Ухвала суду № 37791685, 19.03.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" березня 2014 р. м. Київ К/800/13623/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В.,

за участю секретаря судового засідання Гончар Н.О.,

представника позивача Федоренко О.В.,

представника відповідача-1, відповідача-2, відповідача-3 Цюрупи Д.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 року

у справі № 2а-12954/12/2670

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «БНХ України» (далі - позивач, ТОВ з ІІ «БНХ України»)

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - відповідач-1, ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС),

Державної податкової служби у місті Києва (далі - відповідач-2, ДПС у м. Києві)

та Державної податкової служби України (далі - відповідач-3, ДПС України)

про визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

ТОВ з ІІ «БНХ України» звернулось у вересні 2012 року до суду з позовом до відповідачів, в якому з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просило визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.03.2012 року № 0001762220 та від 19.09.2012 року № 0007462220, рішення від 07.06.2012 року № 3368/10/12-1414, рішення від 20.08.2012 року № 614/0/61-12/10-2115 в частині.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 07.11.2012 року відмовлено в задоволені позовних вимог.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 року постанова окружного адміністративного суду міста Києва від 07.11.2012 року скасована та прийнята нова постанова, якою позов задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.09.2012 року № 0007462220. Провадження за позовними вимогами щодо скасування рішення Державної податкової служби у м. Києві від 07.06.2012 року № 3368/10/12-114 про результати розгляду первинної скарги та рішення Державної податкової служби України від 20.08.2012 року № 614/0/61-12/10-2115 про результати розгляду повторної скарги закрито.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач-1 звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Вважає, що рішення суду апеляційної інстанції було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач в своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.

Відповідач-2 та відповідач-3 заяви про приєднання до касаційної скарги відповідача-1 або заперечень на касаційну скаргу не надали.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинство України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем-1 проведено планову виїзну перевірку ТОВ «БНХ Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства у період з 01.07.2010 року по 30.09.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.09.2011 року, за результатом якої складено акт від 24.02.2012 року № 178/23-08/32305906.

За результатом перевірки відповідач дійшов висновку, що позивачем порушено вимоги пп. 4.1.5 п. 4.1 ст. 4, п. 5.10 ст. 5, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11, ст. 12, п. 1.32 ст. 1, п. 5.1 ст. 5, пп. 7.3.1, пп. 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 14.1.36 п. 14.3 ст. 14, п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 21 725 568,00 гривень та зменшенню об'єкту оподаткування від усіх видів діяльності за період 2-3 кварталів 2011 року в сумі 39 057,00 гривень.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.03.2012 року № 0001762220, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, створених за участі іноземних інвесторів на загальну суму 26 935 221,00 гривня, у тому числі за основним платежем - 21 608 215,00 гривень та штрафні (фінансові) санкції - 5 327 006,00 гривень.

За результатом адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення рішенням ДПС у м. Києві від 07.06.2012 року № 3368/10/12-114 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін.

Рішенням ДПС України від 20.08.2012 року № 614/0/61-12/10-2115 скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.03.2012 року № 0001762220 в частині визначення перевіркою податку на прибуток за рахунок невизнання витрат на транспортування товарів покупцям та в зазначеній частині рішення ДПС у м. Києві, прийняте за результатом розгляду первинної скарги і у відповідній частині штрафну санкцію, в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

За підставі акту перевірки та рішення ДПС України від 20.08.2012 року № 614/0/61-12/10-2115 ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.09.2012 року № 0007462220, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів на загальну суму 26 746 713,00 гривень, у тому числі за основним платежем - 21 608 215,00 гривень та штрафні (фінансові) санкції - 5 327 006,00 гривень.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, прийшов до висновку, що висновки акту перевірки та спірне рішення та рішення за результатами розгляду скарги позивача є законними та обґрунтованими, вірними по суті, а отже підстав для задоволення позову не має.

Суд апеляційної інстанції, з яким погоджується колегія суддів касаційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нову постанову про часткове задоволення позовних вимог, виходив з наступного.

Щодо порушення позивачем вимог п. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого завищено валові доходи в сумі 7 171 302,00 гривні, у тому числі заниження валового доходу за 9 місяців 2010 року на суму 2 717 946,00 гривень та завищення валового доходу за 2010 рік на суму 9 889 248,00 гривень, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно зазначив наступне.

Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог та залишаючи без змін оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що фактично в III кварталі 2010 року відбулось збільшення сальдо за кредитним рахунком 6812 (розрахунки за авансами одержаними) на суму 7 689 942,00 гривні, що призвело до порушення норм чинного законодавства та заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Проте судом апеляційної інстанції встановлено та вбачається з наявних матеріалів справи, що в III кварталі 2010 року було проведено виправлення бухгалтерського обліку позивача в частині обліку отриманого авансу від Marvelstone LTD Company. Так, станом на 01.07.2010 року в бухгалтерському обліку позивача рахувалась кредиторська заборгованість (рахунок № 6812 «Контрагенти») в сумі 92 722,81 євро (880 986,00 гривень) (при фактичній 806 667,28 євро (9 163 472,09 гривні)).

Після виявлення помилки, 30.09.2010 року позивачем було проведено в своєму бухгалтерському обліку коригування і відображено кредиторську заборгованість перед Marvelstone LTD Company в сумі 806 667,28 євро (8 570 928,30 гривень). При цьому, вказана сума авансу від Marvelstone LTD Company була включена TOB з іноземними інвестиціями «БНХ України» до валового доходу і відображена в податковому обліку позивача за правилами першої події, а саме в II-му кварталі 2010 року, що повністю відповідає чинному законодавству.

Судом апеляційної інстанції вірно зазначено, що вищезазначені виправлення стосуються виключно бухгалтерського обліку і не впливають на податковий облік товариства.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, що віднесення податковим органом спірної суми до зростання кредиторської заборгованості за авансами, одержаними у III-му кварталі 2010 року, є невірним, оскільки призводить до подвійного оподаткування доходу, отриманого як передоплату від Marvelstone LTD Company.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно вважає помилковим висновок суду першої інстанції щодо порушення позивачем п. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до завищення валового доходу в сумі 7 171 302,00 гривні.

Щодо порушення позивачем вимог пп. 4.1.5 ст. 4, п. 5.10 ст. 5, ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження суми скоригованого валового доходу в розмірі 15 761 692,00 гривні за 2010 рік, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно зазначив наступне.

Відповідно до пп. 4.1.5 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход включає, зокрема, доходи, не враховані в обчисленні валового доходу періодів, що передують звітному, та виявлені у звітному періоді.

Відповідно до положень п. 5.10 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у разі, коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

Судом апеляційної інстанції встановлено та вбачається з наявних матеріалів справи, що в другому півріччі 2010 року сума коригування валових доходів товариства зі знаком «-» на суму 15 761 692,00 гривні складається з: 1) суми в розмірі 900,00 гривень - повернення товару TOB «Авакум»; 2) суми в розмірі 11 327 516,00 гривень - повернення авансів; 3) суми в розмірі 3 540 554,00 гривні - зменшення валового доходу у зв'язку з зарахуванням однорідних зустрічних вимог; 4) суми в розмірі 892 722,00 гривні - зменшення доходу у зв'язку з самостійно виявленими помилками.

Позивачем протягом звітного періоду до складу валового доходу було включено суми передплати, отримані від покупців товарів (робіт, послуг), якщо така подія сталась першою. У випадку повернення передоплати або взаємозаліку за вже поставлений товар, позивач здійснював перерахунок валового доходу на підставі положень п. 5.10 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що було відображено у рядку 02.1 декларації «Зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)».

Судом апеляційної інстанції встановлено та вбачається з наявних матеріалів справи, що виправлення помилки через подання уточнюючого розрахунку відбулось до початку проведення планової виїзної перевірки. Так, уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок було отримано податковим органом 28.10.2010 року, а проведення планової виїзної перевірки TOB з ІІ «БНХ України» за період з 01.10.2007 року по 30.06.2010 року було розпочато 29.10.2010 року.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно вважає необґрунтованим твердження відповідача про неможливість враховувати таке уточнення, оскільки воно стосується того періоду, який перевірено згідно з актом перевірки від 10.01.2011 року № 4/23-08/32305906.

Щодо порушення позивачем вимог п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження суми валового доходу за 2010 рік в сумі 67 323 587,00 гривень, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно зазначив наступне.

Судом апеляційної інстанцій встановлено та вбачається з матеріалів справи що, в період з 01.07.2010 року по 31.03.2011 року позивачем було укладено ряд договорів комісії, з метою виконання яких ним як комісіонером було отримано грошові кошти від комітентів в сумі 67 323 587,00 гривень. Одночасно позивачем було укладено ряд договорів комісії, за умовами яких позивач як комітент перераховував грошові кошти особам-комісіонерам з метою виконання умов комісійних договорів на загальну суму 67 323 587,00 гривень.

Судом встановлено, що грошові кошти сторони договорів не повернули, проте уклали угоди про зарахування зустрічних однорідних вимог між позивачем і відповідними комітентами, в зв'язку з чим зобов'язання по поверненню коштів було припинено, що підтверджується дослідженими судом апеляційної інстанції копіями відповідних договорів комісії та угод про зарахування зустрічних однорідних вимог, які містяться в матеріалах справи.

Відповідно до пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 6.2 п. 6 П(С)БО 15 «Дохід» суми надходжень за договором комісії на користь комітента не визнаються доходом комісіонера. Дохід комісіонера складається із суми комісійної винагороди й визнається в момент передачі результатів наданих послуг за комісійним договором.

Відповідно до пп. 7.9.2 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 9 ПБО-16 «Витрати» платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати.

Суд апеляційної інстанції вірно зазначив, що укладення TOB з ІІ «БНХ Україна» та відповідними комітентами в рамках договорів комісії угод про зарахування зустрічних однорідних вимог, згідно яких сторони узгодили припинити однорідні зустрічні зобов'язання, строк виконання яких настав, TOB з ІІ «БНХ Україна» не отримало кошти комітентів і не збільшило актив, та не відбулось зростання власного капіталу позивача на суму припинення зустрічних однорідних вимог, а саме на 67 323 587,00 гривень, оскільки одночасно із припиненням грошових зобов'язань TOB з ІІ «БНХ Україна» перед комітентами припинились і грошові зобов'язання комітентів перед позивачем на 67 323 587,00 гривень.

Щодо відображення позивачем у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг) курсової різниці за рахунками з нерезидентами на загальну суму 3 841 285,00 гривень, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно зазначив наступне.

Судом апеляційної інстанції встановлено та вбачається з наявних матеріалів справи, що позивачем збільшено валові витрати на момент фактичного отримання товару по їх вартості за валютним обмінним курсом НБУ на дату оприбуткування та в подальшому здійснено перерахунок вартості отриманих товарів по імпорту на дату оплати, що на думку суду першої інстанції є порушенням пп. 7.3.1, 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.8 цієї статті.

Підпунктом 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Відповідно до пп. 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і вони не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Тобто витрати, понесені платником у зв'язку з придбанням товарів та послуг, вартість яких відноситься до складу валових витрат, визначаються в сумі балансової вартості іноземної валюти.

Відповідно до пп. 7.3.4 п.7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у разі купівлі іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника податку не змінюються. Сума гривень, сплачена платником податку у зв'язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти.

У разі купівлі однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту балансова вартість придбаної іноземної валюти визначається на рівні балансової вартості іноземної валюти, що була продана.

Нормою пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що платник податку самостійно обирає метод оцінки балансової вартості іноземної валюти за середньозваженою вартістю або ідентифікованою вартістю. Зміна методу оцінки балансової вартості іноземної валюти протягом податкового року для цілей податкового обліку не дозволяється.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що оскільки при оподаткуванні операцій із розрахунками в іноземній валюті першою подією є дата отримання товару, а датою збільшення валових витрат є дата оприбуткування товарів, за умови, що визначення розміру валових витрат по розрахунку з нерезидентом можливе лише після того, як балансова вартість валюти стане відома тільки після проведення фактичного розрахунку, то позивачем фактично проведено коригування валових витрат після проведення оплати нерезиденту, тобто доведено валові витрати до рівня справжньої балансової вартості валюти. У зв'язку з чим, формування позивачем валових витрат при імпортних операціях, виходячи з балансової вартості іноземної валюти, відповідає вимогам Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0007462220 від 19.09.2012 року є необґрунтованим, а отже підлягає скасуванню.

Також, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який дійшов вірного висновку про те, що провадження за позовними вимогами щодо скасування рішення ДПС у м. Києві від 07.06.2012 року № 3368/10/12-114 про результати розгляду первинної скарги та рішення ДПС України від 20.08.2012 року № 614/0/61-12/10-2115 про результати розгляду повторної скарги підлягає закриттю, оскільки самі по собі зазначені рішення, як і акт перевірки, не породжують для позивача будь-яких обов'язків, а були підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, яке передбачає настання відповідних негативних наслідків та може бути оскаржено.

Отже, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли б призвести до скасування оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 160, 167, 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби - залишити без задоволення.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 року у справі № 2а-12954/12/2670 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова

Судді: М.І. Костенко

І.В. Приходько