Ухвала суду № 54170039, 18.11.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" листопада 2015 р. м. Київ К/9991/59226/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Латишева Л.П.,

за участю:

представника Генеральної прокуратури України - Семененка В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропрайм»

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2011 року

у справі № 2-а-6678/08/1570

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропрайм»

до 1. Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області (правонаступником якої є Ізмаїльська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів в Одеській області),

2. Головного управління Державного казначейства України в Одеській області,

за участю Прокуратури Одеської області,

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та стягнення, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропрайм» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області (далі - відповідач-1), Головного управління Державного казначейства України в Одеській області (відповідач-2) про: визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень Ізмаїльської ОДПІ Одеської області від 14 квітня 2008 року № 0000502304/0 та №0000512304/0; стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВ «Агропрайм» бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 350611,00 грн. (в редакції клопотання про зміну позовних вимог від 03 грудня 2008 року за вих. № 401).

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2009 року позов був задоволений. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Ізмаїльської ОДПІ Одеської області від 14 квітня 2008 року № 0000502304/0 та від 14 квітня 2008 року № 0000512304/0. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Агропрайм» бюджетне відшкодування з податку на додану вартість у сумі 350611,00 грн. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Агропрайм» судовий збір у сумі 3,40 грн.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2011 року постанову Одеського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2009 року було скасовано та ухвалено нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

В касаційній скарзі ТОВ «Агропрайм», посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2011 року та залишити в силі постанову Одеського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2009 року.

У відповідності до положень частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача-1 - Ізмаїльської ОДПІ Одеської області його правонаступником Ізмаїльською ОДПІ ГУ Міндоходів в Одеській області, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії АА № 660821 від 03 червня 2013 року.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника Генеральної прокуратури України, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ТОВ «Агропрайм» подало до податкового органу податкові декларації з податку на додану вартість за листопд - грудень 2007 року та січеннь 2008 року, у рядках 25.1 яких задекларувало суми, що підлягають бюджетному відшкодуванню, у таких розмірах: 685500,00 грн., 1570176,00 грн. та 1460587,00,00 грн. відповідно. Разом з деклараціями позивачем були подані розрахунки суми бюджетного відшкодування та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування (т.1 арк. справи 19-30).

Ізмаїльською ОДПІ Одеської області була проведена невиїзна перевірка ТОВ «Агропрайм» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за листопад, грудень 2007 року, за результатами якої складений акт № 00362304/33878796 від 11 квітня 2008 року.

Також, Ізмаїльською ОДПІ Одеської області була проведена виїзна позапланова перевірка ТОВ «Агропрайм» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за січень 2008 року, за результатами якої складений акт № 00352304/33878796 від 11 квітня 2008 року.

За висновками вказаних актів перевірок позивачем були порушені вимоги пункту 1.8 статті 1, пункту 6.1 статті 6, підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7, підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість: за листопад 2007 року - на 150967,00 грн., за грудень 2007 року - на 119387,00 грн. за січень 2008 року - на 80257,00 грн.

Зокрема, у актах перевірок було вказано, що ТОВ «Агропрайм» не може претендувати на відшкодування коштів з державного бюджету у загальній сумі 559605,90 грн., у зв'язку з тим, що позивач (замовник) неправомірно включив до складу податкового кредиту жовтня, листопада та грудня 2007 року податок на додану вартість по господарських операціях з ПП «Аквілон-Агро» (підрядником) згідно договорів підряду № 01/10/07 від 01 жовтня 2007 року та № 058/07 від 11 червня 2007 року щодо виконання будівельних робіт з укладки асфальтних майданчиків (дороги) на визначених у договорах майданчиках замовника, з огляду на те, що ОСОБА_2, який значиться директором ПП «Аквілон-Агро», дав пояснення, в яких вказав, що він зареєстрував вказане підприємство на прохання незнайомих осіб за винагороду, не маючи на меті здійснення господарської діяльності.

При цьому, в акті перевірки було встановлено, що фактичне виконання робіт по укладенню асфальту підтверджене актами огляду, складеними працівниками ВПМ Ізмаїльської ОДПІ Одеської області 08 квітня 2008 року за результатами виїзду на адреси виконання будівельних робіт.

14 квітня 2008 року Ізмаїльською ОДПІ Одеської області на підставі акту перевірки №00362304/33878796 від 11 квітня 2008 року прийняла податкове повідомлення-рішення №0000502304/0, яким згідно з підпунктами «б», «в» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» зменшила ТОВ «Агропрайм» суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість на загальну суму 270354,00 грн., у тому числі: за листопад 2007 року - 150967,00 грн., за грудень 2007 року - 119387,00 грн.

14 квітня 2008 року Ізмаїльською ОДПІ Одеської області на підставі акту перевірки №00352304/33878796 від 11 квітня 2008 року прийняла податкове повідомлення-рішення №0000502304/0, яким згідно з підпунктами «б», «в» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» зменшила ТОВ «Агропрайм» суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість за січень 2008 року на 80257,00 грн.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що зменшення податковим органом позивачу суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість є безпідставним, оскільки порушення контрагентами позивача правил здійснення податкової дисципліни та господарської діяльності не є підставою для позбавлення позивача права на отримання податкової вигоди у зв'язку з відсутністю доказів недобросовісності такого платника, з урахуванням того, що реальність господарських операцій між позивачем та ПП «Аквілон-Агро» підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість, а також актами огляду, складеними працівниками ВПМ Ізмаїльської ОДПІ Одеської області 08 квітня 2008 року за результатами виїзду на адреси виконання будівельних робіт. Також, суд виходив з того, що позивач виконав всі умови для отримання бюджетного відшкодування, а саме: прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, подав органу державної податкової служби декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, а також розрахунок суми бюджетного відшкодування. Крім іншого, суд відзначив, що податковим органом був порушений порядок проведення перевірок, оскільки не надано суду належних доказів, які б підтверджували вручення посадовим особам позивача направлень на перевірку та копії наказів про проведення відповідних перевірок.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що право на відшкодування податку на додану вартість виникає лише при фактичній надмірній сплаті податку, а не з самого факту існування зобов'язання по сплаті податку на додану вартість в ціні товарів (робіт, послуг), які оплачені податником, тоді як з результатів перевірок позивача, проведених податковим органом, вбачається, що контрагент позивача - ПП «Аквілон-Агро» не сплатив до бюджету суму податку на додану вартість, оскільки особа, яка значиться директором вказаного підприємства, заперечувала свою причетність до діяльності цього товариства. Також, суд виходив з того, що в силу положень підпункту 7.7.8 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий орган зобов'язаний надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету, протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення, після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження.

Однак, погодитись з такими висновками суду апеляційної інстанції колегія суддів не може, з огляду на наступне.

За визначенням, наведеним у пункті 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Згідно положень підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Абзацом 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до абзаців 1, 3 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

За приписами підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Отже, визначальним для бюджетного відшкодування є фактична сплата податку на додану вартість отримувачем товарів (робіт та послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (робіт та послуг).

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, реальність господарських операцій між позивачем та ПП «Аквілон-Агро» підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а саме: податковими накладними, актами здачі-приймання робіт (надання послуг), платіжними дорученнями (т.1 арк. справи 54-63, т.2 арк. справи 21-27), а також актами огляду, складеними працівниками ВПМ Ізмаїльської ОДПІ Одеської області 08 квітня 2008 року за результатами виїзду на адреси виконання будівельних робіт (т.45-46).

При цьому, вказані обставини податковим органом не заперечувались та знайшли своє відображення у актах перевірок.

Так, підставою для зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування згідно оспорюваних податкових повідомлень-рішень слугував висновок податкового органу про те, що контрагент позивача, а саме - ПП «Аквілон-Агро» не могло виконати вказані роботи, з огляду на пояснення ОСОБА_2, який значиться директором вказаного підприємства.

Відповідно до статті 241 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) правочин, вчинений представником з перевищенням повноважень, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки особи, яку він представляє, лише у разі наступного схвалення правочину цією особою. Правочин вважається схваленим зокрема у разі, якщо особа, яку він представляє, вчинила дії, що свідчать про прийняття його до виконання. Наступне схвалення правочину особою, яку представляють, створює, змінює і припиняє цивільні права та обов'язки з моменту вчинення цього правочину.

Частиною 2 статті 1158 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що особа, яка вчинила дії в майнових інтересах іншої особи без її доручення, зобов'язана при першій нагоді повідомити її про свої дії. Якщо ці дії будуть схвалені іншою особою, надалі до відносин сторін застосовуються положення про відповідний договір.

Як встановлено судом першої інстанції, доказів несхвалення ПП «Аквілон-Агро» правочинів, укладених з позивачем, податковим органом судам надано не було, з урахуванням того, що на дату укладення оспорюваних договорів підряду та протягом усього терміну виконання господарських зобовязань та такими договорами ПП «Аквілон-Агро» знаходилось в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців як юридична особа (т.1 арк. справи 150-151), а також було належним чином зареєстрованим платником податку на додану вартість, що підтверджується інформаційними довдіками ДПІ у Приморському районі м. Одеси (т.2 арк. справи 9-10, 12-13).

Разом з цим, судом першої інстанції було встановлено та підтверджується матеріалами справи, що на дату укладення договорів підряду з позивачем та на дату виконання господарських операцій за такими договорами ПП «Аквілон-Агро» було належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість (т.1 арк. справи 150-151).

Крім іншого, твердження податкового органу про те, що необхідною умовою бюджетного відшкодування є, відповідно до пункту 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість», сплата сум податку на додану вартість до бюджету контрагентом позивача були правомірно відхилені судом першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 1.3 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Платники податку, визначені у підпунктах «а», «в», «г», «д» пункту 10.1 статті 10 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону (пункт 10.2 статті 10 Закону).

Таким чином, якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не встановлює обов'язку покупця сплачувати податок на додану вартість ще й до бюджету, коли такий податок не буде сплачений продавцем або іншою особою, з урахуванням суми податку, отриманого від покупця в ціні товару. Відповідно до положень вказаного Закону сума податку на додану вартість, що включена до ціни товару, є податковим зобов'язанням продавця товару, і саме продавець товару несе обов'язок зі сплати цього податку до бюджету. Сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі у разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця і суму бюджетного відшкодування. Тобто, покупець - платник податку на додану вартість не несе відповідальності за податкові зобов'язання продавця.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про безпідставність зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість згідно з оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями.

За приписами підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників. До декларації додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригіналів п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій. Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються за процедурою, встановленою центральним податковим органом.

Згідно з положеннями підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування. Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

На підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу (підпункт 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)).

Згідно довідок про розмір залишку невідшкодованих сум податку на додану вартість, що рахується в бюджетній заборгованості ТОВ «Агропрайм» (т.2 арк. справи 16-18), станом на 13 лютого 2009 року із сум заявлених до відшкодування за листопад, грудень 2007 року та січень 2008 року, позивачу на підставі відповідних висновків було відшкодовано: за листопад 2007 року - 534533,00 грн., за грудень 2007 року - 1450789,00 грн., за січень 2008 року - 1380330,00 грн.

Таким чином, заявлені позивачем до відшкодування суми: за листопад 2007 року - 150967,00 грн., за грудень 2007 року - 119387,00 грн., за січень 2008 року - на 80257,00 грн. залишились невідшкодованими.

З урахуванням вищевикладеного, суд першої інстанції, дійшов правомірного висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для стягнення бюджетного відшкодування у загальній сумі 350611,00 грн.

Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Враховуючи вищевикладене, постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2011 року підлягає скасуванню із залишенням в силі постанови Одеського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2009 року.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 221, 223, 226, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропрайм» задовольнити.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2011 року скасувати, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2009 року залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна