Решение № 107101782, 25.10.2022, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

25 жовтня 2022 року м. Ужгород№ 260/794/20 Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Гебеш С.А.

при секретарі судових засідань - Романець Е.М.

та осіб, які беруть участь у судовому засіданні:

позивач - не з`явилася;

представник позивача - Шпуганич В.П;

представник відповідачів 1 та 2 - не з`явився;

представник відповідача 3 - Крупа-Газуда М.В,

представник третьої особи - не з`явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області, Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень, третя особа - ПАТ "ОТП Банк", -

В С Т А Н О В И В:

Позивач - ОСОБА_1 звернулася до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Закарпатській області, Головного управління ДПС у Закарпатській області, третя особа - ПАТ "ОТП Банк" про визнання протиправним та скасування наказу, податкових повідомлень - рішень, а саме:

визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Закарпатській області № 1647 від 02 жовтня 2018 року "Про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки фізичної особи";

визнати протиправними дії з проведення позапланової документальної невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого у 2016 році доходу як додаткове благо від АТ "ОТП Банк", код ЄДРПОУ 21685166), на підставі наказу Головного управління ДФС у Закарпатській області № 1647 від 02 жовтня 2018 року "Про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки фізичної особи", за наслідками якої складено Акт № 1144/07-16-13-05-7/2308703982 від 14 листопада 2018 року;

визнати протиправним та скасувати: податкові повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Закарпатській області № 0196231305 від 28 листопада 2018 року, яким до позивача накладено штраф в розмірі 170 грн. за неподання податкової декларації; № 0196041305 від 28 листопада 2018 року, яким позивачу нараховано податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 172 437, 49 грн. та штрафну фінансову санкцію в розмірі 43 109,37 грн.; № 0196051305 від 28 листопада 2018 року, яким позивачу нараховано військовий збір у розмірі 14 369,79 грн. та штрафну санкцію в розмірі 3 592,45 грн.; податкову вимогу № 3000-52 від 18 лютого 2019 року, якою визначено позивачу податковий борг на 17 лютого 2019 року у розмірі 252 708,24 грн. податку на доходи фізичних осіб, в тому числі 172 437, 49 грн. основного платежу, 43 279,37 грн. штрафна санкція, 36 991, 38 грн. пеня, 21 044, 86 грн. військового збору, у тому числі 14 369, 79 грн. основного платежу, 3 592, 45 грн. штрафна санкція, 3 082, 62 грн. пеня.

Позовні вимоги мотивовані тим, що сума кредиту, прощена банком збільшує дохід платника і включається в його оподаткований дохід. Разом з тим, проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу не є доходом, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Зазначає, що банк анулював заборгованість за кредитним договором у розмірі 41900,68 дол. США, що за курсом НБУ складає 957986,06 грн. Водночас, вказує на те, що банк не прощав позивачу тіло кредиту, оскільки тіло кредиту позивач погасив, сплативши в загальному 67718,31 дол. США, а максимальний розмір кредиту був 61000 дол. США. З наведеного вбачається, що обов`язок подавати декларацію виникає, якщо платник податку отримав дохід, у даному випадку додаткове благо у вигляді прощеного банком тіла кредиту.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.04.2020 року відкрито загальне позовне провадження та призначено підготовче засідання.

29.04.2020 року Головним управлінням ДФС у Закарпатській області подано відзив на позовну заяву, із змісту якого вбачається, що такий проти позову заперечує, просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог. Заперечуючи проти позову вказує на те, що головним управлінням проведено позапланову перевірку позивача з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого у 2016 році доходу, як додаткове благо від АТ "ОПТ Банк", про що складено акт перевірки. В ході перевірки встановлено, що АТ ОТП БАНК було нараховано дохід у вигляді додаткового блага (від списання кредитної заборгованості). Виплата позивачу доходу у вигляді анулювання заборгованості у сумі 957986,06 грн. АТ "ОТП БАНК" відображено у податковому розрахунку сум доходу нарархованого на користь платника податку, із сум утриманого з них податків за 1 квартал 2016 року з ознакою доходу "126". Проведеною перевіркою визначено суму податкових хобов`язань з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 172437,49 грн., військового збору - 14369,79 грн.

29.04.2020 представником Головного управління ДПС в Закарпатській області також подано відзив на позовну заяву, з якого вбачається, що такий проти позову заперечує.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2020 року дану позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 15.10.2020 року позовну заяву ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області, Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, третя особа - Публічне акціонерне товариство "ОТП Банк" - в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС у Закарпатській області № 1647 від 02 жовтня 2018 року "Про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки фізичної особи" залишено без розгляду. В решті позовних вимог продовжено судовий розгляд та призначено підготовче судове засідання.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 27.11.2020 року зупинено провадження у даній справі до набрання законної сили Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 15.10.2020 року.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 16.03.2021 року поновлено провадження у справі та призначено підготовче засідання.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.06.2021 року до участі у справі залучено в якості відповідача 3 - Державну податкову службу України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області (88000, Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Волошина, код ЄДРПОУ ВП 44106694).

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 02.11.2021 року витребувано від ПАТ "ОТП БАНК" договір прощення кредиту (рішення), укладеного на підставі кредитного договору за № ML-800/077/2008 від 02.04.2008 року між ЗАТ "ОТП Банк" та ОСОБА_1 у строк до 26 листопада 2021 року.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 14.01.2022 року повторно витребувано вищевказані документи та застосовано до ПАТ "ОТП Банк" захід процесуального примусу, шляхом накладення штрафу в порядку частини першої статті 145 та частини першої статті 149 Кодексу адміністративного судочинства України.

28.02.2022 року АТ "ОТП БАНК", на виконання вимог ухвали суду від 14.01.2022 року, надало копію додаткового договору.

Ухвалами Закарпатського окружного адміністративного суду від 23.06.2022 року відмовлено у задоволенні клопотання про призначення судово-економічної експертизи, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.

У судовому засіданні предствник позивача підтримав позовні вимоги та просив позов задоволити, з мотивів наведених у позовній заяві та заяві від 27.09.2022 року.

Представник відповідача 3 у судовому засіданні проти позову заперечила, з мотивів наведених у письмовому відзиві.

Представник відповідачів 1 та 2, а також третя особа у судове засідання не з`явилися, не повідомили суд про причини неявки.

Заслухавши представників сторін, розглянувши подані сторонами документи та матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

02.04.2008 року між ЗАТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 був укладений кредитний договір №ML-800/077/2008 про надання кредиту у розмірі 61000.00 доларів США.

На виконання вимог ухвали суду, АТ "ОТП БАНК" надано додатковий договір №3, який укладений 28.10.2015 року між ПАТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 до кредитного договору №ML-800/077/2008 від 02.04.2008 року.

Як вбачається із вказаного договору, сторони домовилися проте, що позичальник - ОСОБА_1 28.10.2015 року зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 41900,68 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього додаткового договору складає 957986,06 грн. і позичальник буде вважатися таким, що погасив свої боргові зобов`язання перед банком в повному обсязі.

Відповідно до відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів АТ «ОТП Банк» повідомило про суму нарахованого та виплаченого ОСОБА_1 доходу у розмірі 957986,06 грн. за кодом 126 - додаткове благо.

Головним управлінням ДФС в Закарпатській області проведено позапланову виїзну перевірку Позивача з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого у 2016 р. доходу, як додаткове благо, від АТ «ОТП БАНК» про що, складено акт перевірки від 14.11.2018 №1144/07-16-13-05-07/2308703982 та податкові повідомлення від 28.11.2008 року:

-№0196231305 про визначення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі - 170 грн.

-№0196041305 про визначення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі - 215 546,86 грн. (за податковими зобов`язаннями - 172 437,49 грн., штрафними фінансовими санкціями - 43 109,37 грн.).

-№0196051305 про визначення суми грошового зобов`язання з військового збору у розмірі - 17 962,24 грн. (за податковими зобов`язаннями - 14 369,79 грн., штрафними фінансовими санкціями - 3 592,45 грн.). 18.02.2019 Управлінням було сформовано та надіслано ОСОБА_1 податкову вимогу № 3000-52, оскарження яких і стало предметом розгляду даної справи.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті з урахуванням висновків Верховного Суду в даній справі, суд керується наступним.

У підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

В абзаці «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року), в свою чергу, передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.

Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.

Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Одночасно, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» №321-VIII від 09.04.2015р., положення якого набрали чинності 07.05.2015 року, передбачено, що підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014.

До того ж, дія абзацу 1 цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015.

Отже, з метою оподаткування, доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень, у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Таким чином, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з підпунктом 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такий дохід: основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 ЦК України, виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 ЦК України, неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 ЦК України, зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

З огляду на зазначене, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.

Враховуючи наведене, суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною у постанові від 26.03.2020 у справі №817/1670/16, від 18.04.2019 у справі № 815/6886/15, від 15.03.2019 у справі №818/1102/16.

Як встановлено судом у ході розгляду справи, із додаткового договору №3, вбачається із що, сторони домовилися про те, що позичальник - ОСОБА_1 28.10.2015 року зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 41900,68 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього додаткового договору складає 957986,06 грн. і позичальник буде вважатися таким, що погасив свої боргові зобов`язання перед банком в повному обсязі.

Згідно з пунктом 3.7 Додаткового договору № 3, підписанням цього Додаткового договору Позичальник підтверджує, що Банк повідомив його про необхідність відображення суми прощеного боргу у річній податковій декларації.

Основним питанням, яке потребує вирішення у даній справі, є правомірність віднесення податковим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. Вимоги відповідача щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов`язані із нарахуванням податковим органом оподатковуваного доходу як об`єкту оподаткування військовим збором. І як наслідок нарахування штрафних санкцій у зв`язку з несплатою визначених податкових зобов`язань.

Суд вважає за необхідне зазначити, що у зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань».

Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Однією з таких преференцій, встановлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

В силу колізійного принципу пріоритету норми правового акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року, та валюту зобов`язання, за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Застосування вимог абзацу «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд, зокрема, у постановах від 19.07.2019 у справі № 826/4240/18, від 04.06.2020 у справі № 826/7305/17, від 18.02.2021 у справі 120/935/19-а.

Отже, аналіз спірних правовідносин і їх нормативного регулювання свідчить про те, що до предмету доказування цієї категорії адміністративних спорів віднесено встановлення правового статусу і особливо складу прощених кредитором сум, а також встановлення факту дотримання кредитором умов щодо належного повідомлення боржника (в тому числі шляхом укладання відповідного договору про прощення (анулювання) боргу) та щодо включення суми прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.

Лише за дотримання цих умов боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації, в іншому випадку кредитор виступає в ролі податкового агента щодо доходів, визначених підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Верховний Суд у постанові від 19.09.2019 у справі №826/4240/18 зазначав, що для правовідносин, які виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.

Як вбачається з матеріалів справи, податковий орган при визначені позивачу податкових зобов`язань оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями керувався відомостями з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС про суми виплачених доходів, згідно з якими ОСОБА_1 отримала дохід у вигляді додаткового блага у розмірі 957 986,06 грн.

Даними Державного реєстру фізичних осіб ДПС про суми виплачених доходів лише констатовано факт подання АТ "ОТП БАНК" податкового розрахунку за формою №1-ДФ відносно сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку фізичної особи - позивача.

Однак, на думку суду, з одних лише даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС про суми виплачених доходів, неможливо встановити складові прощеної (анульованої) кредитором суми боргу, яка може включати як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісію та/або штрафні санкції (пеню).

З метою правильного визначення бази оподаткування та, відповідно, сум грошового зобов`язання, що підлягають сплаті позивачем у зв`язку з отриманням доходу у вигляді додаткового блага, контролюючий орган повинен був перевірити отриману податкову інформацію та з`ясувати, зокрема, чи мав позивач суму основного боргу за кредитом перед банком, і яка сума основного боргу перед банком не була погашена позивачем, яка сума основного боргу анульована (прощена) банком, і яка з неї сума анульованого (прощеного) основного боргу, що не була погашена позивачем, еквівалент анульованої (прощеної) у доларах США (Євро) суми основного боргу у гривнях на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню за офіційним курсом НБУ, і який еквівалент анульованої (прощеної) у доларах США (Євро) суми основного боргу у гривнях, що не була погашена позивачем, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ.

Крім цього, відповідач повинен був перевірити дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості та, відповідно, наявність у позивача обов`язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

Із відповіді наданої АТ "ОТП БАНК", на запит №136/7/07-16-13-11 від 17.01.2018 року вбачається, що інформація, яка запитується містить банківську таємницю.

Отже, жодних первинних документів контролюючим органом не отримувалося, а відтак, контролюючим органом не було вжито заходів для перевірки інформації, що міститься в базі даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС про суми виплачених доходів, щодо складових суми прощеної (анульованої) заборгованості по кредитному договору, а саме: розміру основного боргу, відсотків, пені (за наявності), які, в свою чергу, впливають на визначення розміру податкових зобов`язань.

Наведені обставини підтверджують, що отримана контролюючим органом інформація з поданого АТ "ОТП БАНК" податкового розрахунку за формою №1-ДФ потребує перевірки її змісту та правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи), чого у випадку перевірки позивача здійснено відповідачем не було.

З матеріалів справи, зокрема і витребуваного судом додаткового договору №3 від 28.10.2015 року не вбачається, що було анульовано (списано) саме кредит або ж тіло кредиту, а не нараховані проценти та/або штрафні санкції. Суд акцентує увагу, що за час розгляду справи відповідні докази контролюючим органом суду не надані.

У свою чергу відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів суду, що позивачу списано саме основну суму заборгованості за кредитом, а докази зазначених обставин не були покладені в основу оскаржуваних повідомлень-рішень.

Крім того, суд вказує на те, що Законом України від 28.12.2014 "Про внесення змін до ПК України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" внесено ряд змін до норм податкового кодексу України та Законом України від 28.12.2014 року "Про внесення змін до Бюджетного кодексу України щодо реформи міжбюджетних відносин" внесено зміни до норм Бюджетного кодексу України.

Так, ставка податку з 01.01.2015 року становила 15% бази оподаткування щодо доходів, зокрема нарахованих (виплачених, наданих) у вигляді пенсій, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваногоо доходу перевищує три розміри мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня звітного податкового періоду.

З 1 січня 2016 року набув чинності Закону України "Про внесення змін до ПК України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році.

Так, зокрема, Законом №909 змінено ставку податку на доходи фізичних осіб. З 1 січня 2016 року застосовується ставка 18% до будь-якої суми доходів.

Отже, суд крім іншого вказує також на те, що зазначення в акті перевірки обрахунок боргу за ставкою 18%, яка діяла з 01.01.2016 року суперечить вимогам ПК України, так як з 01.01.2015 діяла ставка 15%.

Щодо позовної вимоги про скасування податкової вимоги від 18.02.2019 року, то суд вказує на те, що така винесена за наслідками узгоджених податкових повідомлень - рішень.

Враховуючи те, що податкові повідомлення - рішення, на підставі яких виставлено податкову вимогу від 18.02.2019 року, скасовані за наслідками розгляду даної справи, то суд приходить до висновку, що вказана вимога є похідною вимогою та підлягає також до задоволення.

Частиною другою статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Статтею 77 КАС України, встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Статтею 9 КАС України передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов`язку доказування в податкових спорах на податковий орган, який у відповідності до принципу офіційного з`ясування обставин справи повинен доводити в суді обставини, що стали підставою для нарахування платнику податків спірних податкових зобов`язань, та правомірність прийняття свого рішення.

У даному випадку відповідачем не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в порядку статті 77 КАС України, а тому, перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх рішень та дій і докази, надані позивачем, суд приходить до висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем без дотримання вимог чинного законодавства України та порушують майнові права та інтереси позивача, у зв`язку з чим позовні вимоги підлягають задоволенню.

На підставі наведеного та керуючись ст. ст. 72-73, 76-77, 143, 243-246, 255 КАС України суд, -

В И Р І Ш И В :

1. Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області, Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень, третя особа - ПАТ "ОТП Банк" - задоволити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС України у Закарпатській області від 28.11.2018 року №0196231305;

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС України у Закарпатській області від 28.11.2018 року №0196041305;

4. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС України у Закарпатській області від 28.11.2018 року №0196051305;

5. Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС України у Закарпатській області від 18.02.2018 року №3000-52.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги на рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення виготовлено та підписано 03 листопада 2022 року.

СуддяС.А. Гебеш