Ухвала суду № 61523340, 20.09.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"20" вересня 2016 р. м. Київ К/800/16345/16

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

головуючого судді: Сіроша М.В.,

суддів: Бухтіярової І.О.,

Юрченко В.П.,

секретар Загородній А.А.

за участю представника ТОВ „Украгроімпекс" - Кудряшова О.Ю.,

представника ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві - Сперкача С.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю „Украгроімпекс" на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 січня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року у справі № 826/24322/15 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю „Украгроімпекс" (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ДПІ)

про скасування податкових повідомлень - рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

У жовтні 2015 року Товариство звернулось до суду з адміністративним позовом про скасування податкових повідомлень - рішень: № 2126552209 від 15.05.2015; № 2026552209 від 15.05.2015 щодо збільшення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.01.2016, яку залишено без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016, у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем не доведено реальність здійснення господарських операцій з контрагентами - ТОВ „Авант Маркетинг", ТОВ „Дайнекс", ТОВ „Бекар-М", акти виконаних робіт та податкові накладні не є первинними бухгалтерськими документами у розумінні Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Товариство звернулось із касаційною скаргою про скасування постанови Окружного адміністративного суду м. Києва та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду і направлення адміністративної справи на новий розгляд до суду першої інстанції, посилаючись на порушення судами норм матеріального права.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, обговоривши доводи касаційної скарги, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Судами встановлено, що відповідачем здійснена виїзна позапланова перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства із контрагентами - ТОВ „Авант Маркетинг", ТОВ „Дайнекс", ТОВ „Бекар-М", ТОВ „Граце", ТОВ „Бостон ЛТД" за період з 01.11.2014 до 30.11.2014 та складено акт № 289/26-55-22-07/32850209 від 17.04.2015.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 14.1.27, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.5, п. 138.4 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, п. 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджене Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, занижено задекларований об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств за 2014 рік у сумі 4268193 грн. та занижено податок на прибуток у сумі 768275 грн.; пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.5, п. 138.4 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 185.1 ст. 185, п. 198.1 ст. 198, п. 198.6 ст. 198, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.7, п. 201.9 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, завищено податковий кредит у сумі 853639 грн., що призвело до заниження суми податку на додану вартість, який підлягає нарахуванню до сплати в бюджет у сумі 583639 грн.

За результатами перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 2126552209 від 15.05.2015, яким позивачу збільшено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у сумі 1152430 грн.: (основний платіж 468275 грн., 384138 грн. штрафні (фінансові) санкції); № 2026552209 від 15.05.2015, яким позивачу збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 1280459 грн.: (583639 грн. основний платіж, 426820 грн. штрафні (фінансові) санкції).

Податковим органом зроблено висновок щодо нереальності фінансово-господарських операцій позивача із ТОВ „Авант Маркетинг", ТОВ „Дайнекс", ТОВ „Бекар-М".

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9 пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2 названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірці, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній, зокрема, у постанові від 27 жовтня 2015 року у справі № 826/661/14 (№ 21-1539а15).

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій вказали на відсутність в актах та податкових накладних відомостей щодо одиниці виміру господарських операцій, кількості та обсягу наданих послуг (виконаних робіт) та ціни за одиницю виміру послуг

Крім того, на підтвердження наявності складських приміщень, обладнаних холодильним встаткуванням, в яких, як зазначає позивач, вищевказаними контрагентами надавалися позивачу послуги з передпродажної підготовки товару на виконання умов вищезазначених договорів.

Колегія суддів вважає такі висновки необґрунтованими.

Між позивачем (замовник) та ТОВ „Бекар-М" (виконавець) був укладений договір про надання послуг з передпродажної підготовки товарів № 0111/14У від 01.11.2014, за умовами якого замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов'язаний надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять замовника (овочі, фрукти).

На підтвердження виконання умов вказаного договору, позивачем надано копії податкових накладних, актів здачі-прийняття робіт.

Між позивачем (замовник) та ТОВ „Авант-Маркетинг" також був укладений договір про надання послуг з передпродажної підготовки товарів № 09/14У від 02.09.2014, за умовами якого замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов'язується надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів (овочі, фрукти).

На підтвердження виконання умов вказаного договору, позивачем надано акти здачі прийняття робіт (надання послуг), податкові накладні.

Між позивачем (замовник) та ТОВ „Дайнекс" також був укладений договір про надання послуг з передпродажної підготовки товарів № 3110/14У від 31.10.2014, за умовами якого замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов'язується надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять замовника (овочі, фрукти).

На підтвердження виконання умов договору, позивачем надано податкові накладні; акти здачі-прийняття робіт (надання послуг); специфікацій.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Колегія суддів вважає, що факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись такими обставинами: неможливості реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутності необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; обліку для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності, а також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Судами попередніх інстанцій не досліджувалось використання придбаного товару у господарській діяльності позивача, доцільність та економічної мети укладення зазначених правочинів, що є визначальною умовою для висновку про реальність здійснених господарських операцій.

Позивачем надано на підтвердження використання отриманих від ТОВ „Бекар-М", ТОВ „Авант-Маркетинг", ТОВ „Дайнекс" послуг у власній господарській діяльності: договір поставки № 2855 від 14.02.2013, який укладений між ТОВ „Украгроімпекс" та ТОВ „ФОЗЗІ-ФУД" із додатковою угодою № 1; договір поставки № 3138 від 05.03.2013, який укладений між ТОВ „Украгроімпекс" та ТОВ „ФОЗЗІ-ФУД" із додатковою угодою № 1; вантажно-митні декларації щодо придбання ТОВ „Украгроімпекс" імпортованих плодів фруктів та овочів.

Судам необхідно дослідити чи підтверджена первинними бухгалтерськими документами реальність здійснення господарських операцій між позивачем і ТОВ „Авант Маркетинг", ТОВ „Дайнекс", ТОВ „Бекар-М" та чи спричинили такі операції реальні зміни в майновому стані позивача.

Крім того, перевірці підлягає також наявність спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, а також зв'язок між фактом придбання послуг і господарською діяльністю платника податку.

Так, норми матеріального закону не пов'язують визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов'язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала таку юридичну особу, чи попереднього кримінального провадження і постановлення обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто, злочин, передбачений ч.1 ст.205 КК України.

Вищенаведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 30 вересня 2015 року по справі № 21-1575а15.

Таким чином, обставини щодо вироку Печерського районного суду м. Києва від 28.03.2016 у кримінальній справі (№ 757/6722/16-к) відносно засновника ТОВ „Дайнекс", яке є контрагентом позивача, за ознаками злочину, передбаченого ч.1 ст.205 КК України, повинні бути перевіреними, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю „Украгроімпекс" задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 січня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року скасувати.

Адміністративну справу № 826/24322/15 направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Судді: Сірош М.В.

Бухтіярова І.О.

Юрченко В.П.