Решение № 135060179, 20.03.2026, Чернівецький окружний адміністративний суд

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/37/25-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В:

І. РУХ СПРАВИ

1.1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» (далі позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі відповідач-2), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області №11872354/36751356 від 07.10.2024 року про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» у реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» податкову накладну № 6 від 12.08.2024 року у день її подання на реєстрацію.

1.2. Ухвалою суду від 07.01.2025 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження без повідомлення учасників справи.

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА АРГУМЕНТИ СТОРІН

Позиція позивача

2.1. Відповідно до змісту позову, доданих до нього матеріалів, а також відповіді на відзив, позиція позивача обґрунтовується наступним.

2.2. Так, представник позивача вказує, що на виконання умов договору і виконаного покупцем рахунку позивач передав у власність дизельне паливо в кількості 30999 л на суму 1262630,00 грн, у тому числі ПДВ 210438, 33 грн покупцю - ТОВ "Голден-Блек".

2.3. У зв`язку із постачанням дизельного пального, на всю вище вказану суму постачання товару та на виконання вимог п. 187.1 ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, позивач склав податкову накладну №6 від 12.08.2024 р., яку подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних.

2.4. Вважає, що ТОВ «Малахіт-Транс» надано відповідачеві-1 всі передбачені законом та достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних документи, а також документи, які сформовані в рамках укладених угод, що є підтвердження реальності господарської діяльності.

2.5. Також наголошує, що зупинення реєстрації та подальша відмова в реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 року тільки з посиланням ГУ ДПС у Чернівецькій області на п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, як на підставу зупинення реєстрації спірної податкової накладної та ненадання/часткове надання позивачем у складі поданих 25.09.2024 року пояснень копій документів, як на підставу відмови у реєстрації податкової накладної є повністю необґрунтованим.

2.6. За таких обставин вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів свідчить про протиправність прийнятого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та існування правових підстав для його скасування.

Позиція відповідача 1

2.7. Головне управління ДПС у Чернівецькій області, згідно відзиву на позовну заяву, заперечує щодо задоволення позову з огляду на наступне.

2.8. В обґрунтування своєї позиції представник відповідача-1 наводить положення Податкового кодексу України, постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 р., Наказу Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 «Про затвердження порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких, зокрема, встановлено алгоритм дій ДПС України щодо віднесення платника податку до переліку ризикових, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної, проведення перевірок, проведення реєстрації.

2.9. Вказує, що Комісією ГУ ДПС у Чернівецькій області прийнято рішення про відповідність ТОВ «Малахіт-Транс» критеріям ризиковості від 27.08.2024 року № 2957 на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. При цьому наголошує, що таке рішення прийнято на підставі податкової інформації з наступними кодами: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливномастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції). Однак, позивачем не надано копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

2.10. У свою чергу, стосовно реєстрації податкової накладної №6 представник відповідача-1 вказує, що згідно пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

2.11. Податковий орган повідомив, що реєстрація податкової накладної, поданої позивачем, зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку №1165. Платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових наклад них/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, відмова в реєстрації податкової накладної пов`язана з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Зокрема, 25.09.2024 позивачем до контролюючого органу подано до ПН №6 від 12.08.2024 року повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.

2.12. Комісія направила повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме : ПН/РК виписано підприємством, яке перебуває в переліку СГД що відповідають критеріям ризиковості, що може свідчити про формування фіктивного податкового кредиту.

2.13. Пунктом 10 Порядку визначено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

2.14. Враховуючи вищеописане, представник відповідача-1 вважає, що рішення Комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Малахіт-Транс», прийнято в межах повноважень, у чіткій відповідності до порядку, передбаченого законом, на підставі фактично наданих платником податків документів, а тому не підлягає, скасуванню.

Позиція відповідача-2

2.15. Відповідач правом на подачу відзиву на позовну заяву не скористався, хоча про відкриття провадження у справі був повідомлений у відповідності до положень КАС України.

ІІІ. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

3.1. Дослідженням матеріалів справи судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» (60400, Україна, Чернівецька обл., Чернівецький р-н, смт.Глибока, вул.Першотравнева, 43-В, код ЄДРПОУ - 36751356) зареєстровано у якості юридичної особи з 08.06.2011 року, основними видами економічної діяльності якого є, зокрема, інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (КВЕД 52.29), Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (КВЕД 46.71), Міжнародна діяльність (КВЕД 84.21).

3.2. У межах здійснення власної господарської діяльності, 12.07.2024 року між позивачем та компанією «Green Day Distribution SRL» (Молдова) були укладені зовнішньоекономічний контракт №167 та додаток до нього №1, на підставі якого компанія «Green Day Distribution SRL» зобов`язалася поставити у власність позивача товар - дизельне пальне стандарту Євро-5 виробництва Саудівської Аравії в кількості 5000 тон на умовах FCA-фіскальний склад продавця у м.Роман (Румунія) за правилами ІНКОТЕРМС2020, що підтверджується контрактом №167 від 12.07.2024р. з додатком №1 від 12.07.2024р.

3.3. В подальшому, позивач уклав ряд договорів поставки з низкою суб`єктів господарювання-резидентів України, на умовах яких зобов`язався поставити у їх власність придбане у компанії «Green Day Distribution SRL» та імпортоване в України з Румунії дизельне пальне.

3.4. Так, зокрема, 24.07.2024 року позивач уклав з Товариством з обмеженою відповідальністю «Голден Блек» договір № МЛ-24/07-2024-3, на умовах якого зобов`язався поставити у власність ТОВ «Голден Блек» пальне (нафтопродукти).

На виконання умов укладеного 24.07.2024 року договору № МЛ-24/07-2024-3 08 серпня 2024 року позивач виставив ТОВ «Голден Блек» рахунок №МТ-0000005 на попередню оплату партії дизельного пального згідно з запропонованими в рахунку умовами поставки 30999 літрів дизельного пального на суму 1262630,00 грн. у тому числі ПДВ 210438,33 грн. Даний рахунок №МТ-0000005 від 08.08.2024 року оплачений зі сторони ТОВ Голден Блек», що підтверджується повідомленням про зарахування коштів №3007 від 08.08.2004 року.

3.5. В подальшому, 12.08.2024 року, на виконання умов договору № МЛ-24/07-2024-3 від 24.07.2024 року і виконаного покупцем рахунку №МТ-0000005 від 08.08.2024 року, позивач поставив (передав у власність) дизельне паливо в кількості 30999 літрів на суму 1262630,00 грн. у тому числі ПДВ 210438,33 грн. покупцю - ТОВ «Голден-Блек», що підтверджується видатковою накладною №МТ0000006 від 12.08.2024 року, акцизною накладною №8 від 11.08.2024 року та квитанцією №2 про реєстрацію даної акцизної накладної в реєстрі акцизних накладних.

3.6. У зв`язку із постачанням дизельного пального, на всю вище вказану суму постачання товару та на виконання вимог п. 187.1 ст. 187, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, позивач склав податкову накладну № 6 від 12.08.2024 р., яку подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних (надалі - ЄРПН).

3.7. За результатами перевірки вищезазначеної податкової накладної, контролюючим органом надіслано ТОВ "Малахіт-Транс" квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якій зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.

3.8. Реалізовуючи право на подачу пояснень, позивач 25.09.2024 через електронний кабінет платника податків надіслав контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено.

26.09.2024 року позивач отримав від ГУ ДПС у Чернівецькій області повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У повідомленні зазначено також додаткову інформацію: «ПН виписано підприємством, яке перебуває в переліку СГД, що відповідають критеріям ризиковості, що може свідчити про формування фіктивного податкового кредиту».

3.9. 07.10.2024 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області прийнято рішення №11872354/36751356 про відмову позивачу у реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 року.

Підставою для відмови у реєстрації поданої позивачем податкової накладної в оскаржуваному рішенні зазначено: ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

3.10. Не погоджуючись з прийнятим рішенням, 16.10.2024 позивач подав до ДПС України скаргу, за результатами розгляду якої рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування ДПС України від 23.10.2024р. №66410/36751356/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, - без змін.

3.11. Поряд з цим, з матеріалів справи вбачається, що рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 року № 2957 відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Кабінетом Міністрів України постановою від 11.12.2019 року №1165, встановлено відповідність ТОВ «Малахіт-Транс» критеріям ризиковості платника податку, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Таке рішення прийнято на підставі податкової інформації з наступними кодами: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції).

У рішенні вказано інформацію, за якою встановлена відповідність платника податку 8 критеріям ризиковості, а саме «ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку щодо операції з постачання товару з 09.08.2024 року по 27.08.2024 року.

Вказані обставини зумовили звернення до суду з цим позовом.

ІV. РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА ПОЗИЦІЯ СУДУ

4.1. Предметом оскарження у цій справі є рішення з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації поданої ТОВ «Малахіт-Транс» податкової накладної.

Отже, при розгляді цієї справи, суд надасть зазначеним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області оцінку на предмет відповідності чинним нормативно-правовим актам, через призму верховенства права.

4.2. Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (далі ПК України, у редакції чинній на час прийняття оскаржуваних рішень).

4.3. Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України, щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21.12.2016 року 1797-VIII внесені зміни та доповнення до Податкового кодексу України та запроваджено новий механізм електронного адміністрування податку на додану вартість за умов проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів митного та податкового контролю.

Метою зазначеного було покращення інвестиційного клімату в Україні за рахунок спрощення податкової системи та адміністрування податків, що матиме позитивний вплив на економічне зростання, залучення інвестицій та створення нових робочих місць (див. зміст пояснювальної записки до проекту Закону).

4.4. Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

4.5. За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

4.6. Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

4.7. Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

4.8. Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010 року, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 204 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

4.9. Згідно з пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

4.10. Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

4.11. Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 року №1165 (набула чинності з 01.02.2020 року), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

4.12. Згідно з вимогами пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165 у редакції, чинній на час прийняття оскаржуваних рішень) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

4.13. Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

4.14. При цьому, згідно пункту 2 Порядку №1165 під ризиком порушення норм податкового законодавства розуміється ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній / розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

4.15. У відповідності до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

4.16. Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

4.17. Таким чином, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність:

1) платника податку критеріям ризиковості платника податку;

2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

4.18. Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

4.19. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

4.20. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

4.21. З огляду на вказане, слід прийти до висновку, що податкове законодавство України, чинне на час формування у цій справі квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, містило вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.

4.22. Дослідженням матеріалів справи судом встановлено, що податкові накладні подані позивачем для проведення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрацію зупинено, оскільки платник податку відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

4.23. Суд, зазначає, що на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, такі Критерії визначені додатком 1 до Порядку №1165.

Так, додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

4.24. Отже, пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування

4.25. Відтак, аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у платника податку такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності платника податку вказаному критерію слід навести розрахунок показника за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

4.26. Водночас, пункт 11 Порядку №1165 передбачає зазначення у квитанції пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

4.27. Отже, аналізуючи зазначене слід прийти до висновку, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку. Тобто, господарська операція має бути реальною, впливати на активи підприємства та породжувати податкові зобов`язання.

4.28. Натомість, судом встановлено, що при зупиненні реєстрації податкової накладної у квитанції відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, наявні лише посилання на п.201.16. ст. 201 ПК України, що унеможливлює встановити конкретно яким критеріям ризиковості, переліченим в зазначеному вище пункті 8 Критеріїв ризиковості платника податку відповідає позивач.

4.29. Вказане свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам пункту 11 Порядку №1165.

4.30. У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520, у редакції чинній на час прийняття оскаржуваного рішення).

4.31. Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

4.32. Згідно пункту 3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

4.33. У відповідності до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

4.34. Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

4.35. При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)) (пункт 6 Порядку №520).

4.36. Згідно пункту 9 Порядку №520 за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

4.37. Як передбачено пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

4.38. Згідно пункту 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

4.39. Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

4.40. При цьому, суд зауважує, що відповідно до пункту 44 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

4.41. У контексті спірних правовідносин суд зазначає, що Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

4.42. Суд також звертає увагу на постанову Верховного Суду від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21, де Верховний Суд не відступав від указаних вище висновків, але зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів у зазначеній справі, виявлені помилки і неточності у поданих документах, що свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.

4.43. З урахуванням зазначеного, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

4.44. Як вже наголошено судом, у справі, що розглядається, позиція контролюючого органу, полягає у тому, що на момент подання податкових накладних платник перебував в Критеріях ризиковості платника податку пункт 8.

4.45. Однак, суд наголошує, що згідно пункту 6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

4.46. Форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку визначена додатком 4 до вказаного Порядку і передбачає зазначення підстави його прийняття - відповідний пункт Критеріїв ризиковості платника податку. А у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку в графі "Податкова інформація" розшифровується, яка саме податкова інформація.

4.47. За своєю правовою природою рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку є рішенням суб`єкта владних повноважень, яке прийняте на виконання владних управлінських функцій та стосується прав або інтересів платника податків.

4.48. Таке рішення створює правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником податків. При цьому зупинення реєстрації податкової накладної, покладає на платника податків додатковий обов`язок у вигляді надання пояснень та документів, а також завдає шкоди його діловій репутації, оскільки внаслідок наведеного контрагенти такого платника податків не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між таким платником податків та його контрагентами.

4.49. Суд наголошує, що контролюючим органом не надано суду жодних доказів того, що по відношенню до позивача на час подачі на реєстрацію податкової накладної №6 від 12.08.2024 року було прийнято Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, за формою згідно додатку 4 до Порядку №1165.

Натомість, як повідомлено представником позивача лише 27.08.2024 року ТОВ «Малахіт-Транс» через електронний кабінет було отримано Рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків від 27.08.2024 року №2957.

4.50. Вказане свідчить про безпідставність позиції відповідача щодо зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних відомостей про те, що податкова накладна №6 від 12.08.2024 року складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

4.51. З досліджених судом матеріалів справи вбачається, що рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку від 27.08.2024 року №2957 прийнято на підставі податкової інформації з наступними кодами: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливномастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції). У рішенні вказано інформацію, за якою встановлена відповідність платника податку 8 критеріям ризиковості, а саме «ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку" щодо операції з постачання товару з 09.08.2024 року по 27.08.2024 року.

4.52. У даному разі суд вважає за необхідне зазначити, що одним із критеріїв законності рішення суб`єкта владних повноважень є критерій обґрунтованості, згідно якого рішення приймається з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (пункт 3 частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України). Окрім цього, відповідно Резолюції (77) 31 про захист особи відносно актів адміністративних органів, яка прийнята Комітетом Міністрів Ради Європи 28.09.1977 року обов`язок суб`єкта владних повноважень інформувати про мотиви свого рішення, віднесено до основних складових (принципів) адміністративної процедури.

4.53. Також, суд зазначає, що відповідно до абзацу 2 частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, такий суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

4.54. На переконання суду, Комісією відповідача-1 фактично прийнято рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості з мотивів власних суджень (припущень) без належного обґрунтування доказами. На переконання суду, ті доводи, які наведені у відзиві фактично свідчать про оціночний характер господарської діяльності позивача з боку відповідача. Однак, у рамках даних правовідносин, ні відповідачам, ні суду не належить здійснювати повну оцінку господарської діяльності позивача, оскільки такі дії можуть бути вчинені в лише в межах належним чином призначеної податкової перевірки та її можливого подальшого аналізу в судовому порядку.

4.55. Суд зазначає, що відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до вимог Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

4.56. Поряд з цим, суд зазначає, що лише ненадання платником податку письмових пояснень (на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до вимог Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

4.57. Відтак, у даному разі, з метою забезпечення логічності та зрозумілості, суд надасть оцінку реальності господарської операції, після чого надасть оцінку правомірності підстав, які зазначені у оскаржуваних рішеннях.

Щодо господарської операції між ТОВ "Малахіт-Транс" та ТОВ "Голден Блек".

4.58. ТОВ «Малахіт-Транс», будучи господарським товариством, здійснює підприємницьку діяльність з метою отримання прибутку. З врахуванням зазначеного, у цій справі необхідно провести аналіз господарських операцій між ТОВ «Малахіт-Транс» та ТОВ «Голден Блек» згідно укладених з контрагентом договорів, через призму мети отримання прибутку. При цьому суд зазначає, що у даному разі не йде мова про отримання податкової вигоди, всупереч положень ПК України.

4.59. Судом у цій справі встановлено, що у межах здійснення власної господарської діяльності Товариством з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» 12.07.2024 року та компанією «Green Day Distribution SRL» (Молдова) були укладені зовнішньоекономічний контракт №167 та додаток до нього №1, на підставі якого компанія «Green Day Distribution SRL» зобов`язалася поставити у власність позивача товар - дизельне пальне стандарту Євро-5 виробництва Саудівської Аравії в кількості 5000 тон на умовах FCA-фіскальний склад продавця у м.Роман (Румунія) за правилами ІНКОТЕРМС2020, що підтверджується контрактом №167 від 12.07.2024р. з додатком №1 від 12.07.2024р.

В подальшому, позивач уклав ряд договорів поставки з низкою суб`єктів господарювання-резидентів України, на умовах яких зобов`язався поставити у їх власність придбане у компанії «Green Day Distribution SRL» та імпортоване в України з Румунії дизельне пальне.

Так, зокрема, 24.07.2024 року позивач уклав з Товариством з обмеженою відповідальністю «Голден Блек» договір № МЛ-24/07-2024-3, на умовах якого зобов`язався поставити у власність ТОВ «Голден Блек» пальне (нафтопродукти).

Відповідно до п.7.1, 7.2. Розділу 7 Договору №МЛ-24/07-2024-3, Постачальник та Покупець погодили, зокрема, наступний порядок розрахунків:

- Покупець зобов`язується оплатити Товар на умовах 100% попередньої оплати Партії Товару, якщо інше не передбачено Сторонами в Додаткових угодах до даного Договору. У випадку якщо Товар було поставлено Покупцю без попередньої оплати його вартості, Покупець зобов`язаний сплатити Постачальнику вартість Товару протягом 2 банківських днів з моменту його отримання, якщо інше не передбачено Сторонами в Додаткових угодах до даного Договору;

- За погодженням Сторін оплата Товару за ним Договором може проводитись в будь-якій формі розрахунків що не суперечить чинному законодавству України, в тому числі можлива і вексельна форма оплати, про що оформляється відповідна Додаткова угода до даного Договору.

На виконання умов укладеного 24.07.2024 року договору № МЛ-24/07-2024-3 08 серпня 2024 року позивач виставив ТОВ «Голден Блек» рахунок №МТ-0000005 на попередню оплату партії дизельного пального згідно з запропонованими в рахунку умовами поставки 30999 літрів дизельного пального на суму 1262630,00 грн. у тому числі ПДВ 210438,33 грн. Даний рахунок №МТ-0000005 від 08.08.2024 року оплачений зі сторони ТОВ Голден Блек», що підтверджується повідомленням про зарахування коштів №3007 від 08.08.2004 року.

В подальшому, 12.08.2024 року, на виконання умов договору № МЛ-24/07-2024-3 від 24.07.2024 року і виконаного покупцем рахунку №МТ-0000005 від 08.08.2024 року, позивач поставив (передав у власність) дизельне паливо в кількості 30999 літрів на суму 1262630,00 грн. у тому числі ПДВ 210438,33 грн. покупцю - ТОВ «Голден-Блек», що підтверджується видатковою накладною №МТ0000006 від 12.08.2024 року, акцизною накладною №8 від 11.08.2024 року та квитанцією №2 про реєстрацію даної акцизної накладної в реєстрі акцизних накладних.

У зв`язку із постачанням дизельного пального, на всю вище вказану суму постачання товару позивач склав податкову накладну № 6 від 12.08.2024 р., яку подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних.

4.60. Після отримання квитанції від 27.08.2024 року про зупинення реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 позивач, реалізовуючи своє право на подачу пояснень, надіслав контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, які на його переконання свідчать про реальність здійснених ТОВ «Малахіт-Транс» господарських операцій.

4.61. Так, зокрема 25.09.2024 року позивач подав на адресу ГУ ДПС у Чернівецькій області повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до якого додав письмові пояснення та копії вантажної митної декларації на увезення дизельного пального в Україну в режимі імпорту зі сплатою податку на додану вартість з його митної вартості, договору на поставку пального у власність ТОВ «Голден Блек», акту на перевезення пального, зовнішньоекономічного контракту на придбання пального, договір на перевезення пального, інвойс на придбання пального, видаткової накладної на поставку пального у власність ТОВ «Голден Блек», копію сертифікату відповідності пального.

4.62. 26.09.2024 відповідачем надіслано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

4.63. При цьому, у даному повідомленні не проставлено жодної відмітки які документи слід додатково надати позивачу на підтвердження інформації, вказаної у податковій накладній, лише зазначено «ПН виписано підприємством, яке перебуває в переліку СГД, що відповідають критеріям ризиковості», що може свідчити про формування фіктивного податкового кредиту».

4.64. Відтак, позивач надав документи, яких, на його думку, було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

4.65. Однак, на переконання суду, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про необґрунтованість таких рішень

4.66. Суд наголошує, що згідно правової позиції Верховного Суду, що наведене у постанові від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

4.67. Верховним Судом також зазначає, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб`єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

При цьому, відповідно до усталеної практики така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

4.68. Також, у вказаній постанові Верховний Суд не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

4.69. З огляду на встановлені судом обставини та враховуючи вказану позицію Верховного Суду, досліджуючи у цьому випадку спірні господарські операції позивача на предмет їх реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

4.70. Підсумовуючи викладене, розглядаючи питання достатності поданих документів, відповідачем-1 не обґрунтовано, які саме документи складені з порушенням законодавства та які відомості, зазначені у поданих позивачем документах, прямо та очевидно суперечать відомостям, що зазначені у податковій накладній.

4.71. Натомість, беручи до уваги те, що позивачем подано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, а також доводи представника позивача, суд вважає, що подані позивачем первинні документи послідовно та у повному обсязі розкривають зміст господарської операції та не містять суперечливих відомостей.

4.72. Отже, аналізуючи викладене у своїй сукупності, враховуючи логічність та розумність проведених позивачем господарських операцій, метою якої є отримання прибутку, з урахуванням наданих контролюючим органам з метою реєстрації податкових накладних первинних документів по господарській операції, суд вважає, що господарські операції між ТОВ "Малахіт-Транс" та ТОВ "Голден Блек" є реальними.

4.73. Водночас, відповідачі у цій справі не надали суду жодного доказу фіктивності цієї господарської операції, при цьому суд зауважує, що підставою для зупинення податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

4.74. Окрім цього, суд вважає за необхідне навести наступні висновки Верховного Суду щодо правозастосування:

- наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер (постанова Верховного Суду від 22.05.2020 року, справа №804/9510/15);

- відсутність та/або дефектність документів на транспортне перевезення не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій (постанова Верховного Суду від 04.06.2020 року, справа №340/422/19);

- наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. По своїй правовій суті господарська операція є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення. Основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи (постанова Верховного Суду від 25.09.2019 року, справа №520/11437/18);

- можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно по критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним (постанова Верховного Суду від 18.06.2020 року, справа №824/245/19-а).

4.75. Суд також зазначає, що у постанові від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20 Верховний Суд наголосив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

4.76. За таких підстав, суд вважає, що відповідачами, як суб`єктами владних повноважень не надано жодних доказів, які слугували б підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак відповідності як позивача Критеріям ризиковості платника податку так і здійснених господарських операцій Критеріям ризиковості здійснення операцій.

V. ВИСНОВКИ СУДУ

5.1. Відповідно до частин 1, 2 статті 6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

5.2. Відповідно до статті 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

5.3. У пункті 50 рішення Європейського суду з прав людини Щокін проти України (№ 23759/03 та № 37943/06) зазначено про те, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Говорячи про закон, стаття 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях цієї Конвенції (див. рішення у справі Шпачек s.r.о. проти Чеської Республіки (SPACEK, s.r.o. v. THE CZECH REPUBLIC № 26449/95). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (див. рішення у справі Бейелер проти Італії (Beyeler v. Italy № 33202/96).

5.4. Суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

5.5. При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

5.6. Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (Заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

5.7. Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

5.8. Відповідачами не доведено суду правомірність прийняття оскаржуваного позивачем рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому суд вважає, що позовні вимоги в цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

5.9. За таких обставин, суд вважає, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області №11872354/36751356 від 07.10.2024 року про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» у реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 року є протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

5.10. Разом з цим, суд зазначає, що згідно частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

5.11. Таким чином, суд вважає, що в даному випадку належним способом захисту порушених прав позивача буде визнання протиправним і скасування оскаржуваного рішення та зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, подану на реєстрацію позивачем, датою її подання.

5.12. За таких обставин суд прийшов до висновку, що зазначений позов підлягає задоволенню з підстав викладених у його мотивувальній частині.

VІ. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

6.1. Згідно частини 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат.

6.2. З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 4844,80 грн, а оскільки, позов задоволено повністю, суд стягує, на користь позивача судові витрати (судовий збір) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача-1, який і порушив права позивача.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-

В И Р І Ш И В:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області №11872354/36751356 від 07.10.2024 року про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» у реєстрації податкової накладної №6 від 12.08.2024 року.

3. Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» податкову накладну № 6 від 12.08.2024 року датою її подання на реєстрацію.

4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати у вигляді сплаченого згідно платіжної інструкції Товариства з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» судового збору у розмірі 4844,80 грн .

У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Малахіт-Транс» (Чернівецька обл., Чернівецький р-н, с-ще Глибока, вул.Першотравнева, 43-В, код ЄДРПОУ 36751356);

Відповідач 1 - Головне управління ДПС у Чернівецькій області (м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 200 А, код ЄДРПОУ 44057187);

Відповідач 2 - Державна податкова служба України (м. Київ, Львівська площа, буд. 8, код ЄДРПОУ 43005393).

Суддя О.В. Анісімов