Решение № 129266903, 31.07.2025, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа№380/8310/25

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 липня 2025 рокум. Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі судді Коморного О.І., розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення (виклику) сторін, за наявними у справі матеріалами адміністративну справу за позовом Селянсько-фермерського господарства "ДЗВІН" до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання до вчинення дій, -

Обставини справи.

До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Селянсько-фермерського господарства "ДЗВІН" з вимогами:

- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №12275817/20803869 від 26.12.2024, Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС України у Львівській області, про відмову у реєстрації Податкової накладної №59 від 28.11.2024, складеної СФГ «ДЗВІН» у Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №59 від 28.11.2024, складену СФГ «ДЗВІН» у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській області №12275817/20803869 від 26.12.2024р. є протиправним, оскільки господарська операція з поставки сої ТДВ «КРЕМЕНЧАНКА» є реальною, що підтверджується наданими первинними документами (договором, накладними, ТТН, платіжною інструкцією). Позивач наголошує, що має всі необхідні ресурси для ведення господарської діяльності, що доводить його спроможність здійснити спірну операцію.

Крім того, Позивач вказує, що рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної №59 від 28.11.2024р. не містить конкретного та вичерпного переліку документів, ненадання яких стало підставою для відмови. Загальне формулювання «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів» є необґрунтованим, не відповідає принципу правової визначеності та позбавляє платника податків можливості належним чином захистити свої права, що суперечить практиці Верховного Суду.

Ухвалою суду від 02 травня 2025 року позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою суду від 13 травня 2025 в справі відкрито провадження в порядку спрощеного провадження без повідомлення (виклику) сторін, за наявними у справі матеріалами.

Головне управління ДПС у Львівській області, заперечуючи проти позову, зазначає, що реєстрацію податкової накладної №59 від 28.11.2024р. було зупинено на законних підставах у зв`язку з відповідністю Позивача п. 1 Критеріїв ризиковості платника податків.

Відповідач наголошує, що після отримання первинних пояснень та документів, 24.12.2024 року ГУ ДПС у Львівській області було скеровано Позивачу Повідомлення №12248891/20803869 про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг та розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Однак, Позивач не скористався можливістю надання додаткових пояснень та не надав необхідних підтверджуючих документів. Таким чином, Позивач не довів реальність здійснення господарської операції належним чином.

Відповідач вважає, що оскаржуване Рішення №12275817/20803869 від 26.12.2024р. прийняте правомірно, оскільки підставою для його прийняття слугувало саме ненадання/часткове ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів при отриманні відповідного Повідомлення.

Ця позиція, на думку Відповідача, узгоджується з останньою практикою Верховного Суду (постанови від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 та від 31.03.2025 у справі № 140/20330/23), яка підтверджує, що ігнорування платником податків Повідомлення про надання додаткових пояснень є самостійною підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.

Відповідно до частини п`ятої статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Суд всебічно і повно з`ясував всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об`єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та, -

в с т а н о в и в:

01.11.2024 року Селянсько-фермерське господарство «ДЗВІН» (далі за текстом - СФГ «ДЗВІН»/Позивач) уклало Договір поставки сільськогосподарської продукції №СГ-С/197 від 01.11.2024р. (далі за текстом - Договір), з Товариством з додатковою відповідальністю «КРЕМЕНЧАНКА» (код ЄДРПОУ 05516139). Предметом договору відповідно до п.1.1. Договору та Специфікації товару №1 до Договору поставки сільськогосподарської продукції №СГ-С/197 є соя врожаю 2024 року.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПКУ від 02.12.2010 року №2755-VI із подальшими змінами та доповненнями, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На виконання умов Договору 28.11.2024р., Позивач відвантажив сою врожаю 2024 року у кількості 49,26 тонни, на суму 788 711,59 грн. (в т.ч. ПДВ 96 859,32 грн.), що підтверджується Накладною №57 від 28.11.2024р., та Товарно-транспортними накладними №64 від 28.11.2024р., №65 від 28.11.2024р.

04.12.2024р., ТДВ «КРЕМЕНЧАНКА» здійснило часткову оплату за товар, на суму 707 300,00 грн., що підтверджується Рахунком-фактурою №52 від 28.11.2024р. та Платіжною інструкцією №4591 від 04.12.2024р. Зазначена оплата є належним виконанням умов оплати, передбачених п.3 Специфікації товару №3 до Договору поставки сільськогосподарської продукції №СГ-С/197.

Таким чином, з моменту відвантаження товарів СФГ «ДЗВІН» зобов`язане було скласти та зареєструвати у встановленому порядку податкову накладну. СФГ «ДЗВІН» склало Податкову накладну №59 від 28.11.2024 р., на суму 788 711,59 грн. в т.ч. ПДВ 96 859,32 грн. та подало її на реєстрацію.

Згідно Квитанції №9374456453 від 10.12.2024 року реєстрацію було зупинено: «Відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 28.11.2024 №59 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"= 4.3460%,, "Рпоточ"=7699.7».

СФГ «ДЗВІН» скористалося правом на надання Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС України у Львівській області Повідомлення №29 від 17.12.2024р., та Повідомлення №6 від 24.12.2024р.

Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС України у Львівській області на підставі поданих Пояснень з копіями документів прийняла Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №12275817/20803869 від 26.12.2024р., яким відмовила у реєстрації Податкової накладної №59 від 28.11.2024р., в ЄРПН з підстав «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку».

СФГ «ДЗВІН» вважає, що Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №12275817/20803869 від 26.12.2024р. є протиправним та підлягає скасуванню, а Податкова накладна №59 від 28.11.2024р. підлягає реєстрації, оскільки належні підстави для її зупинення та відмови в реєстрації відсутні.

Вважаючи рішення комісії регіонального рівня контролюючого органу таким, що порушує права позивача, останній звернувся до суду з метою його скасування.

Розглядаючи справу по суті, суд виходить з такого.

Податковий кодекс України (далі ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно із п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п. 188.1 ст.188 ПК України).

Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних в електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийняв постанову № 1165, якою затвердив Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

За змістом п. 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).

Як встановлено судом, згідно Квитанції №9374456453 від 10.12.2024 року, реєстрація податкової накладної №59 від 28.11.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Підставою для зупинення зазначено: «Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"= 4.3460%,, "Рпоточ"=7699.7».

Водночас на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якими є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Щодо необґрунтованості квитанції про зупинення реєстрації:

Позивач наголошує, що Квитанція №9374456453 від 10.12.2024 року є протиправною та необґрунтованою, оскільки не відповідає фундаментальним вимогам щодо вмотивованості акта індивідуальної дії, встановленим Порядком № 1165.

Положення зазначеного Порядку вимагають, щоб у квитанції про зупинення реєстрації було чітко зазначено конкретний критерій ризиковості та розкрито підстави його застосування. Це є необхідною умовою для того, щоб платник податків міг реалізувати своє право на захист, надавши цільові та вичерпні пояснення.

Натомість, у спірній квитанції контролюючий орган обмежився лише формальним, шаблонним посиланням на п. 1 Критеріїв ризиковості, зазначивши, що «Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку...». Таке формулювання є декларативним та не містить жодного аналітичного чи розрахункового обґрунтування. Зокрема, Відповідачем не було надано жодних даних, які б дозволили перевірити правомірність його висновків, а саме:

не зазначено, яку саме величину залишку товару (сої) було визначено на момент операції;

не розкрито, які обсяги придбання та постачання були враховані при формуванні цього залишку;

не підтверджено, чи застосовувався при розрахунку коефіцієнт 1,5, як того вимагає Порядок № 1165.

Відсутність цих ключових показників позбавила Позивача можливості зрозуміти суть претензій контролюючого органу та надати вичерпні пояснення. Таким чином, Квитанція №9374456453 від 10.12.2024 року, через свою невмотивованість та відсутність будь-якого розрахункового підтвердження, не може вважатися законною підставою для зупинення реєстрації податкової накладної. Дії контролюючого органу на цьому етапі були свавільними, що, в свою чергу, зумовило протиправність і подальшого рішення про відмову в реєстрації.

Також суд звертає увагу на те, що п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, зокрема, у разі відсутності товару/послуги, зазначених у податковій накладній, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).

Проте на підтвердження обставин щодо того, що обсяг постачання товару/послуги 1201 перевищує величину залишку обсягу, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, доказів відповідачами суду не надано, як і не наведено будь-яких мотивів, які б дозволяли дійти таких висновків.

Якою саме була величина залишку обсягу придбання товару та в який спосіб і на підставі яких документів вона була визначена відповідач не обґрунтував та належними і допустимими доказами під час розгляду справи не підтвердив. А відповідно до вимог п.2 п.11 Порядку, на контролюючий орган покладений обов`язок не лише зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування критерію (критеріїв) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а й розрахованого показника за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

У квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Як видно зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також наведено загальний перелік документів.

Суд враховує, що у постанові від 20.04.2023 у справі №380/4746/22 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України.

На переконання суду, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим не обмеженої дискреції. Вказане призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких реєстрація податкової накладної.

Аналогічне правозастосування міститься у постанові Верховного Суду від 23.05.2023 у справі №500/770/21.

Враховуючи викладене, суд доходить висновку, що контролюючий орган, не обґрунтувавши належним чином у квитанції застосування п. 1 Критеріїв ризиковості, протиправно зупинив реєстрацію податкової накладної №59 від 28.11.2024р. у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Суд враховує, що вжите у цій нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.

Саме тому форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку №520, чітко встановлює, що «документи, які не надано» необхідно підкреслити. А, отже, контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.

Відповідно до п.п.9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Щодо надання документів та реальності господарської операції:

Під час розгляду справи суд встановив, що з метою подальшої реєстрації податкової накладної №59 від 28.11.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, Позивач надав контролюючому органу вичерпний пакет первинних документів, які повністю підтверджують та розкривають суть господарської операції. Позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів №29 від 17.12.2024р. та №6 від 24.12.2024р.

До вищевказаних пояснень було долучено, зокрема, наступні документи: копію Договору поставки сільськогосподарської продукції №СГ-С/197 від 01.11.2024р. зі Специфікацією №3, Накладну №57 від 28.11.2024р., Товарно-транспортні накладні №64 та №65 від 28.11.2024р., Рахунок-фактуру №52 від 28.11.2024р., Платіжну інструкцію №4591 від 04.12.2024р., а також документи, що підтверджують наявність у Позивача матеріально-технічних ресурсів для здійснення господарської діяльності.

Разом з тим, надані платником податків документи контролюючий орган не взяв до уваги та оскаржуваним Рішенням №12275817/20803869 від 26.12.2024р. відмовив Позивачу у реєстрації податкової накладної №59 від 28.11.2024р. у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Операція від 28.11.2024р., з поставки сільськогосподарської продукції ТДВ «КРЕМЕНЧАНКА» сої врожаю 2024 року у кількості 49,26 тонни, на суму 788 711,59 грн. (в т.ч. ПДВ - 96 859,32 грн.), здійснена СФГ «ДЗВІН», є реальною і на її підтвердження були оформлені всі передбачені чинним законодавством України первинні бухгалтерські документи.

СФГ «ДЗВІН», код ЄДРПОУ 20803869, було створено 08.02.1993 року. СФГ «ДЗВІН» є платником податку на прибуток на загальних підставах і платником ПДВ. Директор підприємства є ОСОБА_1 . Основним видом діяльності є КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Здійснення діяльності СФГ «ДЗВІН» та його спроможність виконати спірну операцію підтверджується:

Наявністю посівних площ у кількості 415 га, що підтверджується Звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2024 року (Форма №4-сг).

Наявністю насіння для вирощування сої, що підтверджується Документами про співпрацю з ФГ «ОЛЬВІЯ».

Наявністю добрив для вирощування с/г культур, що підтверджується Документами про співпрацю з ТОВ «РОЗМАЙ АГРО», ТОВ «НОРМАЛІС», ПАТ «УКРАГРО НПК», ПАТ «РІВНЕАЗОТ», ДП «УКРІНВЕСТПРОЕКТ».

Наявністю с/г техніки її комплектуючих, та обслуговування, що підтверджується Документами про співпрацю з ТОВ «ТК АГРОАЛЬЯНС», ТОВ «АРК-ГРУП», ТОВ «АТЛАНТ АГРО ПЛЮС», ТОВ «ЛЬВІВ АГРО МАКС», ТОВ «ЗЕММАШТЕХНІКА», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 .

Наявністю паливно-мастильних матеріалів, що підтверджується Документами про співпрацю з ТОВ «ПЕНТА ОЙЛ», ТОВ «ОККО-ЕКСПРЕС».

Таким чином, реальність здійснюваної СФГ «ДЗВІН» господарської діяльності, включаючи й операції від 28.11.2024р., з поставки сільськогосподарської продукції ТДВ «КРЕМЕНЧАНКА» сої врожаю 2024 року, не може викликати сумнівів та підтверджена вичерпним пакетом документів.

При цьому, як свідчить зміст указаних рішень, підставою для їх прийняття слугувало ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням відповідача про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, суд зазначає те, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави прийняття таких рішень, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Адже контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не вказав яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Крім того, контролюючий орган жодним чином не вказав, чому саме надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані ним при прийнятті оскаржуваних рішень.

Суд враховує, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Беручи до уваги те, що оскаржувані рішення контролюючого органу є правовими актами індивідуальної дії, суд констатує невідповідність таких рішень критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує їх неоднозначне трактування, яке, у свою чергу, перешкоджає платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.

У контексті викладеного суд також звертає увагу на те, що Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 28.06.2022 року у справі №380/9411/21 та від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20 та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, тобто здійснюється аналіз первинних документів у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами).

Суд враховує, що предметом розгляду в цій справі є виключно правомірність дій та рішень контролюючого органу на стадії зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної №59 від 28.11.2024р., а не проведення повноцінної перевірки реальності та товарності здійснення господарської операції між Позивачем та його контрагентом.

Завданням суду є оцінка того, чи були надані Позивачем документи достатніми для спростування сумнівів контролюючого органу на етапі прийняття ним оскаржуваного рішення.

Досліджуючи у спірному випадку господарські операції позивача та його контрагента на предмет їх реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган, як уже зазначалось вище, має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у справі 31.05.2023 року у справі №260/6334/21.

Підсумовуючи вищенаведене суд зазначає, що під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які б спростовували твердження позивача та не навели обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, якими відмовлено позивачу у реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, зокрема тих, які були надані контролюючому органу разом з поясненнями та додатковими поясненнями щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, суд доходить висновку, що останній не мав правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За таких обставин, оскаржуване Рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, №12275817/20803869 від 26.12.2024р., за яким Позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №59 від 28.11.2024р., не відповідає критеріям, які визначені у ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України та в контексті яких суд має надавати оцінку оскаржуваним рішенням, діям чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, а тому його належить визнати протиправним та скасувати.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну №59 від 28.11.2024р., Суд зазначає наступне.

Згідно вимог п.201.1, 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних покладений на платника податків.

В той же час, суд звертає увагу, що наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

За приписами п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

У справі, яка розглядається, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної №59 від 28.11.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд не встановив.

За змістом ч.1, п.2 ч.2, ч.3 ст.245 Кодексу адміністративного судочинства України, при вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково. У разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень. У разі скасування індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

За таких обставин, оскаржуване Рішення Комісії №12275817/20803869 від 26.12.2024р., за яким Позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №59 від 28.11.2024р., не відповідає критеріям, визначеним у ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому його належить визнати протиправним та скасувати.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №59 від 28.11.2024р., суд зазначає наступне. З метою повного відновлення прав та інтересів Позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №59 від 28.11.2024р. СФГ «ДЗВІН» в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.

Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. А, згідно ч.1 ст.90 цього ж Кодексу, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єктів владних повноважень на підтвердження правомірності свого рішення та докази, надані позивачем, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню повністю.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки позовні вимоги задоволено до обох відповідачів, стягненню на користь позивача також підлягають судові витрати у виді судового збору за рахунок бюджетних асигнувань обох відповідачів, пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

у х в а л и в :

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №12275817/20803869 від 26.12.2024р. про відмову у реєстрації податкової накладної №59 від 28.11.2024р., поданої Селянсько-фермерським господарством «ДЗВІН».

3. Зобов`язати Державну податкову службу України (місцезнаходження: 04053, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, код ЄДРПОУ: 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складену Селянсько-фермерським господарством «ДЗВІН» (код ЄДРПОУ 20803869, адреса: Львівська обл., Золочівський р-н, село Попівці, вул. Центральна, буд. 9, 80655) податкову накладну №59 від 28.11.2024р.. датою її фактичного подання.

4. Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090; 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Селянсько-фермерського господарства «ДЗВІН» (код ЄДРПОУ 20803869, адреса: Львівська обл., Золочівський р-н, село Попівці, вул. Центральна, буд. 9, 80655) сплачений при подачі позову судовий збір в сумі 1514 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

5. Стягнути з Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393; 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Селянсько-фермерського господарства «ДЗВІН» (код ЄДРПОУ 20803869, адреса: Львівська обл., Золочівський р-н, село Попівці, вул. Центральна, буд. 9, 80655) сплачений при подачі позову судовий збір в сумі 1514 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст складено 31 липня 2025 року.

Суддя Коморний О.І.