Решение № 138049359, 08.07.2026, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

08 липня 2026 року м. Рівне№460/19903/25

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Войтюк К.О. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник адвокат Шевчук В.С.,

відповідача: представник Шеремета В.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 доГоловного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Рівненського окружного адміністративного суду звернувся фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

№ 014636090116 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1 609 610,08 грн за порушення Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;

№ 014627/17000705-22 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1020 грн за ненадання посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать до предмета або пов`язані із предметом перевірки;

№ 014625/17000705-22 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 119,70 грн за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

№ 014629090166 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 6 186 687,20 грн за порушення Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;

№ 014632090116 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1020 грн за ненадання посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать до предмета або пов`язані із предметом перевірки.

Обґрунтовуючи позов, ФОП ОСОБА_1 заперечує висновки контролюючого органу, викладені в актах фактичної перевірки №11398/Ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 від 11.07.2025 та №11401/Ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 від 11.07.2025 про порушення вимог ч. 2 ст. 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального». Зазначає, що за місцем здійснення господарської діяльності в двох торгівельних закладах «Пара», розташованих за адресами: АДРЕСА_1 , та АДРЕСА_2 , доказів реалізації будь-яких нікотиновмісних продуктів чи сумішей в ході перевірки виявлено не було. В той же час, реалізована ФОП ОСОБА_1 продукція (ароматизатор та гліцерин) відноситься до товарів загального універсального вжитку у харчовій та косметичній промисловості. Жодних обмежень на реалізацію вказаних продуктів законами України не передбачено. Подальше використання такої продукції перебуває поза волею продавця та залежить виключно від споживчих потреб покупця. Таким чином, висновки податкового органу є помилковими, не узгоджуються з нормами законодавства України, ґрунтуються на бездоказових припущеннях осіб, які проводили перевірку.

Крім цього, позивач доводить, що всі затребувані документи були надані ФОП ОСОБА_1 в повному обсязі, а також повторно надані разом із запереченнями від 31.07.2025 до актів перевірки. ФОП ОСОБА_1 також не погоджується із твердженням в акті перевірки щодо не проведення через реєстратор розрахункових операцій придбаного представниками контролюючого органу одного флакону ароматизатору «New Way Black (barriers)» 3 мл та одного флакону гліцерину «New Way» 5 мл. Позивач стверджує, що така операція була належним чином проведена через програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальний №4001056986, про що свідчить сформований 01.07.2025 о 15:22:15 год. фіскальний чек за №4699036796 на суму 119,70 грн.

Також позивач вказує на безпідставність (неправомірність) проведених фактичних перевірок. Звертає увагу, що в наказах ГУ ДПС у Рівненській області №1880-п від 01.07.2025 та №1878-п від 01.07.2025 відсутні будь-які покликання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім як на норму, що регулює питання призначення перевірки - підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також не відображено, яка саме інформація, що фактично наявна та/або фактично отримана контролюючим органом, стала підставою для видачі наказів. Позивач зауважує, що з огляду на норми чинного законодавства недостатньо вказати номер підпункту та статті ПК України, а необхідно обґрунтувати конкретну підставу для проведення фактичної перевірки. За наведеного, просить суд скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення як протиправні та вирішити питання про розподіл судових витрат.

Ухвалою від 04.11.2025 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою від 17.11.2025 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та вирішено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання на 10.12.2025. Встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позов.

09.12.2025 представник позивача подав заяву про зміну предмета позову (у зв`язку з технічною опискою), позовні вимоги виклав у новій редакції та просить суд:

Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управління ДПС у Рівненській області податкові повідомлення-рішення:

форми «С» № 014636090116 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1 609 610,08 грн за порушення Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;

форми «ПС» № 14627/17000705-22 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1020 грн за ненадання посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать до предмета або пов`язані із предметом перевірки;

форми «С» № 14625/17000705-22 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 119,70 грн за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

форми «С» № 014629090166 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 6 186 687,20 грн за порушення Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;

форми «ПС» №014632090116 від 15.08.2025, яким застосовано штраф 1020 грн за ненадання посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать до предмета або пов`язані із предметом перевірки.

Відповідач позов заперечив повністю з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву, який подано в підсистемі «Електронний суд» 09.12.2025. Обґрунтовуючи свої доводи, відповідач вказує, зокрема, про те, що підставою для фактичної перевірки стало здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, що передбачено підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Також підставою для фактичної перевірки стала наявність інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, що передбачено підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а саме ГУ ДПС у Рівненській області отримано лист Державної податкової служби України від 11.04.2025 №9993/7/99-00-09-02-01-07 про забезпечення ефективної роботи щодо запобігання та боротьби із незаконним обігом компонентів рідин, що використовуються в електронних сигаретах. У зв`язку з чим доповідною запискою в.о. начальника управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Рівненській області від 30.06.2025 №1102/17-00-09-00-07 внесено пропозицію для управлінського рішення начальника ГУ ДПС у Рівненській області організувати проведення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у торгівельному закладі «Пара», розташованому у супермаркеті «Фоззі» за адресою вул. В.Стельмаха, буд. 9 м. Рівне Рівненської області, та у торгівельному закладі «Пара», розташованому за адресою проспект Миру, буд.8 м. Рівне Рівненської області. Отже, у відповідача були законні підстави проведення фактичних перевірок.

Щодо виявлених порушень, представник відповідача вказав, що актом про результати фактичної перевірки від 11.07.2025 №11398/ж5/17-00-09-01-13/3749300694 встановлено факт роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах, - ароматизатор (пропіленгліколь) та гліцерин, а саме факт реалізації 1 флакону ароматизатору «New Way Black Salt Barriers» 3 мл (даний флакон заповнений на 25% для того, щоб змішувати сировину) та 1 флакон гліцерину «New Way» 5 мл. Виробник даної сировини ФОП Бабченко Є.Ю., м. Суми, ціна за 2 флакони 119,70 грн. При покупці за допомогою банківського терміналу вищевказаного товару на суму 119,70 грн відповідний розрахунковий документ встановленої форми та змісту (фіскальний чек) не було роздруковано та не видано покупцю. Крім того, відповідно до інформації СОД «Реєстратор розрахункових операцій» ДПС України ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний №40001056986 реалізовувалася сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори, гліцерин), згідно додатку до акта перевірки на загальну суму 804 805,04 грн. Дана сировина реалізовувалася за період з 06.02.2025 по 10.07.2025, чим порушено вимоги ч. 2 ст. 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального». В даному торгівельному закладі знаходились пристрої для нагрівання рідини (електронні сигарети) та змінні картриджі для них, інших товарів не знаходилося. Під час перевірки не надано банківські виписки за період з 01.10.2023 по 01.07.2025.

Актом про результати фактичної перевірки від 11.07.2025 №11401/ж5/17-00-09-01-13/ НОМЕР_1 встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах (пропіленгліколь (ароматизатор та гліцерин), а саме встановлено факт реалізації 1 ароматизатора (кавун, вишня) 4мл «Flavorlab» за ціною 108 грн, 1 гліцерин 5 мл «Flavorlab» за ціною 50 грн, всього на загальну суму 150,10 грн. Фіскальний чек №4699028878 проведено через ПРРО, фіскальний №4000856452, 01.07.2025. Крім того, відповідно до інформації системи обліку даних «Реєстратор розрахункових операцій» ДПС ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний №4000856452 за період з 20.04.2024 по 10.07.2025 реалізував сировину для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори, гліцерин), згідно з додатком до акта перевірки, на загальну суму 3 093 343,60 грн, чим порушено вимоги ч. 2 ст. 23 Закону №3817-Х. До перевірки не надано банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025.

Відповідач доводить, що добавки ароматичні і гліцерин «New Way», «Flavorlab», які було реалізовано у торгівельних закладах «Пара», відповідно до п. 78 ст. 1 Закону №3817-ІХ належать до сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Отже за результатами проведених фактичних перевірок у торгівельних закладах «ПАРА», де здійснює господарську діяльність позивач, податковим органом встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах, та нікотином, що заборонено ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ.

З наведених у відзиві підстав відповідач вважає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийняті з дотриманням вимог чинного законодавства України, у зв`язку з чим просить відмовити в позові повністю.

Протокольною ухвалою від 10.12.2025 прийнято заяву про зміну предмета позову в частині уточнення номерів оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. В підготовчому засіданні оголошено перерву до 07.01.2026.

Ухвалою від 07.01.2026 продовжено строк підготовчого провадження та відкладено підготовче засідання до 19.01.2026.

Ухвалою від 07.01.2026 відповідачу продовжено строк для подання відзиву. Встановлено позивачу строк для подання відповіді на відзив, а відповідачу строк для подання заперечення.

Протокольною ухвалою від 19.01.2026 відмовлено в задоволенні клопотання відповідача про виділення частини позовних вимог в окреме провадження; задоволено клопотання представника позивача про долучення до справи висновку експерта. Закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 02.02.2026 о 14:00.

В судовому засіданні 02.02.2026 до початку судового розгляду справи по суті представник відповідача заявив клопотання про виклик свідків.

Протокольною ухвалою від 02.02.2026 відмовлено в задоволенні клопотання відповідача про виклик свідків.

В судовому засіданні 02.02.2026 суд перейшов до з`ясування обставин справи. Представники сторін повністю підтримали свої вимоги та заперечення з підстав, наведених в заявах по суті справи.

Протокольною ухвалою від 02.02.2026 в судовому засіданні оголошено перерву до 09.02.2026.

09.02.2026 в підсистемі «Електронний суд» надійшли додаткові письмові пояснення представника відповідача, а також клопотання про відкладення судового засідання.

Протокольною ухвалою від 09.02.2026 відкладено судове засідання до 23.02.2026.

Протокольною ухвалою від 23.02.2026 в судовому засіданні оголошено перерву до 18.03.2026.

Протокольною ухвалою від 18.03.2026 в судовому засіданні оголошено перерву до 27.03.2026.

Ухвалою від 27.03.2026 відкладено розгляд справи до 13.03.2026.

Ухвалою від 10.04.2026 виправлено описку в ухвалі від 27.03.2026.

Протокольною ухвалою від 27.04.2026 долучено до матеріалів справи електронний доказ витяг із СОД РРО. Оголошено перерву до 18.05.2026.

Протокольною ухвалою від 18.05.2026 в судовому засіданні оголошено перерву до 27.05.2026.

В судовому засіданні 27.05.2026 оголошено перерву до 15.06.2026.

В судовому засіданні 15.06.2026 досліджено електронний доказ - відомості із СОД РРО за періоди, зазначені в актах фактичних перевірок. Витребувано від відповідача обґрунтований розрахунок суми штрафних санкції з урахуванням відомостей із СОД РРО. Оголошено перерву до 29.06.2026.

В судовому засіданні 29.06.2026 суд закінчив з`ясування обставин справи та відповідно до статті 227 КАС України перейшов до стадії ухвалення судового рішення.

З`ясувавши доводи та аргументи сторін, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, перевіривши їх дослідженими доказами, суд встановив і врахував такі обставини справи.

ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 27.02.2024, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис за № 2006020000000019404. За даними ЄДР здійснює види діяльності:

47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний);

47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами

47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах

47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах

47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах

47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах

47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах

47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет

47.62 Роздрібна торгівля газетами та канцелярськими товарами в спеціалізованих магазинах

47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами

73.11 Рекламні агентства

82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність.

Перебуває на обліку як платник податків в Головному управлінні ДПС у Рівненській області.

За даними контролюючого органу ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність за адресою:

- торгівельний заклад «Пара», розташований в АДРЕСА_2 ;

- торгівельний заклад «Пара», розташований в м. Рівне, вул. В. Стельмаха, буд. 9.

Вищевказані обставини сторонами не оспорюються.

Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано накази «Про проведення фактичної перевірки в діяльності ФОП ОСОБА_1 »:

1) від 01.07.2025 № 1880-п, яким наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 з метою перевірки дотримання вимог законодавства в сфері обігу підакцизних товарів на об`єктах, де здійснюють реалізацію рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та інші нікотиновмісні продукти для орального застосування в торгівельному закладі «Пара», розташованому у супермаркеті «Фоззі» за адресою: АДРЕСА_1 , в період з 01.07.2025 терміном на 10 діб. Період діяльності, що перевіряється, згідно ст. 102 ПКУ (а.с. 70 т. 2);

2) від 01.07.2025 № 1878-п, яким наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 з метою перевірки дотримання вимог законодавства в сфері обігу підакцизних товарів на об`єктах, де здійснюють реалізацію рідин, що використовуються в електронних сигаретах та інші нікотиновмісні продукти для орального застосування в торгівельному закладі «Пара» за адресою: АДРЕСА_2 , в період з 01.07.2025 терміном на 10 діб. Період діяльності, що перевіряється, згідно ст. 102 ПКУ (а.с. 128 т. 2).

На проведення фактичних перевірок відповідно до вищевказаних наказів ГУ ДПС у Рівненській області видано направлення на перевірку від 01.07.2025 № 3260/Ж3/17-00-09-01-11, №3259/Ж3/17-00-09-01-11, № 3277/Ж3/17-00-09-01-11, № 3278/Ж3/17-00-09-01-11 (а.с. 71-74, 129-132 т.2), які разом із копією наказу на проведення фактичної перевірки вручені під розписку суб`єкту господарювання.

Уповноваженими особами ГУ ДПС у Рівненській області відповідно до наказів від 01.07.2025 № 1880-п та № 1878-п проведено фактичні перевірки в торгівельних закладах «Пара», де здійснює торгівельну діяльність позивач, результати яких оформлені відповідними актами.

Так, суд встановив, що згідно з актом про результати фактичної перевірки від 11.07.2025 №11398/ж5/17-00-09-01-13/ НОМЕР_1 (а.с. 75-78 т. 2) фактичною перевіркою торгівельного закладу «Пара» за адресою АДРЕСА_1 , встановлено факт роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах, - ароматизатор (пропіленгліколь) та гліцерин, а саме факт реалізації 1 флакону ароматизатору «New Way Black Salt Barriers» 3 мл (даний флакон заповнений на 25% для того, щоб змішувати сировину) та 1 флакон гліцерину «New Way» 5 мл. Виробник даної сировини ФОП ОСОБА_2 , м. Суми, ціна за 2 флакони 119,70 грн. При покупці за допомогою банківського терміналу вищевказаного товару на суму 119,70 грн відповідний розрахунковий документ встановленої форми та змісту (фіскальний чек) не було роздруковано та не видано покупцю, чим порушено п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Крім того, в акті зазначено, що відповідно до інформації із СОД РРО ДПС України ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний №40001056986 реалізовувалася сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори (пропіленгліколь) та гліцерин), згідно додатку до акта перевірки на загальну суму 804 805,04 грн, дана сировина реалізовувалася за період з 06.02.2025 по 10.07.2025 (10:35 год.), чим порушено вимоги ч. 2 ст. 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

В даному торгівельному закладі знаходились пристрої для нагрівання рідини (електронні сигарети) та змінні картриджі для них, інших товарів не знаходилося.

Встановлено факт ненадання в повному обсязі документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а саме: не надано банківські виписки з еквайрингу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025 (згідно із запитом про надання документів (копій документів) від 01.07.2025), чим порушено вимоги п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

Зазначено, що в реалізації знаходилася сировина для рідин, що використовувалася в електронних сигаретах: ароматизатори (пропіленгліколь) та гліцерин, зокрема виробники бренду: «FLAVORLAB» - на сайті виробника (https://www.flavorlab.ua/) зазначено, що вказане підприємство є виробником № 1 ароматизаторів для електронних сигарет в Україні (додається до акту); «CHASER» - на сайті виробника (https://chaser.com.ua/) інформація про виготовлення рідин для вейп, pod систем (додається до акту); «NEW WAY LAB» - на сайті виробника (https://newwaylab.com.ua/) інформація про рідини для вейпінгу у форматі для самозамісу (додається до акту); «PUNCH» - на сайті (http://punch.sale/) інформація це виробник наборів для самозамісу та інше (розділ 3 акту фактичної перевірки).

В розділі 4 «Висновок перевірки» зазначено про порушення:

ч. 2 ст. 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-Х (далі Закон №3817-Х),

п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР),

п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

Перевірку розпочато 01.07.2025 о 16 год. 18 хв.; перевірку закінчено 10.07.2025 о 10 год. 35 хв.

В акті перевірки у відповідному розділі зауваження не відображені.

Зазначено, що до акта додаються:

1. інформація СОД РРО ДПС України (період 06.02.2025 по 10.07.2025);

2. запит про надання документів від 01.07.2025;

3. мультимедійна інформація;

4. акт зняття залишків сировини.

До відзиву представником відповідача долучено акт про результати фактичної перевірки від 11.07.2025 №11398/ж5/17-00-09-01-13/3749300694, додатком до якого надано «Інформацію з СОД РРО ДПС України щодо реалізації картриджів до електронних сигарет та електронних сигарет» за період з 01.07.2025 по 10.07.2025, без зазначення загальної суми вартості реалізованих товарів. Відомості щодо реалізації ароматизаторів, гліцерину в такій інформації не відображені (а.с. 79-80 т. 2).

Також судом встановлено, що під час фактичної перевірки торгівельного закладу «Пара за адресою АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 під підпис було вручено запит про надання документів (копій документів), відповідно до якого в термін до 12:00 год. 02.07.2025 необхідно надати: документи, що підтверджують право користування господарською одиницею; договір з банком/анкета на еквайрингове підключення; банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023-01.07.2025 по банківському терміналу, встановленому за адресою торгівельного закладу (а.с. 82 т. 2).

Згідно з актом про ненадання документів під час фактичної перевірки від 11.07.2025 № 1218/Ж6/17-00-07-05-24, після ознайомлення із запитом про надання документів від 01.07.2025 ФОП ОСОБА_1 відмовився у повному обсязі від надання первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, визначених запитом, а саме: банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023-01.07.2025 (а.с. 83).

Згідно з актом зняття залишків товарів, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки в торгівельному закладі «Пара» за адресою м. Рівне вул. В. Стельмаха,9, станом на 01.07.2025, виявлено 46 позицій товарів виробництва «FLAVORLAB», «CHASER», «NEW WAY LAB», «PUNCH» (ароматизатори та гліцерин) на загальну суму 159 552,00 грн (а.с. 94-95 т. 2).

Такий акт ФОП ОСОБА_1 підписав, вказавши, що зазначені в акті зняття залишків товари є добавками харчовими, а саме ароматизаторами і не є підакцизними товарами відповідно до ст. 215.3.3-1 Податкового кодексу України.

Посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області, які проводили фактичну перевірку, складено акт відмови від підписання та отримання позивачем акту перевірки (а.с. 96 т. 2), у зв`язку з чим акт фактичної перевірки від 10.07.2025, зареєстрований 11.07.2025 за № 11398/Ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 , направлено платнику податків поштою супровідним листом від 11.07.2025 № 9598/6/17-00-09-02-02, який отримано одержувачем 19.07.2025 (а.с. 96-97 т. 2).

ФОП ОСОБА_1 подав заперечення на акт перевірки № 11398/Ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 від 11.07.2025 (вхідний № 31697/6/17-00 від 01.08.2025), в якому висловив незгоду з актом перевірки з підстав, аналогічних наведеним у позовній заяві. Зокрема, стверджував, що він не здійснював реалізацію будь-яких сумішей для електронних сигарет, як і не здійснював реалізацію нікотиновмісних товарів та пристроїв для нагрівання рідини, що використовується в електронних сигаретах, та змінних картриджів до них. Наданий під час проведення розрахункової операції чек підтверджує факт відсутності такої реалізації, відомостей про реалізацію такого товару фіскальний чек не містить. Акт зняття залишків товару, який би дійсно зафіксував наявність у нього в залишку нікотиновмісних товарів або пристроїв для нагрівання рідини, що використовується в електронних сигаретах (електронні сигарети) та змінних картриджів до них, до акту перевірки надано не було. Щодо реалізованих ароматизатора та гліцерину «NEW WAY» повідомив, що такі товари непридатні за своїм хімічним складом для самостійного створення сумішей для електронних сигарет, оскільки не містять в собі жодних компонентів нікотину (токсичного алкалоїду, екстрагованого з тютюну або отриманого шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД).

Контролюючий орган повідомив платника податків про розгляд поданих заперечень на акт перевірки 12.08.2025, що позивач не заперечує (а.с. 117 т. 2).

Згідно з протоколом засідання комісії з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок Головного управління ДПС у Рівненській області № 233/Ж8/17-00-09-01-15 від 12.08.2025 та відповідно до Висновку № 165/Ж7/17-00-09-01-14 від 12.08.2025 за результатами розгляду заперечення висновок, викладений в акті фактичної перевірки від 10.07.2025, реєстраційний № 11398/Ж5/17-00-09-01-12/3749300694 від 11.07.2025, вирішено залишити без змін (а.с. 118-122, 123-125 т. 2).

Крім цього, суд встановив, що уповноваженими посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області на підставі наказу № 1878-п від 01.07.2025 проведено фактичну перевірку у магазині «Пара», розташованому за адресою АДРЕСА_2 , що належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 11.07.2025 №11401/ж5/17-00-09-01-13/ НОМЕР_1 (а.с. 133-136 т. 2).

В акті перевірки зазначено, перевірка здійснена в присутності ФОП ОСОБА_1 .

Перевірку розпочато 01.07.2025 о 17 год. 42 хв.; перевірку закінчено 10.07.2025 о 10 год. 15 хв.

Згідно з розділом 3 акту перевірки, перевіркою встановлено факт роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах (пропіленгліколь (ароматизатор та гліцерин), а саме встановлено факт реалізації 1 ароматизатора (кавун, вишня) 4мл «Flavorlab» за ціною 108 грн, 1 гліцерин 5 мл «Flavorlab» за ціною 50 грн, всього на загальну суму 150,10 грн. Фіскальний чек №4699028878 проведено через ПРРО фіскальний №4000856452, 01.07.2025. Крім того, відповідно до інформації системи обліку даних «Реєстратор розрахункових операцій» ДПС України ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний №4000856452 за період з 20.04.2024 по 10.07.2025 реалізовувалася сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори, гліцерин), згідно з додатком до акта перевірки, на загальну суму 3 093 343,60 грн, чим порушено вимоги ч. 2 ст. 23 Закону №3817-Х. На момент перевірки в реалізації знаходились пристрої для нагрівання рідини, що використовується в електронних сигаретах (електронні сигарети) та змінні картриджі до них. Не надано в повному обсязі документи, що пов`язані із предметом перевірки (згідно із запитом про надання документів від 01.07.2025), а саме: банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025, чим порушено п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України. В ході проведення перевірки був здійснений виклик працівників Національної поліції за телефоном 102 для подальшого документування порушення.

Згідно з розділом 4 акту перевірки перевіркою встановлено порушення ч. 2 ст. 23 Закону №3817-Х, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

В акті перевірки зазначено, що додатками до нього є:

1. Інформація ІНФОРМАЦІЯ_1 за період з 20.04.2024 по 10.07.2025;

2. Акт зняття залишків сировини;

3. Мультимедійна інформація;

4. Запит про надання документів.

Згідно з Актом зняття залишків сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки в торгівельному закладі «Пара» за адресою АДРЕСА_2 , станом на 01.07.2025, встановлено наявність 8 позицій ароматизаторів виробництва «FLAVORLAB», «CHASER», «PUNCH на загальну суму 53361,00 грн (а.с. 137 т. 2).

При цьому ФОП ОСОБА_1 акт зняття залишків підписав 01.07.2025, зазначивши, що товари є харчовими добавками, а саме харчовими ароматизаторами, та не відносяться до підакцизних товарів відповідно до п. 215.3.3-1 ПК України.

Представником відповідача до відзиву долучено відомості із СОД РРО за період з 01.05.2025 по 31.05.2025, відповідно до яких в магазині «Пара» за адресою АДРЕСА_2 реалізовано товарів (ароматизатори, гліцерин) на загальну суму 338 389,00 грн (а.с. 138-176 т. 2).

Матеріалами справи підтверджено, що 01.07.2025 ФОП ОСОБА_1 під підпис отримано запит про надання документів (копій документів), а саме: документи, що підтверджують право користування господарською одиницею; договір з банком/анкета (заява) на еквайрингове підключення; банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025; накази на прийняття на роботу найманих працівників (трудові договори) (а.с. 188 т. 2).

Згідно з Актом про ненадання документів (копій документів) платником податків не надано банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті і часу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025 (а.с. 189 т. 2).

ФОП ОСОБА_1 відмовився від підписання та отримання акта перевірки, про що складено акт від 10.07.2025 відмови від підписання та отримання акта перевірки, зареєстрованого 11.07.2025 №11401/ж5/17-00-09-01-13/3749300694 (а.с. 191 т. 2). У зв`язку з чим акт про результати фактичної перевірки від 11.07.2025 №11401/ж5/17-00-09-01-13/ НОМЕР_1 був направлений відповідачем на податкову адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отриманий адресатом 19.07.2025 (а.с. 192, 193 т. 2).

ФОП ОСОБА_1 подав заперечення на акт перевірки № 11401/Ж5/17-00-09-01-12/3749300694 від 11.07.2025 (вхідний № 31700/6/17-00 від 01.08.2025), в якому висловив незгоду з актом перевірки з підстав, аналогічних наведеним у позовній заяві (а.с. 202-205 т. 2).

Контролюючий орган повідомив платника податків про розгляд поданих заперечень на акт перевірки 12.08.2025, що позивач не заперечує (а.с. 206 т. 2).

Згідно з протоколом засідання комісії з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок Головного управління ДПС у Рівненській області № 232/Ж8/17-00-09-01-15 від 12.08.2025 та відповідно до Висновку № 164/Ж7/17-00-09-01-14 від 12.08.2025 за результатами розгляду заперечення висновок, викладений в акті фактичної перевірки від 10.07.2025, реєстраційний № 11401/Ж5/17-00-09-01-12/3749300694 від 11.07.2025, вирішено залишити без змін (а.с. 207-209, 210-212 т. 2).

Суд встановив, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області на підставі акту фактичної перевірки від 10.07.2025 №11398/ж5/17-00-09-01-13/ НОМЕР_1 прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.08.2025:

- № 014636090116, яким за порушення ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ на підставі п. 21 ч. 2 ст. 73 Закону №3817-ІХ застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1 609 610,08 грн (а.с. 108-110 т. 2);

- № 14627/17000705-22, яким за порушення п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України на підставі п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн (а.с. 99-101 т. 2);

- № 14625/17000705-22, яким за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР на підставі п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 119,70 грн (а.с. 102-104 т. 2).

Також суд встановив, що на підставі акту перевірки від 11.07.2025 №11401/ж5/17- 00-09-01-13/ НОМЕР_1 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.08.2025:

- № 014629090116, яким за порушення ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ на підставі п. 21 ч. 2 ст. 73 Закону №3817-ІХ застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 6 186 687,20 грн (а.с. 194-196 т. 2);

- № 014632090116, яким за порушення п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України на підставі п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн (а.с. 198-200 т. 2).

Згідно з рішенням Державної податкової служби України від 30.10.2025 № 31423/6/99-00-06-03-02-06 податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 15.08.2025 № 014636090116, № 14627/17000705-22, № 14625/17000705-22 залишені без зміни, а скарга платника без задоволення.

Вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення, ФОП ОСОБА_1 звернувся з позовом до адміністративного суду про їх скасування.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам та вирішуючи по суті цей публічно-правовий спір, суд враховує таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Стаття 67 Конституції України встановлює обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п. 1.1 ст. 1 ПК України).

За приписами п. 21.1 ст. 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема:

21.1.1. дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами;

21.1.2. забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій;

21.1.3. забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень;

21.1.4. не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій;

21.1.5. коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.

Відповідно до положень п. 19-1.1. ст. 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема:

19-1.1.13. здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом;

19-1.1.14. здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;

19-1.1.16. здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

19-1.1.17. проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

19-1.1.19. забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, законодавства щодо максимальних роздрібних цін на такі вироби, встановлених їх виробниками або імпортерами, та величини роздрібних цін продажу підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни.

Позивач доводить, що фактичні перевірки, за результатами яких прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, є протиправними, позаяк проведені з порушенням установленої процедури. У зв`язку з цим вказує, що накази ГУ ДПС у Рівненській області №1880-п від 01.07.2025 та №1878-п від 01.07.2025 не містять покликання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім як на норму, що регулює питання призначення перевірки - підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також не відображено, яка саме інформація, що фактично наявна та/або фактично отримана контролюючим органом, стала підставою для видачі наказів

Згідно з усталеною практикою, сформованою Верховним Судом, при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення. Таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу. Якщо ж суд визнає, що встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої було прийнято оскаржуване податкове повідомленнярішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення рішення, необхідність перевірки суті конкретного порушення, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання, відсутня.

Отже суд перевіряє обґрунтованість доводів позивача щодо процедурних порушень під час призначення фактичних перевірок.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, яка визначає повноваження контролюючих органів, контролюючі органи мають, зокрема, право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 Податкового кодексу України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 Податкового кодексу України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; а підпункту 80.2.5 цього пункту - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства.

У постановах від 05.04.2023 у справі № 200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі № 160/2357/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 у справі № 803/988/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17 Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального). Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23 зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду Судова палата акцентувала увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен саме про це зазначити.

Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

З матеріалів справи встановлено, що до ГУ ДПС у Рівненській області надійшов лист Державної податкової служби України від 11.04.2025 №9993/7/99-00-09-02-01-07, за змістом з метою унеможливлення роздрібної торгівлі на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, вказано на необхідність невідкладно активізувати проведення контрольно-перевірочних заходів з порушеного питання (а.с. 65-66 т. 2).

Згідно з доповідною запискою в.о. начальника управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Рівненській області від 30.06.2025 №1102/17-00-09-00-07, у зв`язку з отриманням вищевказаного листа Державної податкової служби України та на виконання Протоколу засідання міжвідомчої робочої групи з питань протидії кримінальним правопорушенням, пов`язаним з незаконним обігом підакцизних товарів, створеної згідно наказу керівника Рівненської обласної прокуратури від 18.04.2024 № 30 «Про стан запобігання, виявлення, припинення кримінальних правопорушень, пов`язаних з незаконним обігом підакцизних товарів (алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального) на території області в умовах особливого періоду» щодо подальшого відпрацювання об`єктів торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, внесено пропозицію начальнику ГУ ДПС у Рівненській області здійснити відповідні контрольно-перевірочні заходи в місцях торгівлі ФОП ОСОБА_1 у торгівельному закладі «Пара», розташованому у супермаркеті «Фоззі» за адресою вул. В. Стельмаха, буд. 9 м. Рівне Рівненської області, та у торгівельному закладі «Пара», розташованому за адресою АДРЕСА_2 , а саме провести фактичні перевірки з питань дотримання вимог законодавства у сфері обігу підакцизних товарів за зазначеними адресами (а.с. 67-68 т. 2).

Як встановлено судом, на підставі пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, керуючись ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, ст.72 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) та відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, доповідної записки від 30.06.2025 №1102/17-00-09-00-07 та інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, начальником ГУ ДПС у Рівненській області 01.07.2025 видано накази № 1878-п та №1880-п про проведення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 (а.с. 70, 128 т. 2).

Суд зазначає, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/ отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Такий правовий підхід сформульовано в постанові Верховного Суду від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

З урахуванням встановлених обставин та наведеного вище правозастосування, суд вважає, що у відповідача були наявними законні підстави проведення спірних фактичних перевірок. При цьому посадові особи контролюючого органу вручили платнику податків копію наказу та направлення на проведення перевірки, пред`явили службові посвідчення та були допущені до зазначених фактичних перевірок.

Суд також враховує висновки Великої Палати Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 (провадження № 11-109апп21), про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Позивачем не доведено, а судом не встановлено факту допущення контролюючим органом таких процедурних порушень при призначенні та проведенні податкової перевірки, які призвели до порушення права платника податків бути обізнаним про підстави проведення фактичної перевірки, чи вплинули на правильність висновків відповідача за результатами такої перевірки.

Отже суд вважає можливим перейти до перевірки виявлених контрольним заходом порушень, які зумовили збільшення позивачу податкових зобов`язань.

За приписами ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначає Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (зі змінами та доповненнями).

Разом з тим, з 27.07.2024 набрав чинності Закон України від 18.06.2024 №3817-ІХ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (далі - Закон № 3817-ІХ).

Статтею 23 Закону №3817-ІХ визначено основні вимоги до роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та тютюновою сировиною.

Так, частиною першою цієї статті Закону установлено, що роздрібну торгівлю тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб`єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.

Водночас, згідно з ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.

Як свідчать матеріали справи, за результатами проведених в липні 2025 року фактичних перевірок двох торгівельних закладів "Пара", де здійснює господарську діяльність позивач, податковим органом встановлено факт реалізації ароматизатора (пропіленгліколю) та гліцерину, що кваліфіковано як здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах, чим порушено вимоги ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ в частині порушення заборони на роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином.

Так, згідно з фіскальним чеком від 01.07.2025 ФН 4699028878 ВН 204 посадовій особі контролюючого органу у магазині "ПАРА" за адресою проспект Миру, 8 в м. Рівне продано добавку харчову ароматичну Flavorlab Р1 5 мл (кавун вишня) та гліцерин харчовий Flavorlab 5 мл, на суму покупки 150,10 грн (а.с. 68 т. 1). Також у магазині «Пара» за адресою м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 9 в м. Рівне позивачем реалізовано гліцерин New Way 5 мл та добавку ароматичну New Way Black (Berries) 3 мл на суму покупки 119,70 грн, про що видано фіскальний чек ФН 4699036796 від 01.07.2025 (а.с. 38 т. 1).

Такі обставини належним чином відображені в актах фактичних перевірок та позивачем не заперечуються.

Спірним в цій справі є питання тлумачення терміну «сировина для рідин, що використовується в електронних сигаретах», з чим безпосередньо пов`язана правова кваліфікація виявлених порушень та застосування до позивача спірних штрафних санкцій.

Так, позивач доводить, що в спірних випадках мала місце реалізація окремо ароматизатора та окремо гліцерину, тобто ці компоненти не відносяться ні до сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, ні до рідин, що використовуються в електронних сигаретах, так як до такої сировини і таких рідин законодавець відносить виключно рідку суміш хімічних речовин. При цьому доказів реалізації будь-яких нікотиновмісних продуктів та сумішей під час перевірки виявлено не було. Позивач вважає, що якщо відповідна суміш не містить нікотину, солі нікотину, то така суміш не відповідає визначенню «сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах», що виключає підстави для притягнення до фінансової відповідальності у вигляді штрафних санкцій за реалізацію таких товарів.

Суд враховує, що відповідно до визначення, наведеного в п. 78 ч. 1 ст. 1 Закону № 3817-ІХ, сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - суміш нікотину, солі нікотину чистотою не менше 98 відсотків, спеціально підготовленої води, гліцерину дистильованого, пропіленгліколю та іншої сировини і матеріалів, які забезпечують встановлені виробником характеристики рідини, не призначена для кінцевого використання в електронних сигаретах для створення аерозолів (парів).

Згідно з ч. 2 ст. 1 Закону № 3817-ІХ інші терміни вживаються в цьому Законі у таких значеннях, зокрема:

терміни "рідини, що використовуються в електронних сигаретах", - у значеннях, наведених у Податковому кодексі України;

терміни "електронна сигарета" - у значеннях, наведених у Законі України "Про заходи щодо попередження та зменшення вживання тютюнових виробів і їх шкідливого впливу на здоров`я населення".

Відповідно до підпункту 14.1.564 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України рідини, що використовуються в електронних сигаретах, рідкі суміші хімічних речовин, що містять або не містять нікотин, використовуються для створення пари в електронних сигаретах та містяться, зокрема, в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях.

При цьому, за визначенням, наведеним в статті 1 Закону України «Про заходи щодо попередження та зменшення вживання тютюнових виробів і їх шкідливого впливу на здоров`я населення» від 22.09.2005 № 2899-IV, електронна сигарета - виріб, який може бути використаний для вдихання аерозолів (парів), що утворюються внаслідок нагрівання компонентами такого виробу рідин, що містять або не містять нікотин. Електронні сигарети можуть бути одноразовими або багаторазовими.

Таке ж визначення надається підпунктом 14.1.563 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, яким визначено, що електронна сигарета виріб, який може бути використаний для споживання (вдихання) парів, що утворюються внаслідок нагрівання компонентами такого виробу рідин, що містять або не містять нікотин. Електронні сигарети можуть бути одноразовими або багаторазовими.

Відповідно до підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Розділу 4 ДСТУ 9128:2021 «Рідини, що використовуються в електронних сигаретах. Загальні технічні умови» (далі ДСТУ) для виробництва рідини використовують, зокрема:

- нікотин, coлі нікотину чистотою не менше ніж 98 % згідно з чинними нормативними документами або отримані по імпорту за наявності документів, що підтверджують їхню якість і безпечність;

- воду спеціально підготовлену, придатну для застосування відповідно до передбачуваного призначення, згідно з настановою СТ-Н МОЗУ 42-3.7 або закордонного виробництва за наявності супровідних документів відповідно до вимог чинного законодавства;

- гліцерин дистильований чистотою не менше ніж 95 % згідно з ГОСТ 6824 або закордонного виробництва за наявності супровідних документів відповідно до вимог чинного законодавства;

- пропіленгліколь чистотою не менше ніж 95 % згідно з чинними нормативними документами або отриманий по імпорту за наявності документів, що підтверджують його якість і безпечність.

Згідно із підпунктом 4.4.1 пункту 4.4 Розділу 4 означеного ДСТУ рідини упаковують в контейнери для заправки, в порційне пакування або безпосередньо в електронні сигарети промисловим способом.

Отже, в розумінні чинного законодавства України, до складу рідких сумішей хімічних речовин, які використовуються в електронних сигаретах та містяться в картриджах, заправних контейнерах, інших ємностях, нікотин може входити або не входити. Аналогічним чином, електронна сигарета - це виріб, який може бути використаний для споживання (вдихання) парів внаслідок нагрівання компонентів рідин, що містять або не містять нікотин.

Тобто, наявність такого компоненту, як нікотин, не є визначальною умовою, з якою закон пов`язує наявність чи відсутність ознак електронних сигарет та рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Необхідною умовою є можливість використання відповідних рідин в електронних сигаретах для створення пари та споживання шляхом вдихання внаслідок нагрівання відповідних компонентів.

Матеріалами справи підтверджено, що під час фактичних перевірок в торгівельних закладах «Пара», де здійснює підприємницьку діяльність позивач, виявлено факти реалізації гліцерину та ароматизаторів (пропіленгліколю), які відповідно до визначення, наведеного в п. 78 ч. 1 ст. 1 Закону № 3817-ІХ, є компонентами, що входять до складу сировини для рідин, що використовується в електронних сигаретах. Зокрема, підтвердженням таких обставин слугують і докази, долучені до позовної заяви позивачем, до прикладу, у висновку експерта від 16.01.2024 № 3452 також зазначено про те, що рідини у флаконах з маркуванням ароматизаторів харчових являють собою суміші пропіленгліколю 92+-0,5% мас., води та ароматизаторів (а.с. 87 т. 1). Такі обставини позивачем ні під час оскарження висновків фактичних перевірок, ні під час судового розгляду справи не заперечувалися.

З огляду на наведене, суд погоджується з висновками податкового органу про те, що роздрібна торгівля компонентами, які є складовими сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, безвідносно до того, чи входять до складу відповідної хімічної суміші усі перелічені в п. 78 ч. 1 ст. 1 Закону № 3817-ІХ компоненти чи ні, у тому числі чи включають такі суміші нікотин, солі нікотину чи ні, підпадає під заборону, встановлену ч. 2 ст. 23 цього Закону.

Суд не бере до уваги та відхиляє доводи позивача про те, що харчові ароматизатори та гліцерин, які ним реалізовані, є товарами універсального призначення, які можуть використовуватися, зокрема, у фармакології, харчовій, косметичній промисловості тощо.

Суд враховує, що виробниками продукції, реалізованої під час фактичних перевірок, а також зафіксованої в актах зняття товарних залишків, є саме виробники ароматизаторів та рідин для вейпінгу (вдихання аерозолю (пари), що утворюється при нагріванні спеціальної рідини електронною сигаретою), про що безпосередньо зазначено на сайтах таких суб`єктів підприємництва в мережі Інтернет. Відповідна мультимедійна інформація є загальнодоступною, а також підтверджується додатками до актів фактичних перевірок. При цьому, окрім означеної продукції в асортименті торгівельних закладів позивача актами зняття залишків товарів не зафіксовано жодних товарів, які підпадають під категорію продуктів харчування, косметичних виробів тощо. Отже, суд вважає доведеним в цій справі, що під час фактичних перевірок позивач здійснював реалізацію продукції, яку може бути використано для вдихання аерозолів (парів), що утворюються внаслідок нагрівання компонентів електронних сигарет.

Доводи позивача у позовній заяві, що торгівля компонентами, продаж яких він здійснює, не потребує наявності ліцензії або оподаткуванням акцизним податком, суд оцінює критично та відхиляє як безпідставні, оскільки в акті перевірки зафіксовано порушення позивачем ч. 2 ст. 23 Закону №3817-ІХ, а не ч. 1 ст. 23 Закону №3817-ІХ. У зв`язку з цим, питання наявності у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах не є спірним у правовідносинах, що є предметом розгляду в цій справі.

Також на висновки суду, викладені вище, жодним чином не впливають висновки судової товарознавчої експертизи № 4389-Е від 27.11.2025, наданої представником позивача (а.с. 6-30 т. 3).

Так, згідно з ч. 2 ст. 101 КАС України предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Суд вважає, що питання, поставлені представником позивача, а саме: чи відносяться до товарів товарної позиції 2939 згідно з УКТЗЕД ароматизатори та гліцерин, які знаходитися в реалізації в торгівельних закладах позивача; які основні напрямки використання такої продукції згідно рекомендації виробників; чи дозволяє перелік такої товарної продукції виготовити завершену (готову) суміш рідини, яка використовується в електронних сигаретах, термінологія та характеристики якої визначені у п. 78 ч. 1 ст.1 Закону № 3817-ІХ, - не потребують застосування наявних у експерта спеціальних знань та оцінені судом самостійно при вирішенні цієї справи, з викладенням відповідних мотивів вище по тексту судового рішення.

З урахуванням наведеного, суд вважає, що контролюючим органом під час проведення 01.07.2025 фактичних перевірок за місцем здійснення підприємницької діяльності позивача правильно встановлено порушення ч. 2 ст. 23 Закону № 3817-ІХ, а саме: роздрібна торгівля сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Наведені позивачем аргументи таких висновків не спростовують.

Відповідно ч. 1 ст. 73 Закону №3817-ІХ за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб`єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.

Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.

Згідно з вимогами ч. 2 ст. 73 Закону №3817-ІХ до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах:

21) роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

Перевіряючи правильність визначення контролюючим органом штрафних санкцій, суд враховує таке.

Як встановлено судом, податковим повідомленням-рішенням від 15.08.2025 № 014636090116 визначено суму штрафних фінансових санкцій 1 609 610,08 грн. При цьому, в розрахунку до означеного податкового повідомлення-рішення, зазначено алгоритм обчислення: 804 805,04 грн х 200% = 1 609 610,08 грн, але не менше 24000,00 грн (а.с. 108-110 т. 2).

В акті перевірки від 11.07.2025 № 11398/Ж5/17-00-07-01-12/3749300694 зазначено, що відповідно до інформації із СОД РРО ДПС України ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний номер 4001056986 реалізовувалась сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори (пропіленгліколь) та гліцерин) згідно додатку до акта перевірки на загальну суму 804 805,04 грн в період з 06.02.2025 10.07.2025.

Така інформація зазначена у відповідному розділі як додаток до акту перевірки.

Під час судового розгляду справи встановлено, що відповідний додаток до акту перевірки фактично не складався, до акту не долучався та не був надісланий платнику податків ні разом з актом перевірки, ні за результатами розгляду заперечень на акт перевірки.

Ба більше, долучаючи до відзиву докази, якими відповідач обґрунтовував заперечення проти позову, ГУ ДПС у Рівненській області фактично було надано інформацію із СОД РРО ДПС України за період з 01.07.2025 по 10.07.2025 без визначення загальної суми.

На вимогу суду відповідачем надано детальний розрахунок штрафних санкцій (а.с. 164 т. 3) та відомості із СОД РРО ДПС України, які були враховані контролюючим органом. Під час дослідження таких відомостей представник відповідача підтвердив, що така інформація платнику податків як додаток до акту перевірки не надавалася.

Крім цього, згідно з податковим повідомленням-рішенням №014629090166 від 15.08.2025 до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 6 186 687,20 грн, які згідно з розрахунком до податкового повідомлення-рішення обчислені за таким алгоритмом: 3093343,6 грн х 200% = 6186687,20 грн (а.с.194-196 т. 2).

В акті перевірки від 11.07.2025 № 11401/ Ж5/17-00-07-01-12/3749300694 зазначено, що відповідно до інформації СОД РРО ДПС України ФОП ОСОБА_1 через ПРРО фіскальний № 4000856452 за період з 20.04.2024 по 10.07.2025 реалізовувалась сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах (ароматизатори та гліцерин) (згідно додатку до акту) на загальну суму 3093343,60 грн.

Така інформація зазначена у відповідному розділі як додаток до акту перевірки.

Однак, як встановлено під час судового розгляду, відповідний додаток до акту перевірки фактично не складався, до акту не долучався та не був надісланий платнику податків ні разом з актом перевірки, ні за результатами розгляду заперечень на акт перевірки.

Разом з відзивом на позов контролюючий орган надав як додаток до акту перевірки інформацію із СОД РРО ДПС України за період з 01.05.2025 по 31.05.2025 на загальну суму 338389 грн (а.с.138-176 т. 2).

До наданого на вимогу суду відповідачем детального розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення №014629090166 від 15.08.2025 (а.с. 165-166 т. 3) надано також інформацію із СОД РРО ДПС України за період, який відповідає зазначеному в акті перевірки. Однак при дослідженні такої інформації не виявилося можливим перевірити загальну суму реалізованої продукції за весь період, оскільки така сума в дослідженій інформації не відображена.

Оцінюючи такі обставини, суд враховує, що згідно з п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.

Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Матеріали перевірки - це:

акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;

заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);

пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Згідно з п. 86.5 ст. 86 ПК України Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Отже, в силу прямої вказівки закону всі інформативні додатки є невід`ємною частиною акту перевірки, вони повинні бути підписані посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку. Натомість, у справі, що розглядається, судом встановлено, що всупереч встановленій процедурі під час спірних фактичних перевірок зазначені в актах перевірки додатки, а саме інформація із СОД РРО на підтвердження загальної суми реалізованої суб`єктом господарювання забороненої продукції, - не складалися, до актів не долучалися, платнику податків не вручалися.

За таких обставин, суд констатує, що висновки фактичних перевірок в частині врахованої контролюючим органом загальної суми реалізованої сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, а саме: 804 805,04 грн в торгівельному закладі «Пара» за адресою м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 9, та 3093343,60 грн в торгівельному закладі «Пара» за адресою м. Рівне, проспект Миру,8, не підтверджені ні матеріалами фактичних перевірок, ні відомостями із СОД РРО, дослідженими під час судового розгляду справи, а відтак ґрунтуються на припущеннях посадових осіб, які проводили податкові перевірки.

Матеріалами судової справи підтверджується реалізація відповідної сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, 01.07.2025 на суму 119,70 грн (м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 8) та на суму 150,10 грн (м. Рівне, проспект Миру,8), про що судом досліджено відповідні фіскальні чеки ПРРО (а.с. 38, 68 т. 1).

Відтак, суд доходить висновку, що контролюючий орган, правильно кваліфікувавши виявлені порушення за ч. 2 ст. 23 Закону № 3817-ІХ, не підтвердив належними й допустимими доказами суми нарахованої штрафної санкції. Отже, суд вважає, що відповідно до п. 21 ч. 2 ст. 73 цього Закону до платника податків за такі порушення має бути застосована штрафна санкція в сумі 24 000,00 грн за кожне виявлене порушення, як мінімальна штрафна санкція, встановлена цим Законом (не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року).

Тому, податкове повідомлення-рішення від 15.08.2025 № 014636090116, яким визначено суму штрафних фінансових санкцій 1 609 610,08 грн, в частині суми 24000 грн є правомірним, а в частині суми 1 585 610,08 грн підлягає скасуванню як безпідставне.

Також, з аналогічних підстав податкове повідомлення-рішення №014629090166 від 15.08.2025, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 6 186 687,20 грн, є правомірним в частині суми 24000 грн, а в частині суми 6 162 687,20 грн підлягає скасуванню як безпідставне.

Щодо решти виявлених під час фактичних перевірок порушень суд зазначає таке.

Судом встановлено, що під час фактичних перевірок платником податків не надано в повному обсязі документи, що пов`язані з предметом перевірки, а саме: не надано банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті та часу за періоди, зазначені в запитах про надання документів.

У зв`язку з цим контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 15.08.2025 № 14627/17000705-22 та № 014632090116, якими за порушення п.85.2 ст.85 Податкового кодексу застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн (кожним).

Платник податків, заперечуючи порушення п. 85.2 ПК України, вказує, що всі необхідні документи були надані під час перевірки, а також долучені до заперечень на акти перевірки.

Суд враховує, що відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 85.4 ст. 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з п. 85.6 ст. 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

За правилами, встановленими в п. 85.7 ст. 85 цього Кодексу отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Під час судового розгляду справи встановлено, що 01.07.2025 ФОП ОСОБА_1 вручено під підпис запити про надання документів (копій документів) у зв`язку з проведенням фактичної перевірки, а саме:

- в торгівельному закладі «Пара» за адресою м. Рівне, проспект Миру,8 в термін до 10:00 год. 03.07.2025 (запит отримано 01.07.2025 о 17:54 год.) (а.с. 61 т. 1);

- в торгівельному закладі «Пара» за адресою м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 9 в термін до 12:00 год. 02.07.2025 (запит отримано 01.07.2025 о 10:55 год.) (а.с. 30 т. 1).

По змісту таких запитів, посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, запитувалися, зокрема, банківські виписки по еквайрингу в розрізі трансакцій по даті та часу за період з 01.10.2023 по 01.07.2025.

В поданих на акти перевірки запереченнях платник податків вказує, що всі необхідні документи до перевірки ним були надані. Також до заперечень долучені копії затребуваних банківських виписок.

Разом з цим, дослідженими судом актами про ненадання документів (копій документів), підписаними уповноваженими посадовими особами відповідача, підтверджується ненадання позивачем банківських виписок по еквайрингу в розрізі трансакцій за період з 01.10.2023 по 01.07.2025 (а.с. 83, 189 т. 2).

На противагу цьому, будь-які належні й допустимі докази, які б підтверджували факт надання запитуваних банківських виписок під час проведення фактичних перевірок з часу отримання відповідних запитів до моменту закінчення перевірок, позивачем не надані, а судом не встановлені. Зокрема, судом не встановлено, що отримання копії документів було оформлене відповідними описами в порядку, передбаченому п. 85.7 ст. 85 ПК України. При цьому, платник податків не вказує, що при отримані ревізорами документів такі описи не складалися. В матеріалах справи також відсутній складений платником податків в довільній формі перелік наданих документів із зазначенням їх найменування, дати, кількості.

Пунктом 121.1 ст. 121 ПК України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Таким чином, суд вважає правомірним застосування до позивача штрафних санкцій за порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України у зв`язку з ненаданням документів під час фактичних перевірок в обсязі, зазначеному в отриманих запитах про надання документів (копії документів).

Що ж до надання таких банківських виписок до заперечень на акт перевірки, то суд зауважує, що за правилами, встановленими п. 44.6 ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Отже, зазначеними нормами податкового закону надається право платнику податків подати разом із запереченнями на акт перевірки додаткові документи, а також надати не надані під час перевірки документи після її закінчення та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки. Суд зауважує, що наслідком надання додаткових документів в означеному порядку після проведення перевірки є обов`язок контролюючого органу такі документи врахувати, що однак не свідчить про своєчасність надання запитуваних документів відповідно до вимог п. 85.2 цього Кодексу після початку перевірки, та, відповідно, не звільняє платника податків від відповідальності за ненадання документів під час заходу податкового контролю відповідно до пункту 121.1 ст. 121 ПК України.

З урахуванням наведеного вище, суд вважає правомірними податкові повідомлення-рішення від 15.08.2025 № 14627/17000705-22 та № 014632090116, а підстави для їх скасування з мотивів, наведених позивачем, відсутніми.

Також судом встановлено, що до позивача за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР на підставі п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР податковим повідомленням-рішенням № 14625/17000705-22 від 15.08.2025 застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 119,70 грн (а.с. 102-104 т. 2).

Відповідно до акту фактичної перевірки від 11.07.2025 № 11398/Ж5/17-00-07-01-12/3749300694, при покупці за допомогою банківського терміналу товару на суму 119,70 грн відповідний розрахунковий документ встановленої форми та змісту (фіскальний чек) не було роздруковано та не видано покупцю.

Згідно з розрахунком штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки у зв`язку із встановленим порушенням: не проведення розрахункових операцій ПРРО на суму 119,70 грн сума штрафних (фінансових) санкцій становить 119,70 грн (100% вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг) (а.с. 104 т. 2).

З виявленим контролюючим органом порушенням суд не погоджується, оскільки з матеріалів судової справи встановлено, що вказану операцію з реалізації товарів позивачем проведено через ПРРО ФН 4001056986, який зареєстрований за адресою кіоск «Пара» в м. Рівне, вул. В. Стельмаха, буд. 9, сформовано фіскальний чек ФН 4699036796 від 01.07.2025 о 15:22:15 (а.с. 38 т. 1). Такі обставини також знайшли своє підтвердження під час дослідження наданих відповідачем відомостей із СОД РРО ДПС України.

За таких обставин притягнення платника податків до фінансової відповідальності у зв`язку з не проведенням розрахункової операції через ПРРО та не видачею розрахункового документа встановленої форми не може бути визнано обґрунтованим. Отже, податкове повідомлення-рішення № 14625/17000705-22 від 15.08.2025 критеріям правомірності не відповідає та підлягає скасуванню як протиправне.

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Суд також бере до уваги позицію Європейського суду з прав людини, сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 06.09.2005; пункт 89), Проніна проти України (Заява №63566/00; 18.07.2006; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява №4909/04; від 10.02.2010; пункт 58), згідно з якою: принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09.12.1994, пункт 29).

Підсумовуючи наведене вище у сукупності, оцінивши основні вагомі та доречні аргументи сторін, суд доходить висновку, що учасники справи частково довели підставність своїх вимог та заперечень. Інші доводи сторін викладених вище висновків суду не спростовують, а тому не потребують детального аналізу. Отже позов слід задовольнити частково.

Враховуючи результати судового розгляду справи, відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору підлягають присудженню на користь позивача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Відповідно до заявлених позовних вимог, ціна позову становить 7798456, 98 грн.

За пред`явлення позову позивач сплатив судовий збір в сумі 12112,00 грн згідно з платіжною інструкцією № 181 від 12.10.2025 (а.с. 21 т. 1).

За результатами судового розгляду справи задоволено позовні вимоги на загальну суму 7478416,98 грн, що становить 99,36 % від ціни позову.

Отже на користь позивача суд присуджує документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору на суму 12034,50 грн.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управління ДПС у Рівненській області:

податкове повідомлення-рішення № 014636090116 від 15.08.2025 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1585610,08 грн;

податкове повідомлення-рішення № 014629090166 від 15.08.2025 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій в сумі 6162687,20 грн;

податкове повідомлення-рішення № 14625/17000705-22 від 15.08.2025 на суму штрафних (фінансових) санкцій 119,70 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору в сумі 12034,50 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 08 липня 2026 року

Суддя Н.О. Дорошенко