає, що порушення, зазначені в актах фактичних перевірок, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже такі акти фактичних перевірок не можуть бути підставою для притягнення позивача до відповідальності. Крім того, позивач зазначає, що товариство здійснює реалізацію виключно продукції власного виробництва зі складів-магазинів, з належним оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій. У зв`язку з чим, позивач вважає, що дії по призначенню та проведенню перевірки та прийнятті податкових повідомлень-рішень є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

Ухвалами суду представнику позивача та представнику ГУ ДПС у Полтавській області відмовлено у задоволенні заяви про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Відповідачем-1 подано до суду відзив на позовну заяву в якому останній просив відмовити в задоволенні позовних вимог, зазначивши, що дії щодо призначення та проведення перевірки вчинені відповідно до норм чинного законодавства та у спосіб визначений законом. Зазначає, що не забезпечено проведення розрахункових операцій з видачею відповідних розрахункових документів. Стверджує, що позивачем не надано у повному обсязі всіх документів, що належать та пов`язані з предметом перевірки. Крім того, позивачем не повідомлено контролюючого органу про всі об`єкти оподаткування.

Відповідачем 2 подано до суду відзив на позовну заяву в якому останній просив відмовити в задоволенні позовних вимог, зазначивши, що рішення про результати розгляду скарги, само по собі не має юридичного значення для цілей створення правових наслідків для платника податків, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право та покладення на нього будь-якого обов`язку.

Позивачем надано до суду відповідь на відзив в якій останній підтримав позовні вимоги викладені в адміністративній заяві та просив їх задовольнити.

Представником позивача подано до суду клопотання в якому останній просив підготовче провадження закрити, а подальший розгляд справи по суті здійснювати в порядку письмового провадження. Відповідачі в підготовче засідання не прибули, повідомлені належним чином, явку своїх представників не забезпечили, жодних заяв чи клопотань до суду не надали.

Ухвалою суду закрито підготовче провадження у справі та вирішено подальший розгляд справи по суті здійснювати в порядку письмового провадження.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «СЕНЧА» зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в контролюючих органах та є платником податків і зборів з 2000 року.

Основним видом діяльності позивача є розведення великої рогатої худоби молочних порід (п.16-1.3.5) (КВЕД 01.41), додатковими є, зокрема розведення свійської птиці (КВЕД 01.47), виробництво м`яса (КВЕД 10.11), виробництво м`яса свiйської птицi (п.16-1.3.14) виробництво масла та сиру (п.16-1.3.15) коренеплодiв i бульбоплодiв (п.16-1.3.1) (КВЕД 10.12) та ін.

У період з 22.01.2026 по 30.01.2026 на підставі наказів Головного управління ДПС у Полтавській області проведено фактичні перевірки ТОВ «Сенча» за місцем фактичного провадження діяльності: магазини «ФермерОК»: 1) за адресою: Полтавська обл., м. Полтава, вул. Грушевського, буд.11; 2) за адресою: Полтавська обл., м. Полтава, вул. Юліана Матвійчука, буд.41-28; 3) за адресою: Полтавська обл., м. Полтава, вул. Шевченка 78А.

Перевірки проведені на підставі ст. 20, 80 Податкового кодексу України та тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану в Україні на підставі п. 69.27 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України з питань дотримання вимог ПК України, Кодексу законів про працю України, Законів України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», від 02.03.2015 № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності», від 18.06.2024 № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного Банку України від 29.12.2017 № 148 та інших нормативних актів. 1.

За результатами проведених контрольно-перевірочних заходів контролюючим органом складено Акт від 30.01.2026 № 1253/16/31/РРО/30879687, в якому зроблено висновки щодо порушення товариством вимог:

-п. 1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

-пп. 16.1.12 п. 16.1. ст. 16 ПК України; п. 85.2. ст. 85 ПК України; п. 63.3. ст. 63 ПК України.

За наслідками відображених в Акті перевірки № 1253 від 30.01.2026 висновків ГУ ДПС у Полтавській області винесено:

-податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021710705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн;

-податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021700705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 11 860 913,78 грн.

Також, за результатами проведених контрольно-перевірочних заходів контролюючим органом складено Акт від 30.01.2026 № 1259/16/31/РРО/30879687, в якому зроблено висновки щодо порушення товариством вимог:

-п. 1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

-пп. 16.1.12 п. 16.1. ст. 16 ПК України; п. 85.2. ст. 85 ПК України; п. 63.3. ст. 63 ПК України.

За наслідками відображених в Акті перевірки № 1259 від 30.01.2026 висновків ГУ ДПС у Полтавській області винесено:

-податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021730705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн;

-податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021720705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 14 776 619,40 грн.

Також, за результатами проведених контрольно-перевірочних заходів контролюючим органом складено Акт від 30.01.2026 № 1247/16/31/РРО/30879687 в якому зроблено висновки щодо порушення товариством вимог:

-п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (надалі Закон України № 265/95-ВР);

-пп. 16.1.12 п. 16.1. ст. 16 ПК України;

-п. 85.2. ст. 85 ПК України;

-п. 63.3. ст. 63 ПК України.

За наслідками відображених в Акті перевірки № 1247 від 30.01.2026 висновків ГУ ДПС у Полтавській області винесено:

-податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020990705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 2 040,00 грн;

-податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020980705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 293 570,06 грн.

Не погоджуючись з діями та винесеними податковими повідомленнями-рішеннями 04.03.2026 позивач оскаржив їх в порядку ст. 56 ПК України до Державної податкової служби України, яка рішеннями про результати розгляду скарг від 17.04.2026 залишила без змін податкові повідомлення рішення від 23.02.2026 № 00021730705, № 00021710705, № 00021720705, № 00021700705 та від 20.02.2026 № 00020980705, № 00020990705, а скарги без задоволення.

Таким чином позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд враховує наступне.

Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Що стосується дій податкового органу щодо призначення та проведення фактичних перевірок позивача, суд зазначає наступне.

Перелік та компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено ПК України.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених п. 41.1 ст. 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п. 1.1 ст. 1 ПК України).

Так, як визначено п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи, визначені п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. п. 62.1.3 п. 62.1. ст. 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений ст. 80 ПК України. Відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична) підстави, дача початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, як проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Так, п. 80.2 ст. 80 ПК України встановлює, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

-80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

-80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

-80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;

-80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

-80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

-80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

-80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Тобто, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 80.2.7 ст.80 ПК України.

Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Також, з Наказів на проведення фактичних перевірок ТОВ «Сенча» вбачається, що контролюючим органом в основу проведення фактичних перевірок платника податків вказані підпункти 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Разом з тим, підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України не передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки.

Так, обов`язковими умовами її проведення є:

-наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Проте, суд зазначає, що відповідачем-1 у Наказах на проведення фактичних перевірок ТОВ «Сенча» не зазначено жодних конкретних відомостей про те, що саме стало передумовою для призначення фактичної перевірки позивача, не визначено те, які саме порушення чинного законодавства були допущені, чи можливо допущені безпосередньо позивачем. Також, накази не містять будь-яких посилань на отримання податковим органом будь-якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Зазначені обставини свідчать про відсутність підстав, визначених пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, для проведення спірних фактичних перевірок.

Разом з тим, змістовна конструкція п. 80.2. ст. 80 ПК України обумовлює висновок про те, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту статті ПК України. Тобто, підставою для проведення фактичної перевірки є не посилання на положення Податкового кодексу України, а зазначення конкретно-визначених відомостей та/або даних, які відображені на матеріальних носіях або в електронному вигляді, що стали безпосередньою підставою для проведення фактичної перевірки з яких особа, яка знайомиться із наказом, може встановити обґрунтованість її призначення та проведення.

У постановах від 16 вересня 2021 року (справа №120/1431/20-а), від 12 жовтня 2021року (справа №120/5729/20-а) Верховний Суд вказав на необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі ст. 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, і конкретні фактичні підстави її призначення (відповідно до підстав, визначених нормами цього підпункту).

Також, Верховним Судом у постановах від 16 вересня 2021 року (справа №120/1431/20-а) та від 12 жовтня 2021 року (справа №120/5729/20-а) уточнено і розширено підхід щодо застосування ст. 80 ПК України як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Крім того, формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки, конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Аналогічні висновки зроблені Верховним Судом в постанові від 11 травня 2023 року (справа №500/5559/21).

У постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду сформувала правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Тобто, питання дотримання відповідачем порядку проведення та оформлення результатів камеральної перевірки й прийняття податково повідомлення-рішення є істотним для правильного вирішення цієї справи, а обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки і прийняття рішення входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню. Суд акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову. Такий правовий висновок наведений у постанові від 21.02.2023 № 560/440/18 Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Отже, з наведеного вбачається, що відповідачем-1 при прийнятті наказів про проведення фактичних перевірок позивача не було дотримано імперативних вимог податкового законодавства щодо наявності належних правових та фактичних підстав для їх призначення.

Зміст спірних наказів не містить жодної конкретизації обставин, які б свідчили про отримання контролюючим органом у встановленому законом порядку інформації про можливі порушення позивачем вимог законодавства, а також не містить посилань на конкретні джерела такої інформації, її зміст та характер можливих порушень.

За таких обставин дії відповідача-1 щодо призначення та проведення фактичних перевірок ТОВ «Сенча» є такими, що вчинені поза межами наданих законом повноважень, без належної правової підстави та з порушенням установленого законом способу реалізації владних управлінських функцій, що відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, що є підставою для визнання таких дій протиправними.

Крім того, пунктом 85.2 ст. 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Відповідно до п. 85.6 ст. 85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

З системного аналізу наведених норм законодавства вбачається обов`язок платника податків надати відповідні документи контролюючому органу, які є предметом перевірки, а факт відмови в наданні, засвідчується в порядку встановленому ст. 85 ПК України.

Проте, контролюючий орган під час проведення фактичних перевірок не надсилав та не міг надсилати та складати, будь-яких Актів про ненадання документів або відмову у наданні документів, оскільки податкове законодавство не зобов`язує забезпечувати зберігання первинних документів, які відносяться до предмету документальної перевірки за місцем розміщення торгівельного приміщення, що спростовує висновки Актів перевірок від 30.01.2026 в частині порушення ТОВ «Сенча» вимог ст. 85 ПК України.

Таким чином, ГУ ДПС у Полтавській області винесено оскаржувані ППР не за наслідками фактичної перевірки, а за наслідками документальної перевірки, підстав для проведення якої не було.

Щодо податкових повідомлень-рішень, суд зазначає таке.

Як безпосередньо вбачається з Актів перевірки від 30.01.2026, підставою для припущень щодо порушення вимог податкового та іншого законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи стали висновки: «СГД не забезпечив: - проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій (РРО) або через зареєстрований сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО) зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок на загальну суму 9 851 079,60 грн (Акт перевірки № 1259); на загальну суму 7 907 275,85 грн (Акт перевірки № 1253); на загальну суму 195 713,37 грн (Акт перевірки № 1247) за період з 01.01.2025 по 14 год.30 хв. 22.01.2026 року включно згідно поточного звіту з програми обліку, яка використовується в магазині (з урахуванням готівкових коштів, які знаходилися на місці проведення розрахунків та суми безготівкових розрахунків, як зазначена в Х-балансі банківського платіжного терміналу); не надання посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки виписок з розрахункового рахунку, на який надходять кошти з банківського платіжного терміналу».

Відповідно до п. п. 20.1.11. п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Відтак, порядок проведення контрольної розрахункової операції має свої особливості та має відбуватися у порядку та у спосіб, визначені законодавством. Ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДПС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

Однак, на підтвердження обставин того, що контрольна розрахункова операція проводилась у зв`язку з виконанням функцій держави, тобто за рахунок державних коштів, відповідачем-1 не надано доказів отримання посадовими особами контролюючого органу державних коштів для цілей проведення контрольної розрахункової операції, тобто її проведення за рахунок та від імені саме контролюючого органу у зв`язку та з метою виконання працівниками контролюючого органу функцій держави. При цьому в Актах перевірок (№ 1253, 1259, 1247) не зазначено ні документів, на підставі яких податковим органом зроблено припущення щодо порушення, ні назви товарів, які, за твердженням ГУ ДПС у Полтавській області, були реалізовані позивачем без застосування РРО та/або ПРРО, без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків) на вказані вище загальні суми. Також, не надано доказів, що підтверджують повернення товару платнику податків або відшкодування витрат. Більше того, як зазначено у нотаріально посвідчених заявах свідків (долучених до скарг на податкові повідомлення-рішення), після завершення перевірки товар, придбаний у межах контрольної закупки, не повертався, а акт його повернення не складався. Вказані обставини залишені поза увагою, як відповідача-1, так і відповідача-2.

З обставин, викладених в Актах перевірок, вбачається, що, притягуючи ТОВ «Сенча» оскаржуваними ППР до фінансової відповідальності, зокрема, за порушення п. 1 ст. 3 Закону України №265/95-ВР, відповідачами не взято до уваги факти, викладені в скаргах на ППР, зокрема, що основним видом діяльності ТОВ «Сенча» є розведення великої рогатої худоби молочних порід (п.16-1.3.5) (КВЕД 01.41), додатковими є, зокрема розведення свійської птиці (КВЕД 01.47), виробництво м`яса (КВЕД 10.11), виробництво м`яса свiйської птицi (п.16-1.3.14) виробництво масла та сиру (п.16-1.3.15) коренеплодiв i бульбоплодiв (п.16-1.3.1) (КВЕД 10.12) та ін.

Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються, зокрема при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання;

Водночас Закон України № 265/95-ВР не містить визначення поняття «продукція власного виробництва» для цілей цього Закону. При цьому слід констатувати, що законодавчі акти також не розкривають зміст цього поняття.

Як зазначено на веб-порталі https://zp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/547528.html в розділі новини, зазначається, що: «Продукцією власного виробництва визнається продукція, яка була вироблена або піддана достатній переробці чи обробці підприємством з використанням власного або орендованого майна (п. 2 Порядку визначення продукції власного виробництва підприємств з іноземними інвестиціями, затвердженого постановою КМУ від 05.09.96 № 1061 «Про затвердження Порядку визначення продукції власного виробництва підприємств з іноземними інвестиціями»).

Крім того, п. 4 Порядку № 1061 визначено, що переробка чи обробка продукції підприємством визнається достатньою:- якщо виготовлена продукція класифікується в іншій тарифній позиції (на рівні перших чотирьох знаків цифрового коду Товарної номенклатури зовнішньоекономічної діяльності), ніж вироби і матеріали, придбані підприємством і використані ним для виготовлення цієї продукції,- або частка добавленої вартості продукції під час її переробки чи обробки становить не менш як 50%, якщо інше не передбачено законодавством. При цьому добавленою вартістю є різниця між собівартістю продукції та вартістю використаних матеріалів, сировини, комплектуючих».

Суд зазначає, що товариство здійснює реалізацію виключно продукції власного виробництва зі складів-магазинів (що підтверджується 20-ОПП) з належним оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій.

З Актів перевірок, вбачається, що, притягуючи ТОВ «Сенча» оскаржуваними ППР до фінансової відповідальності, податковий орган керувався виключно відомостями з баз даних за період діяльності магазинів позивача з 01.01.2025 по 22.01.2026, відповідно до яких виявлено, що в зазначений вище період діяльності проводились розрахункові операції без застосування РРО та/або ПРРО, без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків).

Складання посадовими особами контролюючого органу актів фактичної перевірки із відображенням у них лише твердження без конкретних доказів є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження обставин, що дають підстави для висновку про порушення платником податку вимог Закону №481/95-ВР.

Притягнення до відповідальності за п. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР є можливим лише за умови доведення контролюючим органом факту вчинення конкретної розрахункової операції, яка підлягала проведенню через РРО/ПРРО. Натомість в актах перевірок не зазначено ані номенклатури товарів, ані документів, на підставі яких зроблено припущення про порушення; не встановлено, які саме товари та за якими операціями реалізовувалися без застосування РРО. За відсутності ідентифікації товару контролюючий орган не довів і не міг довести, що відповідні операції не охоплюються звільненням, передбаченим п. 1 ст. 9 Закону № 265/95-ВР.

Також, особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності . Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02 березня 2023 року у справі № 380/13375/21.

З наведеного вбачається, що перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії контролюючого органу не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, що фактично мало місце у цій ситуації.

Тобто, порушення, зазначені у актах фактичних перевірок, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже такі акти фактичних перевірок не можуть бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.

Також, суд зазначає, що ГУ ДПС у Полтавській області у відзиві на позовну заяву жодним чином не спростовує наведені факти про порушення контролюючим органом порядку проведення контрольної розрахункової операції. Так, відповідачем-1 залишено поза увагою, викладені в позові аргументи, що «Ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДПС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

Однак, на підтвердження обставин того, що контрольна розрахункова операція проводилась у зв`язку з виконанням функцій держави, тобто за рахунок державних коштів, відповідачем-1 не надано доказів отримання посадовими особами контролюючого органу державних коштів для цілей проведення контрольної розрахункової операції, тобто її проведення за рахунок та від імені саме контролюючого органу у зв`язку та з метою виконання працівниками контролюючого органу функцій держави. При цьому в Актах перевірок (№ 1253, 1259, 1247) не зазначено ні документів, на підставі яких податковим органом зроблено припущення щодо порушення, ні назви товарів, які, за твердженням ГУ ДПС у Полтавській області, були реалізовані позивачем без застосування РРО та/або ПРРО, без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків) на вказані вище загальні суми. Також, не надано доказів,що підтверджують повернення товару платнику податків або відшкодування витрат. Більше того, як зазначено у нотаріально посвідчених заявах свідків (долучених до скарг на податкові повідомлення-рішення), після завершення перевірки товар, придбаний у межах контрольної закупки, не повертався, а акт його повернення не складався».

Наведене свідчить про необґрунтованість висновків, що слугували прийняттю ГУ ДПС у Полтавській області оскаржуваних ППР.

Щодо рішень ДПС України про результати розгляду скарг, суд зазначає наступне.

Відповідно до статті 56 Податкового кодексу України процедура адміністративного оскарження є досудовим способом врегулювання податкового спору.

Рішення контролюючого органу вищого рівня, прийняте за результатами розгляду скарги платника податків, саме по собі не встановлює для такого платника нових прав чи обов`язків, не змінює та не припиняє їх, а лише підтверджує або змінює рішення контролюючого органу нижчого рівня.

Отже, юридичні наслідки для платника податків виникають не внаслідок прийняття рішення за результатами розгляду скарги, а внаслідок прийняття податкового повідомлення-рішення, яке безпосередньо визначає суму грошового зобов`язання та відповідальність платника.

Суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену, зокрема, у постановах від 18.06.2019 у справі №826/7961/16, від 06.02.2020 у справі №810/101/16 та від 07.02.2020 у справі №826/11086/18, відповідно до якої рішення, прийняте за результатами адміністративного оскарження, є актом досудового врегулювання спору та саме по собі не створює правових наслідків для платника податків.

Суд також звертає увагу, що обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач фактично ставить під сумнів правомірність застосування до нього штрафних санкцій, посилаючись на порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки, а також порушення, зазначені в актах фактичних перевірок, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом. Водночас наведені доводи стосуються обставин, які були підставою для дій призначення та проведення фактичної перевірки, а також прийняття податкових повідомлень-рішень та мають значення для оцінки їх правомірності, а не законності рішення ДПС України, прийнятих за результатами адміністративного оскарження.

Отже, доводи позивача спрямовані на спростування висновків контролюючого органу щодо наявності підстав для застосування штрафних санкцій, тобто фактично стосуються податкових повідомлень-рішень, а не рішення ДПС України про залишення скарги без задоволення.

За таких обставин суд дійшов висновку, що обраний позивачем спосіб судового захисту не відповідає характеру спірних правовідносин та не є ефективним способом відновлення порушеного права в цій частині.

Відтак суд доходить висновку, що обраний позивачем спосіб захисту в частині визнання протиправними та скасування рішень ДПС України про результати розгляду скарг не є належним та не забезпечує відновлення порушеного права. Отже в цій частині позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Частиною 1 статті 77 КАС України закріплено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, беручи до уваги наведене у своїй сукупності суд приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Відповідно до статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, керуючись статтями 2, 73, 77-78, 132, 134, 139, 143, 243-246 КАС України, суд, -

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Полтавській області щодо призначення та проведення фактичних перевірок Товариства з обмеженою відповідальністю «Сенча», оформлених наказами від 22.01.2026 № 184-п, 183-п, 185-п.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021710705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021700705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 11 860 913,78 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.02.2026 № 00021730705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 4 080,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.02.2026 № 00021720705, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 14 776 619,40 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020990705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 2 040,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 20.02.2026 № 00020980705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 293 570,06 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Сенча» судовий збір у сумі 26624 (двадцять шість тисяч шістсот двадцять чотири) грн, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Лиска І.Г.